DEMANDERESSE

Société en Nom Collectif 13-18 représenté par son gérant Monsieur X Y

[…]

[…]

représentée par Maître Z A, avocat au barreau de PARIS, vestiaire #A0836

DÉFENDERESSE

La Direction Générale des Finances Publiques représentée par l’Administrateur Général des Finances Publiques chargé de la Direction de contrôle fiscal Ile de France

[…]

[…]

représentée par M. Olivier BIDARD, Inspecteur, dûment mandaté

COMPOSITION DU TRIBUNAL

[…], Vice-Présidente

Vincent BRAUD, Vice-Président

Véronique PITE, Vice-Présidente

assistés de Juliette JARRY, Greffier lors des débats et de Marie BOUNAIX, Greffier, lors de la mise à disposition

DÉBATS

A l’audience du 14 Novembre 2016 tenue en audience publique devant […], juge rapporteur, qui, sans opposition des avocats, a tenu seule l’audience, et, après avoir entendu les conseils des parties, en a rendu compte au Tribunal, conformément aux dispositions de l’article 786 du Code de Procédure Civile. Avis a été donné aux conseils des parties que la décision serait rendue par mise à disposition au greffe.

JUGEMENT

Rendu publiquement par mise à disposition au greffe

Contradictoire

En premier ressort

**********************

La SNC 13-18, créée le 15 décembre 2011, ayant pour objet social l’activité de marchand de biens, d’aménagement et de promotion immobilière, a acquis, le 12 mars 2012, un ensemble immobilier situé rue Lapeyrere dans le 13 ème arrondissement de Paris, au prix de 6.850.000 euros, en vue de procéder à sa revente par lots dans un délai de deux ans.

Elle a placé cette acquisition sous le régime de faveur prévu par l’article 1115 du code général des impôts, applicable aux acquisitions effectuées en vue de la revente, et s’est acquittée du paiement des droits de mutation à hauteur de la somme de 4.626,05 euros.

N’ayant pas procédé à la vente de la totalité des lots dans le délai de deux ans imparti, la SNC 13-18 a indiqué au service des impôts des entreprises grandes carrières sud, par courrier du 26 février 2014, qu’elle estimait devoir à l’administration la somme de 28.306 euros au titre des droits d’enregistrement relatifs aux lots non vendus dans ce délai.

L’administration a accusé réception de cette lettre le 24 mars 2014, indiquant à la SNC 13-18 qu’elle ne pouvait à ce jour lui adresser une proposition de rectification sur le calcul des droits différés, attendant l’interprétation par l’administration centrale de la doctrine administrative BOI-ENR-DMTOI-10-50-20120912 concernant le régime spécial des marchands de biens.

La société a fait l’objet d’une vérification de comptabilité du 14 avril au 24 juillet 2014,portant sur la période du 15 décembre 2011 au 31 décembre 2012, ainsi que des droits de mutation à titre onéreux sur la période du 12 mars 2012 au 20 mars 2014.

Elle a ensuite fait l’objet d’une proposition de rectification datée du 25 juillet 2014, portant sur un rappel de droits de mutation à titre onéreux d’un montant total de 135 003 euros.

Le 11 septembre 2014, la SNC 13-18 a adressé à l’administration ses observations tendant à contester le principe et le montant de ces redressements.

Par lettre du 18 septembre 2014, l’administration lui a indiqué qu’elle maintenait en totalité les rectifications proposées.

Les impositions contestées ont alors été mises en recouvrement par un avis du 5 décembre 2014, à hauteur de 122.483 euros, outre des intérêts de retard de 12.520 euros, soit un total à régler de 135.003 euros.

La SNC 13-18 a alors adressé aux services fiscaux, le 8 janvier 2015, une première réclamation contentieuse qui a fait l’objet d’une décision de rejet notifiée par lettre recommandée avec avis de réception du 2 juillet 2015, puis une seconde réclamation contentieuse afin de demander la décharge partielle des rappels, laquelle a également fait l’objet d’une décision de rejet du 11 mars 2016.

Soutenant qu’elle n’est redevable que de la somme de 28.306 euros, la SNC 13-18 a porté la contestation devant ce tribunal par acte d’huissier de justice du 23 mars 2016.

Aux termes des dernières conclusions signifiées le 27 septembre 2016, la SNC 13-18 demande au tribunal de :

“Vu l’article 1115 du code général des impôts,

Vu l’article L.80 A du livre des procédures fiscales

Dire et juger la requête de la SNC 13-18 recevable,

Prononcer le dégrèvement des droits de mutations à titre onéreux pour un montant de 106.697 euros ;

Condamner l’Etat à payer à la SNC 13-18 la somme de 5000 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile ;

Condamner l’Etat aux entiers dépens, dont recouvrement par M^e Z A dans les termes de l’article 699 du code de procédure civile”.

Dans ses dernières conclusions signifiées le 12 septembre 2016, la direction générale des finances publiques, représentée par l’administrateur général des finances publiques, chargé de la DIRCOFI d’Ile de France Ouest demande au tribunal de :

— débouter la SNC 13-18 de sa demande ;

— confirmer la décision de rejet du 11 juillet 2016 de la réclamation formulée par la société SNC 13-18 en date du 10 septembre 2015 ;

— dire et juger que les frais entraînés par la constitution de Maître Z A resteront à la charge de la SNC 13-18 ;

— rejeter la demande fondée sur l’article 696 du code de procédure civile ;

— rejeter la demande fondée sur l’ article 700 du code de procédure civile.

Conformément aux dispositions de l’article 455 du Code de procédure civile, il est fait expressément référence aux écritures des parties visées ci-dessus quant à l’exposé de leurs moyens.

La clôture a été prononcée le 10 octobre 2016 et l’affaire a été examinée à l’audience du 14 novembre 2016.

MOTIFS

Sur le bien fondé de l’imposition

La proposition de rectification litigieuse relève que la SNC 13-18, en plaçant l’acquisition du 12 mars 2012 sous le régime visé à l’article 1115 du code général des impôts, a pris l’engagement de revendre le bien ainsi acquis dans un délai maximal de deux ans, s’agissant de ventes par lots déclenchant un droit de préemption des locataires en vertu de l’article 10 de la loi n°75-1351 du 31 décembre 1975 ou de l’article 15 de la loi n°86-1290 du 23 décembre 1986 et qu’en n’ayant pas revendu l’intégralité des lots dans ce délai, elle n’a pas respecté cet engagement et doit être déchue du régime de faveur prévu à l’article 1115 susvisé, la détermination des droits dus devant s’établir par la détermination du prix des lots invendus, selon la méthode dite “des millièmes de copropriété” consistant à calculer les droits de mutation sur la quote-part du prix d’acquisition correspondant aux lots non vendus.

Le rappel des droits est donc calculé sur une assiette de 2.799.595 euros correspondant au prix de revient des lots invendus à l’expiration du délai de deux ans, lesquels représentent 4087 / 10.000 èmes de l’ensemble immobilier dont le prix d’acquisition était de 6.850.000 euros.

Aux termes de l’article 1115 du code général des impôts, “sous réserve des dispositions de l’article 1020, les acquisitions d’immeubles, de fonds de commerce ainsi que d’actions ou parts de sociétés immobilières réalisées par des personnes assujetties au sens de l’article 256 A sont exonérées des droits et taxes de mutation quand l’acquéreur prend l’engagement de revendre dans un délai de cinq ans (…). Pour les reventes consistant en des ventes par lots déclenchant le droit de préemption prévu à l’article 10 de la loi n° 75-1351 du 31 décembre 1975 relative à la protection des occupants de locaux à usage d’habitation ou celui prévu à l’article 15 de la loi n° 89-462 du 6 juillet 1989 tendant à améliorer les rapports locatifs et portant modification de la loi n° 86-1290 du 23 décembre 1986, le délai prévu pour l’application de l’engagement de revendre visé au premier alinéa est ramené à deux ans”.

Selon l’article 1840 G ter du même code, dans sa rédaction applicable au présent litige, “lorsqu’une exonération ou une réduction de droits d’enregistrement, de taxe de publicité foncière ou de taxe additionnelle aux droits d’enregistrement ou à la taxe de publicité foncière a été obtenue en contrepartie du respect d’un engagement ou de la production d’une justification, le non-respect de l’engagement ou le défaut de production de la justification entraîne l’obligation de payer les droits dont la mutation a été exonérée”.

Pour affirmer que l’assiette des droits à régulariser est de 647.000 euros, soit la différence entre le prix d’acquisition de l’ensemble des lots et le prix de revente de certains lots dans le délai imparti de deux ans, et non de 2.799.595 euros comme le soutient l’administration, la SNC 13-18 se prévaut de la doctrine administrative BOI-ENR-DMTOI-10-50-20120912, paragraphe 110, interprétant l’article 1115 du code général des impôts.

Or en application de l’article 80 A alinéa 2 du livre des procédures fiscales, lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l’administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l’impôt et aux pénalités fiscales.

Le contribuable ne peut se prévaloir que de la doctrine administrative en vigueur à la date du fait générateur, soit, en l’espèce, s’agissant de la remise en cause du régime de faveur des marchands de biens prononcée pour défaut de revente dans le délai de l’engagement de revente, l’acte d’acquisition, daté du 12 mars 2012.

Ainsi, l’instruction BOI-ENR-DMTOI-10-50-20120912, publiée au bulletin officiel des finances publiques le 12 septembre 2012, n’est pas applicable à l’imposition litigieuse.

Toutefois, cette doctrine reprend l’instruction 7-C-2-11 du 18 avril 2011, publiée au bulletin officiel des impôts le 27 avril 2011, laquelle est applicable à l’imposition litigieuse et énonce : “lorsqu’à l’échéance du délai de cinq ans, l’engagement de revendre n’est respecté que pour une fraction du bien sur lequel il portait, l’acquéreur est redevable des droits dont il a été dispensé, ainsi que des frais et intérêts de retard qui en résultent, à hauteur de la différence entre le prix auquel il avait acquis le bien et le prix auquel a été vendu la (ou les) fraction du bien pour laquelle l’engagement a été respecté. Cette solution s’applique par parcelle ou lot lorsque leur prix d’acquisition a été distingué dans l’acte.

Exemple : Un acheteur revendeur A acquiert en N un immeuble comportant 6 lots pour un prix global de 1.000 et prend l’engagement de les revendre dans les cinq ans (hypothèse faite que le délai abrégé de deux ans prévu au dernier alinéa de l’article 1115 du code général des impôts ne trouve pas à s’appliquer). Entre N et N + 5, il parvient à revendre tous les lots à l’exception du n° 5, ce pour un total de 1.200. La différence entre le prix total auquel ont été cédées ces fractions de l’immeuble effectivement revendues et celui auquel il avait été acquis globalement étant positive, l’acquéreur A doit être considéré comme libéré de son engagement à l'échéance du 60ème mois. En revanche, si le prix du lot n° 5 était distingué dans l’acte d’acquisition, par exemple pour 100, il y lieu de constater que l’engagement de revendre ce lot n’a pas été respecté si bien que A devra s’acquitter des droits, frais et intérêts de retard sur cette base de 100".

La SNC 13-18 fait valoir que cette doctrine administrative ne différencie pas selon la situation des assujettis quant au délai imparti pour revendre, qu’il soit de cinq ou de deux ans, et que l’administration fiscale ne peut distinguer selon ce critère pour exclure du bénéfice de ce dispositif un assujetti de la TVA qui n’a pas revendu la totalité de ces lots dans le délai de deux ans.

Dans sa réponse aux observations du contribuable du 18 septembre 2014, de même que dans la décision de rejet du 2 juillet 2015, l’administration a maintenu l’imposition litigieuse au motif que l’administration centrale avait confirmé au service que le bénéfice du dispositif particulier décrit dans l’instruction 7-C-2-11 du 18 avril 2011, reprise dans le BOI-ENR-DMTOI-10-50-20120912, n’était réservé qu’aux seules ventes soumises au délai de 5 ans, les acquisitions soumises à un délai de deux ans étant expressément exclues du dispositif.

Toutefois, dans sa seconde décision de rejet du 11 mars 2016, de même que dans ses écritures communiquées dans le cadre de la présente instance, l’administration admet qu’elle n’entend plus faire de distinction selon la durée du délai de revente imparti au contribuable.

En revanche, l’administration considère que lorsqu’à l’échéance du délai de cinq ou de deux ans, l’engagement de revendre n’est pas respecté, le mode de calcul retenu pour établir l’assiette du rehaussement des droits de mutations dépend de l’existence ou non d’une marge positive des biens effectivement vendus, de sorte que si ce prix atteint celui payé initialement pour l’ensemble des lots, aucun complément de droits de mutation ne sera à acquitter s’agissant des lots non revendus, tandis que dans le cas contraire, il y a lieu d’utiliser la méthode de calcul dite des millièmes de copropriété, consistant à calculer les droits de mutation sur la quote-part du prix d’acquisition correspondant aux lots non vendus.

Or elle fait valoir que la SNC 13-18 ayant acquis l’ensemble des lots pour une somme supérieure à la somme correspondant à la revente de certains lots dans le délai de deux ans, la méthode de calcul dite “de la marge” ne saurait lui être applicable.

En l’espèce, il n’est pas contesté que la SNC 13-18 avait acquis l’ensemble des lots pour la somme totale de 6.850.000 euros et qu’elle n’a revendu que 34 des 69 lots entre le 12 mars 2012 et le 12 mars 2014 pour un prix total de 6.203.000 euros, de sorte que le prix des lots cédés dans le délai imparti est inférieur au prix d’acquisition de l’ensemble des lots.

Pour faire cette interprétation restrictive de sa doctrine, l’administration se fonde sur l’exemple figurant dans l’instruction 7-C-2-11, qui prend pour hypothèse une situation où le prix de la fraction de l’immeuble revendue dans le délai imparti est supérieur au prix d’acquisition de cet immeuble.

Toutefois, il ne peut s’induire de cet exemple que le calcul du rehaussement à hauteur de la différence entre le prix auquel le bien a été acquis et le prix auquel a été vendue la fraction du bien pour laquelle l’engagement a été respecté serait exclu dans l’hypothèse d’un prix de revente inférieur au prix d’acquisition, sauf à vider cette doctrine de toute substance.

En effet, lorsque le prix de revente est supérieur au prix d’acquisition, aucune régularisation n’est à opérer. Or la doctrine précitée prévoit une méthode de détermination du montant des droits devant être acquittés en cas de non-respect partiel de l’engagement de revendre, qui n’a vocation à s’appliquer que dans les situations où le prix de revente partielle est inférieur au prix d’acquisition puisque dans le cas contraire, aucun complément de droits d’enregistrement n’est dû.

Ainsi, c’est en méconnaissance de sa doctrine applicable à l’imposition litigieuse que l’administration a calculé le rehaussement sur une assiette de 2.799.595 euros.

Il y a donc lieu de prononcer le dégrèvement partiel des droits d’impôts mis à la charge de la SNC 13-18 par l’avis de mise en recouvrement du 5 décembre 2014, et des indemnités de retard ou pénalités correspondantes.

Sur les demandes accessoires

La réclamation de la SNC 13-18 étant admise, l’administration fiscale sera condamnée aux dépens conformément aux dispositions des articles 696 du code de procédure civile et R*207-1 du livre des procédures fiscales.

Elle sera par ailleurs condamnée à payer à la SNC 13-18 la somme de 2.000 euros sur le fondement des dispositions de l’article 700 du code de procédure civile, étant relevé que les articles L. 207 et R*207-1 du livre des procédures fiscales ne comportent aucune dérogation à ces dispositions.

La représentation par ministère d’avocat n’étant pas obligatoire, il n’y a pas lieu à application des dispositions de l’article 699 du code de procédure civile.

En outre, il convient de rappeler que par application de l’article R*202-5 du livre des procédures fiscales, le jugement du tribunal est exécutoire de droit à titre provisoire.

PAR CES MOTIFS

Le tribunal statuant en audience publique par mise à disposition du greffe, par jugement contradictoire et en premier ressort :

Dit que le calcul du rehaussement doit être fait sur la base de la différence entre le prix auquel l’immeuble a été acquis et le prix auquel ont été vendus les lots dans le délai de deux ans imparti ;

Prononce le dégrèvement partiel des droits d’impôt mis à la charge de la SNC 13-18 par l’avis de mise en recouvrement du 5 décembre 2014 et des indemnités de retard ou pénalités correspondantes ;

Condamne l’administration fiscale aux frais mentionnés à l’article R*207-1 du livre des procédures fiscales ;

Dit n’y avoir lieu à avec distraction au profit de Maître Z A, avocat, sur le fondement de l’article 699 du code de procédure civile ;

Condamne l’administration fiscale à payer à la SNC 13-18 la somme 2.000 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile.

Fait et jugé à Paris le 30 Janvier 2017

Le Greffier La Présidente

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