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à

COUR D’APPEL DE MONTPELLIER

Chambre commerciale

ARRET DU 12 JANVIER 2021

Numéro d’inscription au répertoire général : N° RG 18/02363 – N° Portalis DBVK-V-B7C-NUWQ

Décision déférée à la Cour : Jugement du 08 MARS 2018

TRIBUNAL DE GRANDE INSTANCE DE NARBONNE

N° RG 17/00307

APPELANTE :

Société IMMOSUDINVEST, société civile de construction-vente, immatriculée sous le n° 432 426 070 de Narbonne prise en la personne de son représentant légal domicilié ès qualités au siège social sis

C/O GROUPE SMZAC Bonne Source

[…]

[…]

Représentée par la SCP AUCHE HEDOU, AUCHE – AVOCATS ASSOCIES, avocat au barreau de MONTPELLIER

INTIMEE :

ADMINISTRATION DES FINANCES PUBLIQUES, poursuites et diligences du Directeur Régional des Finances Publiques de Provence-Alpes-Côte d’Azur et du département des Bouches-du-Rhône qui élit domicile en ses bureaux,

[…]

[…]

[…]

Représentée par M^e Raymond ESCALE de la SCP VIAL-PECH DE LACLAUSE-ESCALE- KNOEPFFLER-HUOT-PIRET-JOUBES, avocat au barreau des PYRENEES-ORIENTALES substitué par M^e Marjorie AGIER, avocat au barreau de MONTPELLIER, avocat plaidant

ORDONNANCE DE CLOTURE DU 03 Novembre 2020

COMPOSITION DE LA COUR :

En application de l’article 907 du code de procédure civile, l’affaire a été débattue le 24 NOVEMBRE 2020, en audience publique, Madame Marianne ROCHETTE, conseiller ayant fait le rapport prescrit par l’article 804 du même code, devant la cour composée de :

Monsieur Jean-Luc PROUZAT, président de chambre

Madame Anne-Claire BOURDON, conseiller

Madame Marianne ROCHETTE, conseiller

qui en ont délibéré.

Greffier, lors des débats : Madame Hélène ALBESA

ARRET :

— contradictoire

— prononcé par mise à disposition de l’arrêt au greffe de la cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l’article 450 du code de procédure civile ;

— signé par Monsieur Jean-Luc PROUZAT, président de chambre, et par Madame Hélène ALBESA, greffier.

FAITS et PROCEDURE – MOYENS et PRETENTIONS DES PARTIES :

Par acte du 20 décembre 2006, la société Immosudinvest a acquis la propriété d’un ensemble immobilier à usage de colonies de vacances situé avenue des villas à Bolquère (66) comprenant trois bâtiments et dénommé « Chalet Montan », cadastré A179 et AC 224 à 227, d’une superficie totale de 1 ha 25 a 83 ca pour un montant de 1 200 000 euros HT.

La mutation a été soumise à la TVA conformément aux dispositions de l’article 257-7° du code général des impôts alors applicable pour un montant de 235 000 euros.

Corrélativement, la société a bénéficié de l’exonération des droits de mutation à titre onéreux normalement applicables après avoir pris l’engagement dans l’acte d’acquisition, de construire un immeuble à usage d’habitation dans le délai de 4 ans à compter de l’acte, en application de l’article 1594-0 G du même code.

Par acte du 13 février 2008, la société Immosudinvest a revendu à la SARL Maisons de Cerdagne l’ensemble immobilier composé des immeubles situés sur les parcelles A 179, AC 227 et AC 500 pour un montant de 1 600 000 euros HT et 313 600 euros de TVA immobilière; l’acquéreur a souscrit à l’égard de la SCI Immosudinvest un engagement de construire qu’il n’a pas respecté, sa demande de permis de construire ayant été retirée le 25 juin 2010.

La parcelle AC 225 a fait l’objet d’une division en parcelles AC 500 à 502.

Par acte du 17 novembre 2009, la société Immosudinvest a revendu à la SCI Villakhan une bâtisse avec terrain attenant sur les parcelles AC 224 et AC 502 pour un montant de 102 000 euros sans TVA immobilière "le bien vendu étant achevé depuis plus de 5 ans" et sans avoir repris pour son compte l’engagement de construire pris dans l’acte du 20 décembre 2006.

Après division en 16 lots de l’ensemble immobilier restant situé sur les parcelles AC 226 et AC 501, la société Immosudinvest les a également revendus par acte des 20 janvier 2012, 23 janvier 2012, 13

février 2012 et 20 avril 2012 pour un montant de 746 000 euros. Pour ces lots, l’administration a reçu une déclaration d’achèvement des travaux qui a été souscrite le 5 mars 2012 par le syndic de copropriété Montana et reçue à la mairie le 8 mars suivant.

La société Immosudinvest a fait l’objet d’une vérification de comptabilité sur la période du 4 septembre 2014 au 1^er décembre 2015 par l’administration fiscale donnant lieu à proposition de rectification en date du 1^er décembre 2015, au motif que la société Immosudinvest n’avait pas respecté son engagement de construire dans le délai de quatre ans pour l’ensemble des biens immobiliers acquis par acte du 20 décembre 2006, ni formulé de demande de prorogation de délai. L’administration a remis en cause le régime d’acquisition initial, donnant lieu à un rappel de droits d’enregistrement au titre de l’année 2012 pour un montant de 69 387 euros.

Les rappels ont été mis en recouvrement le 18 avril 2016 par avis n°16 04 00054. La société Immosudinvest les a contestés mais sa réclamation a fait l’objet d’une décision de rejet du service notifiée le 23 novembre 2016 (AR du 30).

Par exploit du 18 janvier 2017, la société Immosudinvest a fait assigner l’administrateur général des finances publiques chargé de la direction de contrôle fiscal Sud-Pyrénées devant le tribunal de grande instance de Narbonne en vue d’obtenir l’annulation de la décision de rejet et la décharge des droits d’enregistrement estimés à 61 080 euros outre 8 307 euros de pénalités.

Le tribunal, par jugement du 8 mars 2018, a débouté la société Immosudinvest de l’ensemble de ses demandes, confirmé la décision de rejet de sa réclamation contentieuse, et condamné la société Immosudinvest aux dépens.

La société Immosudinvest a régulièrement relevé appel, le 4 mai 2018, de ce jugement en vue de sa réformation.

Elle demande à la cour, en l’état de ses conclusions déposées et notifiées le 27 juillet 2018 via le RPVA, de :

— infirmer le jugement du tribunal de grande instance de Narbonne en date du 8 mars 2018 en toutes ses dispositions,

Et statuant à nouveau, à titre principal,

— dire et juger que l’administration fiscale était prescrite dans son action visant à rappeler les droits d’enregistrement sur la cession intervenue en 2006,

— analyser les cessions intervenues en cours d’engagement de construire comme étant des actes révélant suffisamment l’exigibilité des droits d’enregistrement, de nature à faire courir le délai de prescription abrégée,

A titre subsidiaire,

— dire et juger que la reprise de l’engagement de construire par la SARL Maison de Cerdagne libère la société des conséquences du non respect de son propre engagement,

A titre autrement subsidiaire,

— reconnaître le principe de compensation entre le rappel des droits d’enregistrement et la TVA supportée au titre de la même acquisition, en application de l’article 291 de l|'Annexe Il du code général des impôts,

En conséquence,

— prononcer l|'annulation de la décision de rejet de la réclamation contentieuse visant l’avis de mise en recouvrement n° 160400054 en date du 18 avril 2016 et l’annulation de I’avis de mise en recouvrement, identifié sous le n° n°160 400054 en date du 18 avril 2016;

— prononcer la décharge des rappels de droits d’enregistrement d’un montant de 69 387 euros, dont 8 307 euros d’intérêts de retard ;

— condamner l’administration à payer à lui payer la somme de 6 000 euros au titre de l’article 700 du Code de procédure civile ainsi qu’aux entiers dépens.

Au soutien de son appel, elle fait essentiellement valoir que :

— le point de départ du délai de reprise coïncide en général avec la date de l’enregistrement de l’acte aussi il peut aussi se situer à la date où la condition suspensive est réalisée (quand l’exigibilité des droits d’enregistrement est conditionnée à la réalisation ultérieure d’une condition),

— le délai de reprise peut ainsi commencer à courir avant l’expiration du délai imparti au contribuable pour construire quand il est révélé à l’administration que l’engagement de construire ne pourra en aucun cas être respecté et dans cette hypothèse, la condition suspensive entraînant l’exigibilité de l’impôt est réalisée,

— le délai de prescription commence à courir à partir du premier jour suivant l’expiration du délai imparti au contribuable pour achever la construction mais dans certains cas, l’administration peut procéder au recouvrement de l’impôt dû sans avoir à attendre l’expiration de ce délai en cas de réalisation de la condition suspensive entraînant l’exigibilité de l’impôt,

— le délai de prescription de trois ans est opposable à l’administration quand l’exigibilité des droits lui a été suffisamment révélée par l’acte enregistré (article L.180 du CPF) et de 6 ans dans le cas contraire (article L.186 du CPF),

— le tribunal a considéré à tort que le délai de prescription avait commencé à courir le 20 décembre 2010 (date d’expiration du délai pour construire) et que le délai de prescription était de 6 ans car l’enregistrement des actes de cession de 2008 et 2009 révélait nécessairement à l’administration l’exigibilité des droits d’enregistrement sans qu’elle n’ait à effectuer une quelconque recherche complémentaire de sorte que le délai de prescription abrégée de 3 ans était expiré depuis le 31 décembre 2011 et le 31 décembre 2012,

— ne pas admettre la prescription dans le cadre de l’opération du 13 février 2008 implique de considérer valable la transmission de l’engagement de construire même si la lettre de l’article 1594-0 du CGI ne la prévoyait pas en 2008, puisqu’à compter de cette transmission, elle était dans l’incapacité de respecter son engagement,

— la taxe de la valeur ajoutée déjà perçue vient en déduction des droits d’enregistrement devenus exigibles par application de l’article 291 du code général des impôts.

L’administration des finances publiques demande à la cour aux termes de ses conclusions déposées et notifiées par le RPVA le 17 octobre 2018 de :

— confirmer le jugement rendu par le tribunal de grande instance de Narbonne entrepris en toutes ses dispositions,

En conséquence :

— débouter la société Immosudinvest de l’ensemble de ses demandes ;

— cconfirmer la décision de rejet de sa réclamation contentieuse,

— confirmer la position de l’administration quant au bien fondé des rehaussements en litige,

— confirmer l’application de la prescription longue prévue par l’article L.186 du LPF aux faits de l’espèce,

— rejeter les demandes de 1'appelante quant à la reprise de l’engagement de construire sur une partie de l’assiette par la société Maison de Cerdagne,

— rejeter la demande de compensation sollicitée,

— condamner les intéressées aux entiers dépens de l’instance,

— rejeter la demande de condamnation de l’administration au paiement de la somme de 6 000 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile et aux entiers dépens,

— condamner l’appelante au paiement d’une somme de 1 500 euros, au titre de l’article 700 du code de procédure civile et aux entiers dépens de première instance et d’appel, en application de l’article 699 du code de procédure civile.

Elle expose en substance que :

— le fait générateur de l’impôt étant subordonné à la réalisation de la construction dans le délai de 4 ans, le 20 décembre 2010 marque le point de départ de délai de prescription,

— est transposable au cas d’espèce, la jurisprudence (cass. com. 16 janvier 1980) rendue au visa de l’article 1594-0 G A du CGI, selon laquelle l’acte de revente du terrain ne constitue pas un acte révélant en lui-même, l’exigibilité certaine des droits d’enregistrement de nature à rendre applicable la prescription abrégée,

— quand l’acte a été enregistré avant que l’administration ne soit en mesure de constater le défaut d’exécution de l’engagement de construire, la prescription de l’action du Trésor est la prescription de longue durée dont le point de départ se situe à la date du fait générateur de ces droits,

— ce sont les opérations de contrôle diligentées courant 2015 qui ont révélé que la société Immosudinvest n’avait pas réalisé la condition suspensive d’achèvement de la construction,

— la reprise de l’engagement par le sous acquéreur dans l’acte de vente de 2008 est une simple mesure contractuelle non opposable à l’administration et il ne saurait être fait application au cas d’espèce d’une mesure doctrinale (instruction du 18 avril 2011) publiée postérieurement aux faits de l’espèce

— n’ayant pas la qualité de marchand de biens, la société Immosudinvest ne peut revendiquer une substitution rétroactive de l’engagement de revendre à l’engagement de construire,

— la société Viallakhan n’avait quant à elle souscrit aucun engagement de souscrire et la déclaration d’achèvement des travaux sur la troisième partie du terrain est intervenue au-delà du délai de quatre ans,

— les droits de TVA ne peuvent faire l’objet d’une déduction quand les acquéreurs redevables de la TVA ont pu récupérer celle-ci dans le cadre d’une activité imposable.

Il est renvoyé, pour l’exposé complet des moyens et prétentions des parties, aux conclusions susvisées, conformément aux dispositions de l’article 455 du code de procédure civile.

C’est en l’état que l’instruction a été clôturée par ordonnance du 3 novembre 2020.

MOTIFS DE LA DECISION :

Sur la prescription :

L’article 2233 du code civil dans sa rédaction applicable à la cause dispose que la prescription ne court pas à l’égard d’une créance qui dépend d’une condition jusqu’à ce que la condition arrive.

L’article 1594- 0G du code général des impôts dans sa rédaction applicable au 20 décembre 2006 prévoyait que ' Sous réserve de l’article 691 bis, sont exonérées de taxe de publicité foncière ou de droits d’enregistrement, lorsqu’elles entrent dans le champ d’application de la taxe sur la valeur ajoutée, les acquisitions de terrains nus ou recouverts de bâtiments destinés à être démolis, d’immeubles inachevés, du droit de surélévation d’immeubles préexistants et d’une fraction du terrain supportant ceux-ci, proportionnelle à la superficie des locaux à construire. à la condition :

1° Que l’acte d’acquisition contienne l’engagement, par l’acquéreur, d’effectuer dans un délai de quatre ans à compter de la date de l’acte les travaux nécessaires, selon le cas, pour édifier un immeuble ou un groupe d’immeubles, pour terminer les immeubles inachevés ou pour construire de nouveaux locaux en surélévation, et qu’il précise le nombre, la nature et la destination des immeubles dont la construction est projetée ; (…)

2° Que l’acquéreur justifie à l’expiration du délai de quatre ans, sauf application des dispositions du IV, de l’exécution des travaux prévus au 1° et de la destination des locaux construits ou achevés, en précisant si ces locaux sont ou non affectés à l’habitation pour les trois-quarts au moins de leur superficie totale.(…)'

Par application de l’article L. 186 du code des procédures fiscales, le droit de reprise de l’administration à l’égard des droits d’enregistrement se prescrit par 6 ans (10 ans avant la loi n°2007-1223 du 21 août 2007) dès lors que la connaissance de l’exigibilité des droits ne résulte pas de manière certaine et directe du seul examen d’un acte enregistré ou présenté à la formalité et que des recherches ultérieures sont nécessaires.

Par contre, si cette l’exigibilité a été suffisamment révélée par l’enregistrement d’un acte ou d’une déclaration sans qu’il soit besoin de recourir à des recherches ultérieures, la prescription est de trois ans par application de l’article L.180 du même code.

Le délai de reprise dont dispose l’Administration en cas de non-respect de l’engagement de construire prévu à l’article 1594-0 G du code général des impôts commence à courir à compter du premier jour suivant l’expiration du délai imparti à l’acquéreur pour justifier de l’achèvement des constructions.

Le délai de quatre ans pour construire expirait en l’espèce le 20 décembre 2010, date à partir de laquelle l’administration pouvait constater si l’engagement avait été ou non respecté.

Le point de départ de la prescription applicable à son droit de reprise se situait donc au plus tôt cette date.

Il est effectivement établi qu’entre le 13 février 2008 et le mois d’avril 2012 la société Immosudinvest a procédé à des cessions partielles de l’ensemble immobilier acquis en 2006 avec :

— la cession du 13 février 2008 portant sur une surface de 99 a et 89 ca , soit sur plus des 3/4 de la

surface initailement acquise,

— la cession du 17 novembre 2009 d’une bâtisse avec attenant portant sur une surface de 8 a et 72 ca,

— les cessions intervenues entre janvier et avril 2012 portant sur une surface de 17 a et 15 ca.

Les deux premières reventes sont intervenues avant l’expiration du délai de quatre ans pour construire, de sorte que les actes correspondants ne pouvaient pas en eux-même révéler le défaut de réalisation de la condition suspensive puisque le délai légal imparti n’était pas expiré.

Au soutien du moyen selon lequel le point de départ du délai laissé à l’administration pour exercer son droit de reprise aurait été avancé à la date d’enregistrement des actes de reventes, l’appelante se prévaut essentiellement de la clause insérée dans l’acte du 13 février 2008 rédigée en ces termes :

— 'il [ l’acquéreur] 's’engage à effectuer les travaux nécessaires pour l’édification de ladite construction dans le délai imparti au vendeur pour construire en vertu de l’engagement pris par lui dans l’acte sus énoncé du 20 décembre 2006, soit dans un délai de quatre ans à compter de cette date, sauf bénéfice éventuel de la prorogation automatique d’un an".

Le rappel par le vendeur lui-même du délai de quatre ans imparti pour construire est incompatible avec l’argument aujourd’hui avancé selon lequel cette clause aurait révélé à l’administration l’exigibilité certaine des droits à compter de l’enregistrement de la revente.

Il n’apparaît ensuite nulle part que l’acte aurait permis à l’adminstration de conclure à l’impossibilité de construire, l’acquéreur s’engageant au contraire à cette construction dans le délai initialement imposé à la société Immosudinvest et à rembourser 'au vendeur tous droits de mutation principax et supplémentaire qu’il sera amenné à payer pour non-respect de l’engagement ci dessus pris à son égard'.

L’administration n’aurait donc pas pu exiger de la société Immosudinvest le paiement des droits résultant d’un défaut de réalisation des travaux sur le fondement de cet acte de cession qui rappelait au contraire que le délai pour les réaliser expirait le 20 décembre 2010.

L’acte de revente du 17 novembre 2009 tel qu’il est résumé dans l’extrait à destination du service des impôts ne concerne que 7 % de la surface des parcelles initialement acquises. Il ne contient aucune mention susceptible d’attirer l’attention de l’administration sur le fait que les parcelles revendues étaient au nombre de celles acquises en 2006 à l’égard desquelles la société Immosudinvest avait donné un engagement de construire. Il ne contient pas davantage un engagement de construire de la part de l’acquéreur.

L’administration ne pouvait donc pas davantage au jour de l’enregistrement de cet acte avoir la révélation de l’exigibilité des droits afférents à ces parcelles sans recherches complémentaires et la société Immosudinvest ne peut davantage lui opposer la prescription abrégée.

Enfin, s’agissant des reventes réalisées en 2012, il n’est pas discuté que la justification auprès de l’administration de la construction des parcelles n’a été faite que dans le cadre d’une déclaration d’achèvement des travaux en date du 5 mars 2012 de sorte que l’administration a à juste titre constaté que l’achèvement des travaux est intervenu au delà du délai de quatre ans.

Ainsi l’administration des finances publiques est en droit de se prévaloir de la prescription de longue durée à compter du 20 décembre 2010 et la révélation du non respect de l’engagement de construire ayant eu lieu dans le cadre d’une vérification de comptabilité sur la période du 4 septembre 2014 au 1^er décembre 2015, elle n’était pas prescrite au jour de la proposition de rectification en date du 1^er décembre 2015.

Sur la libération de la société Immosudinvest quant à son engagement de construire :

La société Immosudinvest ne peut davantage pas prétendre, en l’état des textes alors applicables, que la clause ci-dessus rappelée de l’acte du 13 février 2008 l’aurait libérée de son engagement.

Il est constant en effet que la doctrine admise par l’administration, lorsqu’elle est invoquée à son bénéfice par le contribuable, ne peut être appliquée que selon ses termes et teneur en vigueur à l’époque des impositions litigieuses et qu’une instruction ne peut recevoir application pour des impositions dont le fait générateur est antérieur à celle-ci. En matière de droits d’enregistrement, le fait générateur est l’acte de mutation.

Or, la possibilité pour le cédant de se prévaloir de la reprise de l’engagement de construire par le nouvel acquéreur et de se trouver libéré de son engagement ne résulte que de la loi la loi n°2010-237 de finances rectificative pour 2010 entrée en vigueur le 11 mars 2010 et de l’instruction en date du 27 avril 2011 prise à sa suite qui sont ensemble des textes postérieurs tant à l’acte de mutation de 2006 que de ceux de 2008 et de 2009.

Enfin, la lettre de l’article 1594-0 G n’impose pas que la construction soit réalisée personnellement par l’acquéreur de sorte qu’il est inopérant de soutenir qu’après la revente, la société Immosudinvest ne pouvait plus réaliser personnellement la construction, cette impossibilité matérielle n’étant pas exclusive de la possibilité de faire supporter la construction par un tiers.

Il résulte de ce qui précède que le jugement de premières instance sera confirmé.

Sur la compensation entre les droits d’enregistrement et la TVA supportée :

L’article 290 de l’annexe II du code général des impôts disposait que 'Pour les actes constatant soit des ventes, soit des apports en société de terrains à bâtir ou de biens assimilés à ces terrains par le A de l’article 1594-0 G du code général des impôts, soit le versement d’indemnités de toute nature aux personnes qui exercent sur ces immeubles un droit de propriété ou de jouissance ou qui les occupent en droit ou en fait, l’exonération de taxe de publicité foncière ou de droits d’enregistrement prévue à ce texte est subordonnée aux conditions, formalités et justifications visées au A de l’article 1594-0 G précité et à l’article 266 bis de l’annexe III audit code'.

L’article suivant ajoutait que 'lorsque les conditions prévues à l’article 290 ne sont pas remplies, les actes ayant bénéficié de l’exonération visée audit article sont soumis à la taxe de publicité foncière ou aux droits d’enregistrement dans les conditions de droit commun.

Toutefois, la taxe sur la valeur ajoutée qui a été perçue à l’occasion de l’opération constatée par les actes considérés est admise en déduction de ces impositions dans la limite de leur montant, à moins qu’elle n’ait déjà fait l’objet d’une déduction à l’occasion d’une nouvelle mutation du même immeuble'.

Il résulte de ces textes que la TVA primitivement perçue vient en déduction des droits ainsi exigibles sous réserve qu’elle n’ait pas déjà été déduite.

Il incombe à la société Immosudinvest de démontrer l’absence de déduction de la TVA notamment lors des opérations de revente et à cet égard, elle se limite à conclure par voie d’affirmations sur un droit à déduction de sorte que le bien fondé de sa demande n’est pas établi.

Sur les frais et les dépens :

La société Immosudinvest, qui succombe, devra supporter les dépens de l’instance et payer à l’administration des finances publiques une somme de 1500 euros en application de l’article 700 du

code de procédure civile.

PAR CES MOTIFS :

La cour, statuant publiquement et par jugement contradictoire,

Confirme dans toutes ses dispositions le jugement du tribunal du tribunal de grande instance de Narbonne en date du 8 mars 2018,

Déboute la société Immosudinvest de l’ensemble de ses demandes,

Dit que la société Immosudinvest supportera les dépens de l’instance et paiera à l’administration des finances publiques une somme de 1500 euros par application de l’article 700 du code de procédure civile,

Dit que les dépens d’appel seront recouvrés conformément aux dispositions de l’article 699 du même code.

Le greffier Le président

MR