Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

B a demandé au tribunal administratif d’Amiens de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) et des pénalités correspondantes auxquels elle a été assujettie pour la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017 et de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les dépens.

Par un jugement n° 2200810 du 22 décembre 2023, le tribunal administratif d’Amiens a rejeté cette demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête, enregistrée le 26 février 2024, et des mémoires, enregistrés les 4 novembre 2024, 27 décembre 2024 et 10 mars 2025, B, représentée par M^e Evelyne Blanc, demande à la cour, dans le dernier état de ses écritures :

1°) d’annuler ce jugement ;

2°) d’enjoindre à l’administration de faire connaître son appréciation quant aux pièces transmises devant les premiers juges ;

3°) de prononcer la décharge des impositions en litige et des pénalités correspondantes ;

4°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 5 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les entiers dépens.

Elle soutient que :

— le jugement attaqué est irrégulier dès lors que les premiers juges ont, à tort, écarté les pièces qu’elle a transmises au tribunal et n’ont pas fait usage de leur pouvoir d’instruction afin de demander à l’administration de donner sa position sur ces pièces, en méconnaissance du principe du contradictoire énoncé à l’article L. 5 du code de justice administrative ;

— le jugement attaqué est insuffisamment motivé ;

— les premiers juges ont omis de statuer sur le moyen tiré de ce que les prestations de la société constituent des opérations complexes uniques ;

— elle a été privée d’un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de sorte que le principe du contradictoire de la procédure d’imposition n’a pas été respecté en méconnaissance des articles L. 13 et L. 47 du livre des procédures fiscales, de l’article L. 5 du code de justice administrative, de l’article L. 121-1 du code des relations entre le public et l’administration et de l’article 47 de la charte des droits fondamentaux de l’Union européenne ;

— les énonciations du paragraphe 130 de la doctrine référencée BOICF-PGR-30-25 confortent cette analyse ;

— la proposition de rectification était insuffisamment motivée ;

— l’administration a, à tort, rejeté sa comptabilité dès lors que les anomalies informatiques relevées par le vérificateur dans les fichiers TRA transmis au cours des opérations de contrôle ne sont pas présentes dans les fichiers d’écritures comptables qu’elle produit devant le juge et qui bénéficient du certificat de conformité issu du logiciel « Test compta Démat » de l’administration ;

— les énonciations des paragraphes 150 et 170 des doctrines référencées BOI-TVA-DECLA-30-20-30-20 confortent cette analyse ;

— l’administration doit examiner les fichiers d’écritures comptables transmis devant le juge, de sorte qu’il y a lieu de l’enjoindre à le faire ;

— les rappels au titre de la TVA collectée ne sont pas fondés dès lors que ses prestations consistent en des ventes de biens montés et installés dont l’installation s’échelonne sur le long terme et constituent ainsi des prestations uniques complexes ;

— s’agissant de la TVA déductible, la date d’exercice du droit à déduction est celle, pour les livraisons de biens, de la date de livraison du bien et est donc antérieure à la date de paiement des factures ;

— le décompte des intérêts devait être arrêté à la date des régularisations spontanées par le règlement des factures de fournisseurs, selon l’article 1727 du code général des impôts, et non au dernier jour du mois de la proposition de rectification ;

— les pénalités qui ont été appliquées sont insuffisamment motivées en méconnaissance de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales ;

— la majoration appliquée pour manquement délibéré n’est pas justifiée ;

— elle méconnaît le principe de proportionnalité des sanctions posé par l’article 8 de la déclaration des droits de l’homme et du citoyen de 1789 et l’article 49 de la charte des droits fondamentaux de l’Union européenne ainsi que les principes de confiance légitime et de sécurité juridique.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 4 juillet, 12 novembre 2024, 21 janvier et 17 mars 2025, ce dernier n’ayant pas été communiqué, la ministre chargée des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— la Constitution, notamment son Préambule ;

— la charte des droits fondamentaux de l’Union européenne ;

— la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales ;

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code des relations entre le public et l’administration ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Alice Minet, première conseillère,

— et les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

Sur l’objet du litige :

1. La société par actions simplifiée (SAS) Sport France, qui exerce une activité de conception, de fabrication, d’achat et de revente de matériels et équipements sportifs, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017. A l’issue de ce contrôle, l’administration a, après avoir rejeté la comptabilité de la société, notifié à cette dernière des rappels de TVA pour les années 2016 et 2017.

2. Sa réclamation ayant été rejetée, B a porté le litige devant le tribunal administratif d’Amiens en lui demandant de prononcer, en droits et pénalités, la décharge des rappels de TVA mis à sa charge au titre de la période s’étendant du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017. B relève appel du jugement du 22 décembre 2023 par lequel le tribunal administratif d’Amiens a rejeté cette demande.

Sur la régularité du jugement :

3. En premier lieu, il ressort des motifs du jugement attaqué que les premiers juges n’ont pas écarté, contrairement à ce que soutient B, les pièces produites devant le tribunal administratif, notamment les fichiers des écritures comptables, mais ont estimé qu’elles ne permettaient pas de démontrer que la comptabilité transmise par la société au vérificateur était probante et sincère. Par suite, B n’est pas fondée à soutenir que le jugement attaqué est irrégulier pour ce motif.

4. En deuxième lieu, aux termes de l’article L. 9 du code de justice administrative : « Les jugements sont motivés ».

5. Il ressort des mentions du jugement attaqué, notamment des motifs énoncés aux points 9 et 10 de ce jugement, que le tribunal administratif a apporté une réponse suffisante aux moyens soulevés par B, en particulier celui tiré de ce que l’intéressée a commis une erreur de fichiers lors de la transmission des documents comptables au vérificateur. Par suite, B n’est pas fondée à soutenir que le jugement attaqué est insuffisamment motivé.

6. En troisième lieu, il ressort des motifs énoncés au point 13 du jugement attaqué que le tribunal administratif a estimé que la circonstance que le service n’avait pas pris en compte la spécificité de l’activité de la société requérante, consistant en des opérations complexes uniques, était sans incidence sur le bien-fondé des rappels contestés et ne saurait être regardée comme apportant la preuve, incombant à la société requérante, de l’exagération des rappels de TVA. Par suite, le moyen tiré de l’omission à statuer sur ce point doit être écarté.

7. En quatrième lieu, il résulte de l’instruction, et notamment des visas du jugement attaqué, que l’ensemble des écritures de la société requérante ont été communiquées à la partie défenderesse. Par suite, et alors qu’il n’appartenait pas aux premiers juges d’exiger de l’administration qu’elle fasse part de sa position quant aux pièces communiquées par la SAS France Sport, le moyen tiré de la méconnaissance du principe du contradictoire rappelé à l’article L. 5 du code de justice administrative doit être écarté.

Sur le bien-fondé du jugement :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :

S’agissant du débat oral et contradictoire avec le vérificateur pendant les opérations de vérification de comptabilité :

8. Dans le cas où la vérification de la comptabilité d’une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l’a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c’est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu’il ait eu la possibilité d’avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat.

9. Il résulte de l’instruction, notamment des mentions de la proposition de rectification du 30 août 2019, d’une part, que B a fait l’objet d’une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017 dans les locaux de la société, lors d’interventions ayant eu lieu les 20 février, 27 février, 6 mars, 29 mars et 16 avril 2019 et, d’autre part, que, contrairement à ce que soutient B, une réunion de synthèse au cours de laquelle les conclusions de la vérification ont été exposées s’est tenue le 27 août 2019 en présence du représentant légal et de la directrice générale de la société.

10. B n’établit pas que le vérificateur se serait refusé à tout échange de vues sur les rectifications envisagées avec les représentants de la société lors de ces interventions sur place et de la réunion de synthèse.

11. Dans ces conditions, la société requérante n’établit pas que les opérations de vérification ont été conduites sans qu’elle ait eu la possibilité d’avoir le débat oral et contradictoire avec le vérificateur auquel elle pouvait prétendre en application des articles L. 13 et L. 47 du livre des procédures fiscales.

12. Pour les mêmes motifs, B n’est pas fondée à soutenir que l’administration aurait méconnu les dispositions des articles 6 de la déclaration des droits de l’homme et du citoyen, 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales et L. 121-1 du code des relations entre le public et l’administration.

13. B, qui n’a pas été privée de la possibilité d’accéder aux éléments de son dossier, n’est pas davantage fondée à soutenir que l’administration aurait méconnu le principe de protection juridictionnelle effective figurant à l’article 47 de la charte des droits fondamentaux de l’Union européenne et composé notamment des droits de la défense ayant pour corollaire, dans un litige fiscal, le droit d’accès au dossier au cours de la procédure administrative.

14. Par ailleurs, la société requérante ne peut utilement invoquer les dispositions de l’article L. 5 du code de justice administrative qui est relatif à la procédure contradictoire devant le juge administratif et non à celle conduite par l’administration vis-à-vis d’un contribuable redressé.

15. Enfin, la SAS France Sport ne peut utilement invoquer les énonciations du paragraphe n° 130 de la doctrine administrative publiée sous la référence BOI-CF-PGR-30-25 qui, s’agissant d’une question afférente à la régularité de la procédure d’imposition, ne peuvent pas être regardées comme comportant une interprétation formelle de la loi fiscale au sens de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales.

S’agissant de la motivation de la proposition de rectification :

16. Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ». Aux termes de l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée ».

17. Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l’impôt concerné, de l’année d’imposition et de la base d’imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l’administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. Le caractère suffisant de la motivation d’une proposition de rectification doit être apprécié distinctement par chef de redressement.

18. B fait valoir que la proposition de rectification du 30 août 2019 est insuffisamment motivée s’agissant des rappels de TVA collectée dès lors que le vérificateur n’a pas isolé les acomptes versés par les clients avant la livraison alors que la date d’exigibilité de la TVA devait être celle de la livraison.

19. Toutefois, la proposition de rectification du 30 août 2019 adressée à B a indiqué les fondements légaux et le montant des rappels de TVA collectée pour les années 2016 et 2017 et a exposé, après avoir précisé que la société avait opté pour le régime de l’acquittement de la TVA selon les débits, les motifs sur lesquels l’administration entendait se fonder pour justifier les rectifications envisagées.

20. En outre, B ne peut utilement reprocher à l’administration, qui n’a pas retenu la date de livraison des biens pour l’exigibilité de la TVA collectée, de ne pas avoir détaillé les sommes prises en comptes afin d’isoler les acomptes versés par les clients avant la livraison des biens.

21. Dans ces conditions, le moyen tiré de l’insuffisance de motivation de la proposition de rectification doit être écarté.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions en litige :

S’agissant de la charge de la preuve :

22. Aux termes de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales : « Lorsque l’une des commissions ou le comité mentionnés à l’article L. 59 ou le comité prévu à l’article L. 64 est saisi d’un litige ou d’une rectification, l’administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l’avis rendu par la commission ou le comité. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l’imposition a été établie conformément à l’avis de la commission ou du comité. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l’administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge ».

23. Pour rejeter la comptabilité de B comme non probante au titre des exercices clos en 2016 et 2017, le service a relevé que les fichiers des écritures comptables remis par la société, d’une part, présentaient plusieurs centaines d’anomalies et d’erreurs concernant les dates, les numéros de pièces et les lettrages, qui ne permettaient pas d’assurer le chemin de révision, d’autre part, ne respectaient pas le principe de sincérité comptable dès lors que des charges liées à l’activité réelle de la société n’étaient pas correctement comptabilisées, enfin, ne respectaient pas le principe d’image fidèle dès lors que des montants importants non justifiés figuraient au débit des comptes de produits.

24. Pour contester le rejet de sa comptabilité, B soutient qu’elle a transmis au vérificateur des fichiers TRA qui ont généré des erreurs et anomalies informatiques ne figurant pas sur les fichiers d’écritures comptables (FEC) qu’elle a produits au cours de la présente procédure contentieuse et qui bénéficient du certificat de conformité issu du logiciel « Test compta Démat » de l’administration.

25. Toutefois, B ne démontre pas que les pièces transmises au vérificateur, dont il résulte de la proposition de rectification qu’elles étaient conformes aux prescriptions de l’article L. 47 A-1 du livre des procédures fiscales, correspondaient non pas aux fichiers des écritures comptables (FEC) mais à un format de fichiers ayant généré des anomalies purement informatiques.

26. En tout état de cause, B ne démontre ni que les fichiers d’écritures comptables qu’elle produits devant la cour ont été établis antérieurement à la vérification, ni qu’elle aurait été dans l’impossibilité de les transmettre au service au cours de la vérification.

27. Par ailleurs, B ne conteste pas les autres motifs de rejet de sa comptabilité par le vérificateur, concernant les comptabilisations incorrectes de certaines charges et les montants non justifiés inscrits au débit des comptes de produits.

28. Enfin, B n’est pas fondée à se prévaloir des énonciations de la doctrine référencée BOI-TVA-DECLA-30-20-30-20 relative aux factures sécurisées au moyen de contrôles établissant une piste d’audit fiable, dans les prévisions desquelles elle n’entre pas, puisque le grief retenu par le service est l’absence de chemin de révision et non de piste d’audit.

29. Dans ces conditions, et sans qu’il soit besoin de demander à l’administration de donner sa position sur les fichiers d’écritures comptables produites par la société requérante au cours de l’instance, le service doit être regardé comme apportant la preuve des graves irrégularités comptables.

30. Par suite, et alors que les impositions établies selon la procédure de rectification contradictoire ont été fixées conformément à l’avis émis le 25 février 2021 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, il incombe à B, conformément aux dispositions de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales, d’apporter la preuve de l’exagération de ces impositions

S’agissant des rappels de TVA collectée :

31. Aux termes du 2. de l’article 269 du code général des impôts : « La taxe est exigible : a) Pour les livraisons et les achats (), lors de la réalisation du fait générateur () / () c) Pour les prestations de services, () lors de l’encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d’après les débits ».

32. Il résulte de l’instruction que le service a relevé une omission déclarative concernant la TVA collectée à hauteur de 228 812,65 euros au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2016 et de 77 822,16 euros au titre de la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2017. Il résulte également de l’instruction que B a opté pour le régime de l’acquittement de la TVA d’après les débits selon une déclaration du 16 mai 2000.

33. Si B fait valoir que l’administration n’a pas pris en compte la spécificité de son activité, consistant en des opérations complexes uniques, elle n’a pas explicité les conséquences de la circonstance dont elle se prévaut sur les impositions en litige. Par suite, le moyen ainsi invoqué doit être écarté.

S’agissant des rappels de TVA déductible :

34. Aux termes de l’article 271 du code général des impôts : « I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d’une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable () ».

35. Il résulte de l’instruction que le service a relevé que B avait déduit par anticipation un montant de TVA de 106 840 euros au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2016 et un montant de 49 70 euros au titre de la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2017, correspondant à des factures non payées.

36. B fait valoir que certaines factures de prestataires portent sur l’achat de biens, de sorte que l’administration aurait dû retenir la date de livraison pour déterminer la date du droit à déduction et non celle du paiement de la facture. Toutefois, elle n’apporte aucun élément de preuve à l’appui de ses allégations.

En ce qui concerne les intérêts de retard :

37. Aux termes de l’article 1727 du code général des impôts : « I. – Toute créance de nature fiscale, dont l’établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n’a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d’un intérêt de retard. () / () / IV. – 1. L’intérêt de retard est calculé à compter du premier mois du jour suivant celui au cours duquel l’impôt devait être acquitté jusqu’au dernier jour du mois du paiement. / () / 4. Lorsqu’il est fait application de l’article 1729, le décompte de l’intérêt de retard est arrêté au dernier jour du mois de la proposition de rectification ».

38. Il résulte de l’instruction que les rappels de TVA auxquelles B a été assujettie au titre des années 2016 et 2017 ont été assortis de la majoration d’assiette de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par les dispositions du a de l’article 1729 du code général des impôts.

39. Si B fait valoir que les intérêts de retard doivent être arrêtés à la date à laquelle le droit à déduction a été régularisé par le règlement des factures fournisseurs, elle n’apporte en tout état de cause aucun élément permettant de démontrer qu’elle s’est acquittée du paiement des sommes dues avant la date du 31 août 2019 retenue par l’administration conformément aux dispositions du 4 du IV de l’article 1727 du code général des impôts.

En ce qui concerne les pénalités :

S’agissant de la motivation :

40. Aux termes de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales : « Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l’administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. () ».

41. En vertu de cette disposition, l’administration doit indiquer au contribuable, préalablement au prononcé de la sanction, les motifs de droit et de fait qui justifient son application, son assiette et son taux, en fonction des circonstances propres à chaque espèce, afin de permettre à l’intéressé de présenter des observations.

42. La proposition de rectification du 30 août 2019 a indiqué qu’il serait fait application de la majoration de 40 % prévue à l’article 1729 du code général des impôts, dont elle a rappelé les termes, au titre de l’ensemble des périodes vérifiées, au motif que B, qui avait minoré dans des proportions extrêmement importantes les opérations soumises à TVA et avait sciemment exercé son droit à déduction de la TVA par anticipation et dans des proportions très importantes, avait commis des manquements qui ne pouvaient échapper à sa vigilance.

43. Dans ces conditions, la proposition de rectification a mentionné les considérations de droit et de fait ayant conduit à l’application de la pénalité en litige et a été, dès lors, suffisamment motivée au sens de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales.

S’agissant du bien-fondé des pénalités :

44. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () ».

45. En premier lieu, il résulte de l’instruction que, pour motiver l’application de la pénalité de 40 % prévue par les dispositions de l’article 1729 du code général des impôts, le vérificateur s’est fondé, ainsi qu’il a été dit, sur le caractère récurrent et extrêmement important des minorations des opérations soumises à TVA s’agissant de la TVA collectée et sur l’exercice du droit à déduction de la TVA par anticipation dans des proportions importantes pour la TVA déductible, alors que les règles applicables en cette matière avaient été rappelées au représentant légal de B lors d’une précédente vérification de comptabilité.

46. Par suite, l’administration doit être regardée comme ayant établi la volonté de B d’éluder les impositions en litige.

47. En second lieu, les moyens tirés de la méconnaissance des principes de proportionnalité des sanctions, de confiance légitime et de sécurité juridique sont dépourvus des précisions nécessaires permettant à la cour d’en apprécier le bien-fondé.

48. Il résulte de tout ce qui précède que B n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d’Amiens a rejeté sa demande.

49. Par voie de conséquence, les conclusions de B aux fins de décharge et d’injonction, ainsi que celles tendant à l’application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative et de l’article R. 761-1 du même code doivent être rejetées.

DECIDE :

Article 1er : La requête de B est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à B et à la ministre chargée des comptes publics.

Copie en sera adressée à l’administratrice de l’Etat chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

Délibéré après l’audience publique du 3 juillet 2025 à laquelle siégeaient :

— M. Marc Heinis, président de chambre,

— M. François-Xavier Pin, président assesseur,

— M^me Alice Minet, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 août 2025.

La rapporteure,

Signé : A. Minet Le président de chambre,

Signé : M. A

La greffière,

Signé : S. Cardot

La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics, en ce qui la concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution du présent arrêt.

Pour expédition conforme,

Pour la greffière en chef,

Par délégation,

La greffière,

Elisabeth Héléniak

N°24DA00395