Grosses délivrées RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

aux parties le : AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

COUR D’APPEL DE PARIS

Pôle 5 – Chambre 5-7

ARRÊT DU 09 OCTOBRE 2012

(n° 125, 15 pages)

Numéro d’inscription au répertoire général : 2011/17502

Sur renvoi après cassation d’un arrêt rendu le 15 décembre 2009 par la Chambre Commerciale, Financière et Economique de la Cour de Cassation ayant cassé et annulé dans toutes ses dispositions l’arrêt rendu le 30 mai 2008 par la Cour d’Appel de PARIS 1^re chambre – section B ayant statué sur l’appel du jugement rendu le 19 octobre 2004 par la 2^e chambre – 1^re section du Tribunal de Grande Instance de PARIS – RG n° 2002/8062

DEMANDEUR à la SAISINE :

— M. C H DE X

Né le XXX

XXX

Représenté par :

— la SCP FISSELIER & ASSOCIES,

avocats associés au barreau de PARIS,

toque : L0044

XXX

— Maître Philippe LOSAPPIO,

avocat au barreau de PARIS

toque P 533

XXX

et

DÉFENDEUR à la SAISINE :

— M. O P DES FINANCES PUBLIQUES DE L’ILE DE FRANCE ET DU DÉPARTEMENT DE PARIS

Pôle de Gestion Fiscale de Paris Sud Ouest

ayant ses bureaux : 9 Place Saint-Sulpice 75292 PARIS CEDEX 06

agissant sous l’autorité de M. O Général des Finances Publiques

XXX

Représenté par : la SCP NABOUDET – HATET,

avocats associés au barreau de PARIS,

toque : L0046

XXX

Représenté à l’audience par M. Alexandre COLOSIO, Inspecteur des finances publiques, muni d’un pouvoir

COMPOSITION DE LA COUR :

En application des dispositions des articles 786 et 910 du code de procédure civile, l’affaire a été débattue le 19 Juin 2012, en audience publique, l’avocat de l’appelant et le représentant de l’intimé ne s’y étant pas opposés, devant M^me E F, Conseillère, chargée du rapport.

Ce magistrat a rendu compte des plaidoiries dans le délibéré de la Cour, composée de :

— M. Christian REMENIERAS, président

— M^me Pascale BEAUDONNET, conseillère

— M^me E F, conseillère

GREFFIER, lors des débats : M. Q R-S

ARRÊT :

— Contradictoire

— prononcé publiquement par mise à disposition de l’arrêt au greffe de la Cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l’article 450 du code de procédure civile.

— signé par M. Christian REMENIERAS, président et par M. Q R-S, greffier.

* * * * * * * *

Vu la déclaration de saisine du 20 septembre 2011 formalisée par M. C H de X au visa de l’article 1032 du code de procédure civile après renvoi décidé par arrêt de la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation du 15 décembre 2009 (pourvoi J 08-19.406) ayant cassé en toutes ses dispositions l’arrêt de la 1^re chambre B de la cour de céans du 30 mai 2008 (RG 04/22001) statuant sur l’appel formé contre le jugement du tribunal de grande instance de Paris prononcé le 19 octobre 2004 dans le différend l’opposant à l’administration fiscale (RG 02/08062).

Vu l’arrêt de la cour de céans du 6 mars 2012 refusant de transmettre pour défaut de caractère sérieux, la question prioritaire de constitutionnalité tirée du défaut de conformité à la Constitution de l’article 786 du code général des impôts soumise par mémoire distinct et motivé du 11 octobre 2011 par M. C H de X au motif que l’article précité porterait atteinte aux articles 6, 13 et 17 de la Déclaration des Droits de l’Homme et du Citoyen, à l’alinéa 10 du préambule de la Constitution de 1946 ainsi qu’aux articles 1, 2 et 3 de la Convention Internationale des Droits de l’Enfant du 20 novembre 1989.

Vu les ultimes écritures signifiées et déposées le 2 mai 2012 par M. C H de X qui prie la cour de :

— vu la C.I.D.E. (art. 1, 2 et 3),

— vu la C.E.S.D.H. (art. 8, 14, art.1P1),

— vu les articles L.180, L.181 et L.186 (LPF),

— vu l’article 786 (c.g.i),

— vu l’article 777 (c.g.i),

— vu l’article L.80 A LPF,

— vu la doctrine administrative 13 L 1214 n.15,

— vu la doctrine administrative 7 G 2481 n. 10,

— infirmer le jugement du t.g.i de Paris du 19.10.2004,

— dire et juger que les suppléments d’imposition résultant de la remise en cause du régime fiscal des successions en ligne directe (786-3°) sont prescrits,

— de juger, à tout le moins, que les suppléments de droits de succession résultant de la liquidation des droits de succession selon le tarif de 60 % entre tiers, conséquence de la remise en cause du régime fiscal des successions en ligne directe (786-3) sur les actifs de successions qui n’ont pas fait l’objet de redressement, relèvent de la seule prescription abrégée et sont prescrits,

— dire que C H de X est en droit de bénéficier des dispositions de l’article 786-3° (c.g.i),

— dire et juger que l’article 786 (c.g.i) viole les dispositions de la C. I. D. E (art. 1, 2, 3), en particulier, porte atteinte à l’intérêt de l’enfant (C.I.D.E art. 3),

— dire et juger que l’article 786 (c.g.i) porte atteinte aux droits garantis par la C. E. S. D. H (art. 8, 14 et 1P1),

— dire et juger que le taux de 60 % des droits de succession entre tiers porte atteinte aux droits de propriété de l’enfant mineur adopté simple, héritier réservataire et à l’intérêt de l’enfant,

— dire et juger que les droits de succession en ligne directe sont seuls applicables,

— annuler l’avis de mise en recouvrement du 29. 06. 2001 concernant les suppléments de droits résultant de la remise en cause du régime fiscal des successions en ligne directe, à tout le moins, les suppléments de droit résultant de la remise en cause du régime fiscal des successions en ligne directe qui résulte d’une nouvelle liquidation des droits de succession sur les actifs de succession n’ayant pas fait l’objet de redressement,

— subsidiairement, appliquer le taux actuel des droits de succession en ligne directe avec un maximum de 45 % (c.g.i 777 tableau I),

— condamner O de la DGFIP à verser la somme de 5 000 € au titre de l’article 700 (C.P.C) ainsi qu’aux entiers dépens dont distraction au profit de la SCP Fisselier & associés, avocat, conformément aux dispositions de l’article 699 du CPC.

Vu les ultimes conclusions signifiées et déposées le 31 mai 2012 par le Directeur P des finances publiques d’Ile de France et du département de Paris qui demande qu’il plaise à la cour de :

— dire et juger Monsieur C H de X mal fondé en son appel du jugement rendu le 19 octobre 2004 par le tribunal de grande instance de Paris,

— l’en débouter, ainsi que de toutes demandes, fins et conclusions,

— prendre acte que Monsieur C H de X acquiesce au jugement du tribunal de grande instance de Paris du 19 octobre 2004 en ce qui concerne le redressement en base portant les dettes de succession à l’égard de Maître J et de la société Intervention,

— prendre acte que le litige soumis à la cour se trouve donc limité aux suppléments de droits résultant de la liquidation des droits de succession selon le tarif entre tiers (60 %),

— confirmer la décision du TGI de Paris du 19.10.2004 entreprise , en ce qu’elle a jugé que les suppléments de droits résultant de la liquidation des droits de succession selon le tarif entre tiers (60 %), conséquence de la remise en cause du régime fiscal des successions en ligne directe, n’étaient pas prescrits,

— constater que les dispositions de l’alinéa 3 de l’article 786 du code général des impôts ne sont pas applicables à l’espèce,

— juger que l’article 786 du code général des impôts ne contient pas de dispositions discriminatoires au regard de l’adopté simple, ne porte pas atteinte au principe d’égalité et de propriété,

— dire et juger que le taux de 60 % n’a pas de caractère confiscatoire,

— juger bien-fondé la décision de rejet de la réclamation formulée par Monsieur C H de X,

— rejeter la demande en paiement de 5 000 € au titre des frais et irrépétibles,

— condamner l’appelant aux entiers dépens dont distraction, pour cela concernant, au profit de la SCP Naboudet-Hatet en application de l’article 699 du CPC.

Vu la clôture de l’instruction ordonnée le 5 juin 2012.

SUR CE

La cour se réfère au jugement déféré pour un plus ample exposé des faits constants et des prétentions initiales de M. C H de X.

La compréhension des données factuelles d’un litige servant de support à l’analyse juridique de celui, il apparaît cependant utile de rappeler, au vu des dernières écritures de chaque partie, les faits qui suivent avant de préciser exactement les données procédurales de la présente cause.

1. les données factuelles de la cause

M. K de X est décédé le XXX après avoir, par jugement d’adoption simple du 15 octobre 1980, adopté deux des fils du neveu et filleul de sa première épouse décédée prématurément, MM. C et Z H (respectivement âgés de 1 et 3 ans).

A la suite de la déclaration de succession enregistrée le 12 février 1991, l’administration fiscale a notifié des redressements des droits de succession en remettant en cause le passif déclaré ainsi que le bénéfice des dispositions de l’article 786 alinéa 2, 3° du code général des impôts revendiqué par les adoptés.

Elle a mis en recouvrement les droits rappelés par avis émis le 22 avril 1996, faute notamment pour l’intéressé de rapporter la preuve des secours et soins ininterrompus apportés par l’adoptant pendant 5 ans au cours de leur minorité.

Le 29 octobre 1999, l’Administration a procédé au dégrèvement des droits ainsi rappelés en indiquant à l’intéressé que cette décision intervenait pour un motif de procédure et qu’il ne préjugeait pas d’une reprise ultérieure de celle-ci.

L’Administration a notifié le 3 février 2000 à M. C H de X désormais majeur un nouveau redressement reprenant les mêmes chefs qu’en 1994, réclamant la somme de 48 214 142 francs (7 350 198, 56 €) au titre des droits rappelés et 18 441 909 francs (2 811 450, 90 €) au titre des intérêts de retard. Ces sommes ont été mises en recouvrement par avis du 31 juillet 2001.

M. C H de X maintient aujourd’hui pouvoir bénéficier du barème applicable entre parents en ligne directe.

2. les données procédurales

Après rejet de sa réclamation contentieuse, M. C H de X a par acte extrajudiciaire du 8 avril 2002 fait assigner O des services fiscaux de Paris-Ouest en annulation des impositions mises à sa charge estimant pouvoir bénéficier des dispositions de l’article 786 alinéa 2, 3° du code général des impôts.

Par jugement du 19 octobre 2004, le tribunal de grande instance de Paris l’a débouté de sa demande.

La cour de céans a par arrêt du 30 mai 2008, confirmé ce jugement en toutes ses dispositions.

Par arrêt n° J 08-19.407 du 15 décembre 2009, la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation a cassé et annulé cet arrêt de la cour d’appel dans toutes ses dispositions et remis en conséquence la cause et les parties dans l’état où elles se trouvaient auparavant puis les a renvoyées devant la cour d’appel de Paris autrement composée.

Le motif de cette cassation est libellé dans les termes suivants : « Attendu que, pour débouter M. C H de X de sa demande tendant, pour le calcul des droits de succession, au bénéfice des dispositions de l’article 786 alinéa 2, 3° du code général des impôts, l’arrêt retient qu’il ne démontre pas avoir reçu de l’adoptant des secours et soins non interrompus pendant la durée minimale prévue par ce texte ;/Attendu qu’en statuant ainsi, sans répondre aux moyens soulevés, pris du caractère confiscatoire du taux de 60 %, avec atteinte au droit de propriété, la cour n’a pas satisfait aux exigences du texte susvisé. » ;

M. C H de X indique dans le cadre de ses dernières écritures, acquiescer au jugement déféré pour ce qui concerne les rehaussements en base portant sur les dettes de succession subsistant envers Maître B J, avocat et la société Intervention mais maintenir sa demande concernant les suppléments de droits résultant de la liquidation des droits de la succession en cause selon le tarif entre tiers (60 %).

CELA ETANT EXPOSE,

LA COUR,

Considérant qu’il sera de prime abord pris acte de ce que M. C H de X acquiesce aux dispositions du jugement querellé se rapportant aux rehaussements en base afférents aux dettes détenues par Maître B J, avocat au Barreau de Paris et par une société dénommée société Intervention ;

Que la cour reste donc à hauteur d’appel essentiellement saisie du contentieux né entre l’administration fiscale (l’Administration) et un héritier réservataire et légataire universel, adopté simple du défunt, quant à la perception de droits de mutation à titre gratuit supplémentaires ; que par référence à la notification de redressement pratiquée le 3 février 2000, ce contentieux apparaît en effet centré sur le tarif applicable à la liquidation des droits de la succession en cause compte tenu de l’existence d’un lien de parenté par adoption simple bénéficiant à l’appelant ; que de manière plus précise, les rectifications notifiées tendent à remettre en cause la liquidation des droits litigieux selon le régime fiscal des successions en ligne directe (CGI article 786 2^e alinéa 3° ; 779 I b et 777 tableau I) pour lui substituer le tarif entre personnes non parentes sans abattement (CGI article 786 ; 777 tableau III in fine) ;

Considérant que la contestation de cette taxation est aujourd’hui articulée au regard des seules règles portant d’une part, sur le délai de prescription applicable au droit de reprise de l’administration et d’autre part, sur la réunion des conditions d’application de l’article 786 2^e alinéa, 3° du CGI ;

Que la structure de cette contestation guide naturellement celle des motifs de cette décision, ci-après développés ;

1. sur la prescription applicable aux droits de reprise réclamés par l’Administration

Considérant que l’appelant observe à l’appui de son recours que la cour de Paris et la Cour de cassation ont de manière différente, modifié le débat posé par les parties du chef de la prescription régissant le droit de reprise de l’Administration pour contester le régime fiscal des mutations à titre gratuit en ligne directe dont il sollicite la mise en 'uvre ; que le tribunal de grande instance de Paris ayant estimé que le débat contradictoire consécutif à la notification de redressement 2120 du 24 octobre 1994 caractérise les recherches ultérieures ou extérieures pratiquées par l’Administration au sens de l’article L. 180 du Llivre des procédures fiscales justifiant l’application d’un délai de prescription décennal à partir du fait générateur de l’impôt, la cour de Paris a de son côté estimé, dans son arrêt du 30 mai 2008, au visa de l’article L.189 du même livre, qu’un avis de dégrèvement avait un effet suspensif sur ce délai de reprise ; que la Cour de cassation décide quant à elle que la prescription décennale du droit de reprise de l’Administration trouve à s’appliquer au cas d’espèce en raison des redressements sur les dettes de succession alors pourtant que cette question n’était pas soulevée par l’Administration qui se bornait à prétendre avoir ultérieurement effectué des recherches extérieures au sens de l’article L.180 du livre des procédures fiscales pour remettre en cause le régime fiscal des successions en ligne directe justifiant l’application de la prescription décennale contestée par le contribuable ; que quoi qu’il en soit, l’arrêt de la Cour de Cassation du 15 décembre 2009 conduit à considérer que la remise en cause au cas présent de la liquidation des droits de succession selon le tarif applicable en ligne directe, relève de la seule prescription abrégée du chef des suppléments de droits de succession résultant d’une nouvelle liquidation sur les actifs de successions n’ayant pas fait l’objet de rehaussements ; qu’en ce qui concerne ces actifs spécifiques la prescription abrégée est ainsi, précisément acquise au contribuable depuis le 31 décembre 1997 ;

Que l’appelant rappelle que la doctrine administrative 13 L 1214 n.15, donnant la définition de la notion de recherches ultérieures au sens de l’article L.180 du Livre des procédures fiscales est opposable à l’Administration par application de l’article L.80 A du même livre ; qu’il explique que les premiers juges ont à tort estimé au cas présent, que la remise en cause du régime fiscal des successions en ligne directe (article 786 alinéa 2, 3° du CGI) procédait de recherches ultérieures et extérieures au sens de cette doctrine ; que la déclaration de succession régulièrement établie sur l’imprimé n° 2705 contient l’ensemble des mentions exigées sur les personnes (CGI art. 801), les biens (description et valorisation de l’ensemble des biens, meubles et immeubles) et le passif (description et valorisation des passifs dont la déduction est sollicitée) ; que cette même déclaration vise les dispositions de l’article 786 alinéa 2, 3° du CGI ainsi que les annotations de l’administration des impôts relatives à l’application de cet article et fait explicitement référence au jugement d’adoption simple du 15 octobre 1980 ; que le service des impôts a donc pu remettre en cause l’application du régime fiscal revendiqué au vu de ces seules énonciations, sans même envoyer de demande d’information ; que la lettre n° 751 du 29 octobre 1993 adressée par le service vérificateur au notaire chargé du règlement de la succession a ainsi eu pour seul objet de solliciter la communication de la clôture d’inventaire enregistrée à la recette des impôts Saint Y d’Aquin « afin de compléter le dossier succession de Monsieur K de X » ; que le jugement querellé a donc à tort estimé que le débat contradictoire intervenu entre l’Administration et le contribuable postérieurement à la notification du redressement du 24 octobre 1994, caractérise l’existence de recherches ultérieures propres à révéler l’exigibilité des droits au sens des dispositions de l’article L. 180 du Livre des procédures fiscales ; que ni ce jugement ni l’Administration ne précise la nature des recherches qui, au sens de ce dernier article, auraient été mises en 'uvre ; que dans la réalité des faits, aucune recherche n’a, au sens des dispositions légales, été effectuée, la discussion sur le régime fiscal applicable procédant directement de la notification 2120 du 24 octobre 1994, réitérée le 3 février 2000 ; que quoi qu’il en soit, la doctrine administrative opposable à l’Administration conduit au cas présent à écarter l’existence de recherches ultérieures ; que l’absence de référence au régime fiscal des successions en ligne directe dans la demande d’information n° 751 du 29 octobre 1993 adressée par le service vérificateur au notaire chargé de la succession comme les énonciations portées dans la notification de redressement du 24 octobre 1994 mettent en évidence que la remise en cause du régime fiscal des successions en ligne directe est, dans les circonstances de l’espèce, nécessairement intervenue au vu des seules mentions portées sur la déclaration de succession déposée le 10 octobre 1990 et enregistrée le 12 février 1991 et que les droits exigibles étaient ainsi suffisamment révélés par ces mentions ; que l’intitulé d’inventaire enregistré le 28 août 1990 et la clôture d’inventaire enregistrée le 16 novembre 1990 ne font d’ailleurs aucune référence à l’application de ce régime fiscal ; que l’Administration n’a donc pas eu à rapprocher ces actes de la déclaration de succession ; que quoi qu’il en soit, la liquidation des droits de succession relève exclusivement de la mission du comptable des impôts et échappe aux parties ; que l’Administration affirme à tort dans ses écritures que la notification de redressement du 24 octobre 1994 a été annulée, seul l’avis de mise en recouvrement du 22 janvier 1996 ayant fait l’objet d’une telle décision par dégrèvement du 29 octobre 1999 ; que pour ces différentes raisons, la prescription abrégée est acquise au contribuable du chef de la nouvelle liquidation des droits de succession résultant de la remise en cause du régime fiscal des successions en ligne directe notifiée par l’imprimé 2120 du 3 février 2000, en particulier du chef des actifs de succession n’ayant fait l’objet d’aucun rehaussement ;

Que l’appelant ajoute qu’en ce qui concerne le délai de reprise de l’administration, les successions ayant fait l’objet d’une déclaration de succession régulière ne sauraient être traitées de manière moins favorable que celles qui, n’ayant fait l’objet d’aucune déclaration enregistrée, sont révélées par l’enregistrement d’un acte de nature différente contenant les mentions exigées par l’article L.181 du Livre des procédures fiscales ; que par application combinée des dispositions des articles L.180 et L.181 du Livre des procédures fiscales, de la doctrine administrative (13 L 1214) et de la jurisprudence de la Cour de cassation, la prescription abrégée est en effet applicable dès lors qu’un acte enregistré mentionne exactement la date et le lieu du décès ainsi que le nom et l’adresse de l’un au moins des héritiers et des autres ayants-droit, sans que soit nécessairement précisé la cause de cette qualité ; qu’au cas présent, la déclaration déposée le 10 octobre 1990 contenant les mentions exigées par l’article L.181 précité, ouvre le délai de la prescription abrégée permettant la remise en cause de la liquidation des droits sur les actifs de succession visés dans la déclaration n’ayant pas fait l’objet de redressements ; qu’au total, les suppléments d’imposition mis au cas présent en recouvrement à la suite de la remise en cause du régime fiscal des successions en ligne directe, à tout le moins les suppléments de droits de succession résultant de cette remise en cause et de la nouvelle liquidation n’ayant pas fait l’objet de redressement, relèvent de la seule prescription abrégée et sont ainsi prescrits ;

Considérant que l’Administration conclut de son côté au rejet de cette fin de non recevoir ;

Qu’ elle rappelle que la loi fiscale institue un système de prescription dans lequel la prescription décennale est pour l’ensemble des impôts, la prescription de droit commun mise en 'uvre à défaut de lois spéciales prévoyant un autre délai ; qu’elle précise que l’article L. 180 du Livre des procédures fiscales prévoit en ce qui concerne les droits d’enregistrement, la taxe de publicité foncière, l’impôt de solidarité sur la fortune, les droits de timbre et les droits et taxes assimilés, l’application d’une prescription abrégée limitée aux cas d’un acte ou d’une déclaration enregistré avec des mentions suffisamment explicites pour permettre à l’Administration de réclamer les droits non acquittés au seul vu de telles mentions ;

Qu’ elle explique que c’est à bon droit qu’au cas présent, les premiers juges ont estimé que la remise en cause du régime fiscal des successions en ligne directe sur l’actif net de succession relève de la seule prescription décennale ; que l’application de la prescription triennale prévue à l’article L.180 du Livre des procédures fiscales suppose en effet que soient remplies deux conditions, d’une part que l’administration ait eu connaissance de l’exigibilité des droits par l’enregistrement d’un acte ou d’une déclaration ou encore par l’accomplissement de la formalité fusionnée et d’autre part, que l’exigibilité des droits dus soient suffisamment révélés par l’acte enregistré ou présenté à la formalité, sans qu’il soit nécessaire pour le service de procéder à des recherches ultérieures ; qu’il suffit que l’une de ces conditions fasse défaut pour que la prescription décennale vienne à s’appliquer ; qu’un document comportant des mentions erronées ne peut suffisamment révéler l’exigibilité des droits contestés et suffire à permettre de substituer le court délai de prescription à la prescription longue de droit commun ; que tel était bien le cas en l’espèce, les indications portées dans la déclaration étant limitées au stade de la dévolution successorale puisqu’il est succinctement mentionné que deux des héritiers sont des « enfants adoptés au terme d’un jugement du TGI de Saint Brieuc du 15 octobre 1980 prononçant l’adoption simple » et à celui du calcul des droits puisque, en marge du taux applicable, le notaire a, à deux reprises, indiqué « conformément à l’article 786-3 du CGI. Le défunt ayant contribué pendant cinq ans à l’entretien et à l’éducation de l’enfant : 40 % » alors que les attestations produites ultérieurement par le contribuable n’apportaient pas la preuve que les adoptés avaient reçu de l’adoptant des soins et secours dans les termes fixés par l’article 786 alinéa 2, 3° du CGI pour leur permettre de bénéficier du tarif d’imposition en ligne directe ; que partant, le service en charge du contrôle ne pouvait, à la seule lecture des mentions limitées portées dans la déclaration de succession en cause, conclure que le tarif des droits de mutation applicable entre parents au-delà du quatrième degré et non-parents (60 %), était exigible aux lieu et place du tarif en ligne directe dont l’appelant reconnaît avoir bénéficié; que par voie de conséquence, elle disposait bien, conformément dispositions des articles L. 180 et L. 186 du livre des procédures fiscales, d’un délai de 10 ans à compter du fait générateur de l’impôt pour notifier le redressement contesté ;

Qu’elle rappelle qu’outre la différence de délais, les prescriptions triennales et décennales n’ont pas le même point de départ ; qu’il résulte de l’article L.180 du livre des procédures fiscales que la prescription abrégée commence à courir à partir du jour de l’enregistrement d’un acte ou d’une déclaration révélant suffisamment l’exigibilité des droits, sans qu’il soit nécessaire de recourir à des recherches ultérieures ; que dans le cas contraire, seule la prescription décennale calculée à compter du fait générateur de l’impôt conformément à l’article L. 186 du Livre des procédures fiscales trouve à s’appliquer ; que s’agissant de droits de succession, le fait générateur de l’impôt est au cas présent le jour du décès ; que l’Administration disposant donc d’un délai expirant le 10 avril 2000 pour procéder au redressement querellé, la notification de redressement litigieuse du 3 février 2000 a bien été adressée dans les délais nécessaires et est régulière ;

Vu les articles L.186 et L. 180 du Livre des procédures fiscales ;

Considérant que l’exercice du droit de reprise reconnu à l’Administration pour réparer les erreurs, les omissions ou les insuffisances commises par les contribuables dans l’établissement des impôts est limité dans le temps ; que la prescription éteint l’obligation du contribuable par le seul écoulement de ce délai, l’acquisition de cette prescription équivalant au paiement de l’impôt ;

Qu’il ressort de l’article L.186 précité dans sa rédaction applicable à la cause, que le droit de reprise de l’administration fiscale s’exerce pendant dix ans à partir du jour du fait générateur de l’impôt dans tous les cas où il n’est pas prévu un délai de prescription plus court ; qu’à cet égard, si l’article L.180 du Livre des procédures fiscales prévoit que le droit de reprise s’exerce pour les droits d’enregistrement jusqu’à l’expiration de la troisième année suivant celle de l’enregistrement d’un acte ou d’une déclaration, ce délai n’est opposable à l’Administration que si l’exigibilité des droits et taxes a été suffisamment révélée par le document enregistré ou présenté à la formalité, sans qu’il soit nécessaire de procéder à des recherches ultérieures ; que la prescription abrégée suppose ainsi la réunion de deux conditions, la révélation de l’exigibilité des droits par l’enregistrement d’un acte ou d’une déclaration et une révélation ne nécessitant pas de recours à des recherches ultérieures ;

Considérant que le point en litige porte sur le taux auquel doivent être liquidés les droits de succession dus par un héritier, adopté simple dans la succession de son père adoptif ; que c’est à l’évidence à bon droit au vu des éléments soumis à l’appréciation de la cour, que les premiers juges ont estimé que les indications portées sur la déclaration de succession établie le 10 octobre 1990 et enregistrée le 12 février 1991 ne permettaient pas, à elles seules, à l’Administration d’en apprécier l’inexactitude et d’évaluer les droits à acquitter puisque ces indications se limitaient à la mention suivante : « conformément à l’article 786- 3 du code général des impôts, le défunt ayant contribué pendant cinq ans à l’entretien et à l’éducation de l’enfant : 40 % » ; que de telles énonciations, à caractère affirmatif et non démonstratif, ne peuvent en effet être estimées suffisantes ; qu’il ressort ainsi de l’examen de cette déclaration et des déclarations des parties que le jugement d’adoption n’était pas annexé à la déclaration considérée et qu’au cas présent, l’Administration justifie avoir par ailleurs du procéder à des recherches ultérieures pour établir que ces mentions étaient inexactes et pour constater l’exigibilité des droits querellés en procédant notamment à l’examen des relations ayant réellement existé entre l’héritier et son père adoptif par l’analyse de documents extrinsèques ne figurant pas dans la déclaration de succession ; que la vérification de cette situation ne présentait aucun caractère d’évidence, la seule nécessité de recherches, à raison d’une révélation partielle de contributions du défunt à l’entretien de son fils adoptif, suffisant à exclure le délai de prescription abrégée s’agissant de recherches ultérieures au sens de l’article L 180 du Livre des procédures fiscales ;

Considérant qu’il s’infère de ces diverses constatations que les premiers juges ont exactement apprécié que les redressements opérés étaient soumis à la prescription décennale ; qu’en effet, la remise en cause du tarif des droits de succession en ligne directe entraîne une nouvelle liquidation des droits et un imposition complémentaire comme par ailleurs tout rappel de droits, peu important au regard des conditions d’application de la prescription que ce rappel soit la conséquence d’un rehaussement des bases taxables ou d’une nouvelle liquidation des droits ;

2. sur la réunion des conditions d’application de l’article 786 alinéa 2, 3° du code général des impôts

Considérant d’une part, que l’appelant explique que les conditions de l’article 786 alinéa 2, 3° du CGI sont en l’espèce satisfaites par la pertinence des pièces, des documents et des attestations produites aux débats rapportant la preuve de soins et secours non interrompus, en référence aux exigences des dispositions de la C.I.D.E, de la doctrine administrative 7 G 24 81 n.10 et de la jurisprudence de la Cour de cassation ; que tout particulièrement, des virements de 28 799,16 et 29 360,57 dollars canadiens effectués les 5 décembre 1985 et 11 avril 1986 ont pu être retrouvés ; que le défunt lui a alloué, comme à son frère, d’importants subsides pour un minimum de 38 000 € sur la seule période allant de l’adoption en 1980 à son décès accidentel en 1990 soit 7 600 € par an sur une période de 5 ans ; que ces subsides substantiels constituent bien des secours et soins non interrompus durant sa minorité au sens de l’article 786 2^e alinéa, 3° du CGI puisqu’ils représentent des montants pouvant être qualifiés de très élevés compte tenu de son âge à l’époque de ces règlements ; que si ces subsides ne sont pas les seuls versés par le défunt, ce sont les seuls dont il est possible de rapporter la preuve ; qu’en effet, le mode de versement de ces subsides, la perte et la destruction des preuves à la suite du décès de M. K de X et de la vente de la résidence principale de celui-ci (Villa Saïd, Paris 16^e), les déménagements de la famille H, le désintérêt de ses tuteurs sur ces questions, ont compliqué l’administration de la preuve des éléments aujourd’hui nécessaires à la défense de ses intérêts ; que la fortune de M. K de X était par ailleurs presque exclusivement immobilière car constituée pour l’essentiel de la cité Berryer à Paris 8^e, vendue peu avant son décès ; que plusieurs documents et attestations versées aux débats sont enfin en mesure de rapporter la preuve des événements et circonstances ayant conduit à son adoption (versements précités et attestations de M^me A de X du 30 août 2003 et de Maître B J du 5 octobre 1990) ;

Que l’appelant relève que sa bonne foi a par ailleurs toujours été retenue tout au long de la procédure fiscale, l’Administration ne contestant d’ailleurs à aucun moment la réalité et la sincérité de l’adoption dont il a bénéficié ; qu’il résulte des faits de l’espèce qu’il a hérité de son oncle à l’âge de 13 ans et qu’il n’a donc pas participé, à l’établissement de la déclaration de succession ni à la liquidation et au paiement des droits de celle-ci ; que des pièces et documents essentiels ont été perdus ou détruits à la suite du décès de son père adoptif, de la vente de la résidence principale de celui-ci et des déménagements de la famille H ; que le tuteur s’est désintéressé de la preuve à rapporter pour pouvoir justifier des conditions d’application de l’article 786 alinéa 2, 3° du CGI ;

Qu’il ajoute que compte tenu de son très jeune âge lors de la survenance du décès de M. K de X et des éléments et attestations produits aux débats, le primat de l’intérêt de l’enfant doit être d’autant plus sauvegardé que selon la doctrine administrative (7 G 24 81 n. 10), la preuve exigée par l’article 786 3° précité doit être examinée de manière libérale par le service ; qu’il est manifeste que l’application de l’article 786 du CGI à un contribuable, adopté à l’âge de 3 ans et âgé de 13 ans au décès de son père adoptif, viole la Convention relative aux droits de l’enfant du 20 novembre 1989 et notamment les articles 1, 2 et 3 de cette convention ; que tout enfant mineur adopté simple doit être assuré de la protection de son lien de filiation résultant de cette adoption et des droits qui y sont attachés, de la protection des relations familiales, de l’interdiction de discrimination ou d’une sanction pour des faits qui ne lui sont pas imputables et enfin, de l’interdiction d’impôts confiscatoires ; que précisément, l’article 786 du CGI ne respecte pas ces exigences puisqu’alors que le lien de filiation résultant de l’adoption simple de l’enfant mineur, héritier réservataire de son parent adoptif, devrait, ainsi que les conséquences juridiques qui y sont attachées, être protégé et garanti par la loi, fût-elle fiscale, l’existence de ce lien est par principe écarté, en particulier lorsque l’enfant concerné est mineur, pour appliquer le taux proportionnel de 60 % sans abattement sur le patrimoine transmis par l’adoptant ; que cette approche a pour effet d’exproprier l’héritier adopté simple de l’essentiel du patrimoine transmis par le poids exorbitant de l’impôt de succession ainsi retenu alors que les enfants qui bénéficient du taux en ligne directe (taux progressif d’au plus 40 % à l’époque des faits), avec un abattement important (et donc un taux réel très inférieur à 40 %), peuvent recueillir l’essentiel du patrimoine transmis par leurs parents ; que cette réalité ne saurait être justifiée par le fait que l’enfant mineur adopté simple conserve son lien de filiation dans sa famille d’origine et qu’il se trouve également héritier réservataire de ses parents biologiques dès lors que le lien de filiation résultant de l’adoption simple est un lien à part entière et que l’égalité des filiations se trouve consacrée par le droit civil ; qu’au surplus, le lien de filiation de l’enfant mineur résultant de l’adoption simple apparaît, envers son parent adoptif, juridiquement plus fort que celui unissant l’enfant adopté simple à ses parents biologiques dès lors que, dans cette hypothèse, l’adoptant est seul investi de l’autorité parentale à l’égard du mineur adopté simple par application de l’article 365 du Code civil ; que l’adoptant a même une obligation alimentaire à l’égard de l’enfant mineur adopté simple ; que l’adoption simple pouvant par ailleurs être convertie en adoption plénière lorsque l’adopté atteint l’âge de 15 ans et jusqu’à celui de 20 ans, l’adopté simple héritant de son parent adoptif avant 15 ans perd nécessairement une chance d’être adopté de manière plénière et donc de se voir appliquer de plein droit le régime fiscal des successions en ligne directe ; que les exigences sus-rappelées imposent dans ces conditions que la loi fiscale, à l’instar de la loi civile, traite à raison de son lien de filiation, l’enfant mineur adopté simple à égalité avec les autres enfants ; que tant l’article 786 du CGI que les exceptions à cet article fixées par l’article 786 alinéa 2, 1° et 3° du même code portent atteinte à ces principes alors que la loi fiscale consacre sans réserve, l’application du régime des droits de mutation à titre gratuit en ligne directe aux enfants de familles recomposées par mariage quel que soit l’âge de l’adopté simple à la date de l’adoption, d’une part et alors que la preuve de secours et de soins non interrompus de l’adoptant à l’égard de l’adopté pendant 5 ans au moins pendant la minorité de l’adopté est une preuve presque impossible à rapporter par un enfant mineur à l’égard de qui s’ouvre une tutelle, le tuteur chargé d’apporter la preuve des soins et secours non interrompus pouvant ou ayant pu s’en désintéresser ; que dans ces conditions, le tarif des droits de succession en ligne directe doit trouver application, celui des droits de succession entre tiers devant être de ce point de vue qualifié de confiscatoire car portant atteinte aux droits de propriété devant être garanti à l’enfant mineur dès lors que l’application d’un taux proportionnel de mutation à titre gratuit de 60 % sur le patrimoine transmis à l’enfant mineur, adopté simple et héritier réservataire, a pour conséquence d’exproprier cet enfant de l’essentiel du patrimoine transmis, par le poids exorbitant d’une imposition patrimoniale, sans motif légitime d’intérêt général et sans justification objective et raisonnable ; que le taux progressif de l’article 777 tableau I avec un maximum de 45 % applicable à l’enfant doit ainsi être substitué au taux proportionnel de 60 % de l’article 777 tableau III in fine (applicable entre parents au-delà du 4^e degré et entre personnes non parentes) ;

Considérant d’autre part, que l’intimée s’oppose à cette réclamation ; qu’elle soutient que les suppléments de droits résultant de la liquidation des droits de succession doivent au cas d’espèce être calculés au tarif applicable entre tiers (60 %), ce tarif ne revêtant en l’espèce aucun caractère confiscatoire établi ;

Qu’elle explique que la législation actuelle a en effet été conçue pour lutter contre l’évasion fiscale qu’avait provoquée la loi du 19 juin 1923 prévoyant que les mutations par décès entre l’adoptant et l’enfant adopté ou ses descendants étaient, pour ce qui concerne la tarification applicable, assimilées à des transmission en ligne directe ; que partant, pour bénéficier de l’article 786 2^e alinéa 3° du CGI, l’adopté doit apporter la preuve qu’il a reçu des secours et des soins ininterrompus de l’adoptant pendant une durée minimale de cinq ans ; que les premiers juges ont au cas présent, exactement considéré que cette preuve n’était pas rapportée ; que les lettres de M. K de X produites aux débats sont brèves et adressées, non pas directement à l’adopté, mais à son père biologique M. M-N H ; que ces lettres font état des soucis du défunt concernant la conservation de son patrimoine sans faire mention de la moindre initiative de celui-ci en matière d’éducation de son fils adoptif ni d’une affection constante envers ce dernier ; qu’aucune de ces lettres ne fait personnellement allusion aux enfants de son neveu ; que le prénom de son fils adoptif ne figure sur aucune de ces correspondances ; qu’aucune allusion n’y est faite sur les études, la santé et le bien-être de C H ; que M. K de X n’y exprime encore à aucun moment, le souhait que ses fonds soient destinés à l’entretien et à l’éducation de son fils adoptif et à ceux de son frère Z ; que les seuls subsides versés dont la preuve matérielle peut être rapportée, ne peuvent être clairement regardés comme des secours ou soins ininterrompus sachant que, eu égard à la fortune de l’adopté, ces subsides ne peuvent être considérés comme significatifs d’une quelconque assistance ; qu’en définitive, les attestations litigieuses, produites dans le cadre de la procédure de contrôle de la déclaration de succession, ne font qu’établir d’une part, l’existence de mouvements financiers entre la France et le Québec et d’autre part, l’existence de liens familiaux entre la famille H et le défunt alors que l’adoption ne doit pas être l’effet d’une affection capricieuse mais être l’expression de rapports persévérants de bienfaisance de l’adoptant envers l’adopté à l’âge où celui-ci a plus besoin de secours, ces rapports faisant naître de bonne heure chez celui-ci des sentiments de gratitude et de déférence que l’adoption transforme en liens de paternité et de filiation ; que lorsqu’une personne prend en charge l’éducation et l’entretien d’un enfant durant sa minorité, il doit lui être possible de produire les factures relatives à des soins médicaux, à des frais de scolarité, à des dépenses diverses mais précises telles que le financement du permis de conduire, l’achat d’une voiture, des anciens carnets scolaires ou bulletins de notes visés par l’adoptant, des attestations du médecin de famille établissant la présence régulière de l’adoptant au chevet de l’adopté en cas de maladie même bénigne ou encore des attestations d’enseignants certifiant que l’adoptant s’investissait réellement dans le développement scolaire de l’enfant (présence lors de réunions parents/professeurs, demande de rendez-vous pour régler un problème de discipline…) ; que quoi qu’il en soit, les attestations de particuliers ne peuvent, à elles seules, constituer la preuve de l’existence des conditions exigées par les dispositions légales, la présomption susceptible d’être dégagée par de telles attestations devant être corroborée par d’autres présomptions suffisamment graves, précises et concordantes résultant notamment de quittances, factures, lettres missives, livres ou papiers domestiques ; que précisément au cas présent, les attestations produites ne sont corroborées d’aucune de ces présomptions ; que les deux enfants adoptés, C et son frère Z, résidaient chez leurs parents biologiques au Québec, loin de leur père adoptif qui résidait en France ; qu’il n’est par ailleurs justifié que d’interventions ponctuelles de leur père adoptif (versements à deux reprises de sommes destinées aux enfants adoptés et séjour au Québec dans la famille H à D en 1983) ; que les conditions posées par l’article 786 alinéa 2, 3° du CGI concernant la durée et la nature des soins prodigués ne sont ainsi nullement remplies ; que les éléments avancés par l’appelant sont à ce sujet, d’une grande imprécision ; que les premiers juges ont en conséquence, exactement mesuré la faiblesse des présomptions alléguées ;

Que l’Administration explique encore que dans son arrêt du 15 décembre 2009, la Cour de cassation s’est exprimée sur la situation de discrimination évoquée par l’appelant tant au regard de la convention relative aux droits de l’enfant (CIDE) dont l’article 2.2. se rapporte à la protection des enfants contre toute forme de discrimination qu’au regard de l’article 14 de la CESDH lequel, sans avoir vocation à interdire toutes les distinctions de traitement, tend seulement à empêcher les applications discriminatoires et arbitraires dépourvues de justifications objectives et raisonnables ; que le principe d’égalité devant la loi implique qu’à situation semblable, il soit fait application de solutions semblables et qu’à situations différentes, il soit fait l’objet de solutions différentes ; qu’il appartient au législateur, lorsqu’il établit une imposition, de déterminer librement l’assiette et le taux sous réserve du respect des principes et des règles de valeur constitutionnelle en raison des caractéristiques de chaque impôt ; que le Conseil constitutionnel, tout comme le Conseil d’État, n’ont pas donné au principe d’égalité une valeur absolue ; que s’agissant de la situation des enfants adoptés, il existe plusieurs différences de situation objective tirées d’une différence de situation juridique, entre adoptés simples et adoptés pléniers puisque les liens de l’adopté simple avec sa famille biologique ne sont pas rompus et que l’adoption simple concerne également les personnes majeures, entre adoptés simples et les autres héritiers réservataires, puisque l’adopté simple n’acquiert pas la qualité d’héritier réservataire envers les ascendants de l’adoptant et, entre adoptés simples eux-mêmes, puisque l’adoption simple recouvre des situations humaines et familiales très diverses ; que compte tenu des différences civiles instaurées par le législateur entre les adoptés simples et les adoptés pléniers qui ne sont pas toutes défavorables aux enfants adoptés simples par rapport aux enfants biologiques ou adoptés pléniers, il est clair que ces catégories ne recouvrent pas des situations comparables et qu’il était loisible au législateur d’établir une différence de traitement fiscal entre elles ; qu’ainsi, le dispositif de l’article 786 du CGI n’est pas de nature à rompre l’égalité entre les enfants ayant fait l’objet d’une adoption simple et ceux ayant fait l’objet d’une adoption plénière car l’article 364 du code civil dispose que les adoptés simples conservent le bénéfice de leurs droits héréditaires dans leur famille d’origine ; que dès lors que l’adoption simple concerne indifféremment personnes majeures et mineures et ne porte pas atteinte à la filiation biologique de l’adopté, ce mode d’adoption pourrait être un moyen aisé d’amoindrir les droits de mutation à titre gratuit à telle enseigne que l’on peut imaginer qu’une même personne puisse faire l’objet de plusieurs adoptions simples ; qu’il ne serait alors pas acceptable qu’elle profite dans chaque cas du tarif prévu en ligne directe ; que la différence de traitement subséquemment instaurée par la loi entre adoption plénière et adoption simple reste proportionnée, dès lors qu’il existe des exceptions à son application ; que cette différence résultant de la loi fiscale est d’autant plus raisonnable qu’elle est écartée lorsque l’adoptant a prodigué à l’adopté, pendant sa minorité et pendant au moins cinq ans, ou dans sa minorité et sa majorité pendant dix ans au moins, des secours et des soins non interrompus ; que la durée de ces relations, comme le fait de recevoir des soins et secours, sont des éléments objectifs permettant d’écarter le risque d’évasion fiscale ; qu’il en est de même d’un hébergement permanent de l’adopté ; que la preuve contraire est toujours possible ; que l’administration apprécie de manière libérale la valeur probante des éléments de preuve fournis par les adoptés simples afin de tenir compte des difficultés éventuelles que ceux-ci pourraient rencontrer pour réunir au jour du décès de l’adoptant, des éléments de preuve datant de l’époque de sa minorité ; que quoi qu’il en soit, le contenu et la forme de la preuve sont soumis au pouvoir souverain d’appréciation des juges du fond qui à cette occasion, peuvent se fonder sur divers éléments comme des attestations produites par l’adopté, des mentions du jugement d’adoption ou tout autre élément jugé probant puisque l’exclusion de la preuve testimoniale ne s’oppose pas à la production d’attestations ou de certificats venant en appui ; que le régime particulier de l’adoption simple impose à l’adoptant (ou aux parents biologiques) de conserver les preuves des soins prodigués aux enfants adoptifs puisque l’adoption simple met à la charge de l’adoptant une obligation alimentaire ; que le régime fiscal prévoit l’égalité de traitement entre les parents biologiques, adoptés pléniers et adoptés simples dès lors que l’adoption a bien eu pour effet de créer, dans les faits, les relations que l’on peut attendre entre parents et enfants ; que le risque d’évasion fiscale étant alors écarté, c’est bien le régime fiscal des successions en ligne directe qui trouve à s’appliquer ; que c’est également pour cette raison que la loi prévoit une exception pour les enfants issus d’un premier mariage du conjoint de l’adoptant puisque cette situation suppose une cohabitation entre l’adopté et l’adoptant et qu’il convient, pour le bien de l’enfant, d’écarter toute discrimination entre l’adopté et les enfants éventuels du nouveau couple ; que l’appelant invoque à tort pour stigmatiser la rupture d’égalité entre adoptés posé par l’article 786 du CGI, une présomption de fraude fiscale systématique contre les adoptés simples touchant particulièrement les enfants mineurs ; qu’en effet ce délit, qui fait l’objet de dispositions spécifiques rappelées aux articles 1741 et suivants du CGI, suppose la réunion des éléments constitutifs démontrant l’existence d’une soustraction ou d’une tentative de soustraction frauduleuse lors de l’établissement ou du paiement de l’impôt par dissimulation volontaire de sommes sujettes à l’impôt ; que les dispositions de l’article 786 du CGI sont non seulement hors du champ de cet article mais poursuivent un objectif différent ; que l’appelant ne peut donc se prévaloir de l’existence d’un régime discriminatoire touchant les enfants adoptés simples puisqu’il s’agit seulement de vérifier que les conditions sont remplies pour profiter d’un régime d’imposition plus favorable ; qu’il ne démontre pas davantage le caractère confiscatoire de la charge fiscale appliquée aux adoptés simples par application d’un barème afférent aux mutations à titre gratuit entre parents au-delà du quatrième degré et entre personnes non parentes ; que le prélèvement de 60 %, prévu par la loi, s’inscrit dans le cadre d’une politique fiscale visant à imposer les transmissions à titre gratuit de patrimoines en fonction du degré de parenté existant entre les parties ; que les différents tableaux institués par l’article 777 du CGI tiennent compte des liens familiaux existants entre le défunt et l’héritier en cause, le législateur ayant clairement souhaité fonder le tarif des droits de mutation à titre gratuit sur la proximité des liens familiaux de l’héritier avec le de cujus ; que le taux de 60 % est réservé aux transmissions entre personnes non parentes ou entre parents au-delà du quatrième degré, sans qu’il s’agisse de taxer la transmission d’un patrimoine familial ; que s’agissant d’un impôt d’État dont le profit est destiné à être utilisé au profit de l’intérêt public, la marge d’appréciation laissée à l’État est réelle ; que par principe, l’impôt de succession n’atteint ni le patrimoine personnel du redevable ni l’intégralité du patrimoine de son auteur venant en accroissement des siens propres ; que cet impôt ne porte pas atteinte à la capacité contributive de ce redevable ; que de plus, même en cas d’imposition au taux maximum, le bénéficiaire du transfert de patrimoine dispose encore de près de la moitié des biens transmis après paiement des droits ; qu’il n’y a donc pas confiscation au sens de l’article 1^er du premier protocole additionnel ; que l’argument pris du caractère confiscatoire de l’impôt des successions est ainsi inopérant ; qu’au demeurant, la cour d’appel de Paris s’est déjà prononcée sur cette question du caractère confiscatoire du tarif de 60 % entre personnes non parentes appliquées à l’adopté simple, dans une instance connexe à la présente affaire opposant d’autres légataires universels de M. K de X à l’Administration ; que la cour de céans a déjà jugé que ce taux de 60 % ainsi appliqué, respecte un juste équilibre entre la sauvegarde du droit de propriété et les exigences de l’intérêt général, dès lors que l’application de ce taux est écartée lorsque l’adopté a reçu des soins et secours non interrompus reçus de l’adoptant pendant la durée minimale prévue par le texte de l’article 786 2^e alinéa, 3° du CGI ; que la demande de M. C H de X doit pour cette raison être rejetée dans l’esprit des énonciations de l’arrêt de la Cour de cassation du 15 décembre 2009 rappelant que le régime fiscal entre tiers appliqué aux adoptés simples en matière successorale repose sur une justification objective et raisonnable ;

Vu l’article 786 alinéa 2, 3° du CGI, ensemble les articles 1315 du code civil et 9 du code de procédure civile ;

Considérant que l’article 786 alinéa 2, 3° du CGI prévoit que pour l’application des droits de mutation par décès, il n’est pas tenu compte du lien de parenté résultant de l’adoption simple, exception faite des adoptés qui, soit dans leur minorité et pendant cinq ans au moins, soit dans leur minorité et dans leur majorité et pendant 10 ans au moins, ont reçu de l’adoptant des soins et des secours ininterrompus ; que la charge de la preuve d’un tel soutien affectif et matériel pendant la période requise incombe à l’adopté ; que cette preuve doit être rapportée dans des formes compatibles avec la procédure écrite prévue en matière d’enregistrement et ainsi résulter, des mentions de la requête en adoption ou du jugement prononçant celle-ci mais aussi, de la démonstration, par des attestations venant corroborer d’autres moyens de preuve, de l’existence d’un soutien affectif et matériel réel; que si le témoignage est en effet exclu, cette exclusion n’interdit pas aux juges du fond de constater les faits selon des présomptions graves, précises et concordantes invoquées dans les mémoires produits par les parties ou selon des attestations annexées à ces mémoires ;

Considérant encore que, eu égard aux débats aujourd’hui suscités par ces questions à telle enseigne qu’une question prioritaire de constitutionnalité sur laquelle la cour de céans a statué par arrêt du 6 mars 2012 (RG 2011/18180) a été posée par mémoire distinct et motivé, il peut être souligné que le ministre du Budget, des Comptes publics et de la fonction publique, a rappelé sur ces points que « compte tenu de l’avantage fiscal non négligeable offert par ces dérogations légales, celles-ci sont interprétées de manière stricte pour en faire, (…), bénéficier les seuls adoptés simples ayant véritablement été secourus et soignés par l’adoptant pendant la durée prévue par le texte, par opposition aux adoptés simples qui auront eu avec l’adoptant des liens, certes non interrompus, mais malgré tout distants. Ainsi l’adoptant doit avoir en principe assuré la totalité des frais d’éducation et d’entretien de l’adopté pendant le délai prévu. Cette preuve doit être fournie dans les formes compatibles avec la procédure écrite au moyen de documents tels que quittances, factures, lettres missives et papiers domestiques. Le témoignage est, en principe, exclu, même sous forme d’attestation ou de témoignage de notoriété. Toutefois, il peut être produit pour corroborer d’autres moyens de preuve. L’appréciation de la valeur probante des documents produits pour bénéficier de ces dispositions est une question de fait. Cela étant, elle est examinée de façon libérale, par les services fiscaux. En outre, il peut être tenu compte du jugement d’adoption s’il ressort de celui-ci, de façon suffisamment précise, que les conditions prévues à l’article 786 3°, sont satisfaites. Enfin, il est rappelé que ce dispositif n’est pas de nature à rompre l’égalité entre les enfants adoptés et les enfants légitimes dans la mesure où la loi civile dispose que les adoptés simples conservent le bénéfice du régime fiscal des transmissions en ligne directe pour les biens qu’ils recueillent au sein de leur famille d’origine. » (Rép. min. n° 16973 et 7358, JOAN Q, 19 août 2008, p. 7101) ;

Considérant que le jugement d’adoption lui-même ne comporte aucune énonciation particulière permettant de caractériser l’existence d’un réel lien filial entre l’adoptant et son fils adoptif ; que par ailleurs, les parties interprètent de manière différente la force probatoire de 3 lettres, 6 attestations et 2 copies de transferts bancaires, seuls éléments probatoires soumis à l’appréciation de la cour ;

Qu’aucun de ces documents ne justifie, eu égard à sa nature ou à ses énonciations, d’un délaissement particulier des parents de l’adopté ayant conduit l’adoptant à se substituer à eux dans une prise en charge matérielle et financière quotidienne de leur fils C ; que ces documents attestent au contraire que, du jour de son adoption au jour du décès du défunt, M. C H de X a toujours vécu chez ses parents biologiques, à l’étranger (province du Québec au Canada) et était donc géographiquement éloigné de son père adoptif ; que de ce fait, ses parents biologiques pourvoyaient nécessairement à l’éducation, à l’entretien et aux soins de leur fils ; que les transferts financiers auxquels les documents produits font référence, réalisés dans un court laps de temps (5 décembre 1985 et 11 avril 1986), ne suffisent pas en eux-mêmes à convaincre d’une prise en charge matérielle à titre principal de l’adopté par l’adoptant sur une durée de cinq ans ; que la mesure exacte de cette prise en charge exigerait ainsi que soient précisés, non seulement les besoins de l’adopté au regard du train de vie de sa famille biologique mais également le train de vie habituel de son père adoptif ; que de ce point de vue, la cour ne dispose d’aucun élément d’appréciation ; que ces différentes circonstances ne sauraient permettre de caractériser l’existence de soins et de secours ininterrompus, assimilables au soins et secours d’un père pendant 5 ans pendant la minorité de l’adopté au sens de l’article 786 2^e alinéa, 3° du CGI ; que le constat qu’au cas présent, cette preuve ait été rendue difficile en raison de la négligence commise par le père biologique de l’appelant ès qualités de tuteur des biens échus à celui-ci durant sa minorité, ne suffit pas à lui seul, à suppléer au déficit probatoire occasionné par cette négligence ;

Considérant que la loi sur l’adoption a essentiellement pour but, même dans l’hypothèse d’une adoption simple, de créer une filiation ; que cette institution ne doit pas être détournée de son esprit ; que dès lors qu’au cas présent, l’adoption incriminée apparaît, au vu des éléments soumis par l’adopté, avoir été instaurée dans un but principalement successoral ou patrimonial sans laisser de place à la naissance et à persistance d’un lien à caractère filial au sens voulu par le législateur, les conditions d’application du tarif d’imposition entre parents en ligne directe ne sauraient être estimées réunies ; que cette conclusion est par ailleurs confirmée au cas présent par le fait que M. C H de X ne justifie pas davantage s’être concrètement trouvé dans l’obligation de céder une partie de son patrimoine pour s’acquitter de ses charges fiscales ; que le seul fait d’affirmer aujourd’hui avoir perdu la quasi-totalité de son héritage et être dans l’incapacité de payer ce qui lui est réclamé ne saurait de ce point de vue suffire ; que le caractère confiscatoire des impositions mises à sa charge n’est donc pas sérieusement établi alors que cette circonstance aurait pu conduire la cour à considérer que la conscience chez l’adoptant des effets successoraux induits par l’adoption du fils de son neveu par alliance ne contrevenait pas au but du législateur, d’autres aspects de la situation de cet héritier révélant le caractère réellement filial d’un lien ayant existé entre le de cujus et l’adopté simple ;

Considérant que, sur ces constatations et pour ces raisons, l’application au cas d’espèce du tarif d’imposition applicable entre personnes non parentes prévu par l’article 786 du CGI n’apparaît pas contraire à l’une des exigences posées par la convention internationale des droits de l’enfant ou par la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme ; que le jugement entrepris sera donc purement et simplement confirmé dans toutes ses dispositions ;

Vu les articles 696 et 699 du code de procédure civile ;

Considérant que M. C H de X qui succombe à titre principal, sera condamné aux entiers dépens d’appel avec faculté de recouvrement direct en faveur de la SCP Naboudet-Hatet ;

Par ces motifs, la cour,

Statuant par arrêt contradictoire,

CONFIRME le jugement prononcé le 19 octobre 2004 par le tribunal de grande instance de PARIS en toutes ses dispositions (RG 02/8062),

Y ajoutant,

CONDAMNE M. C H de X aux entiers dépens de cette instance, avec faculté de recouvrement direct en faveur de la SCP Naboudet-Hatet, conformément aux dispositions de l’article 699 du code de procédure civile.

LE GREFFIER,

Q R-S

LE PRÉSIDENT

Christian REMENIERAS