Copies exécutoires RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

délivrées aux parties le : AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

COUR D’APPEL DE PARIS

Pôle 5 – Chambre 10

ARRÊT DU 11 AVRIL 2022

(n° 150 , 9 pages)

Numéro d’inscription au répertoire général : N° RG 20/10160 – N° Portalis 35L7-V-B7E-CCC5Z

Décision déférée à la Cour : Jugement du 05 Juin 2020 -TJ de PARIS – RG n° 17/15506

APPELANT

MONSIEUR LE DIRECTEUR RÉGIONAL DES FINANCES PUBLIQUES D’ILE DE FRANCE ET DU DÉPARTEMENT DE PARIS

Pôle Fiscal Parisien 1, Pôle Juridictionnel Judiciaire

Ayant ses bureaux […]

[…]

Représenté par M^e Guillaume MIGAUD de la SELARL ABM DROIT ET CONSEIL AVOCATS E.BOCCALINI & MIGAUD, avocat au barreau de VAL-DE-MARNE, toque : PC430

INTIME

Monsieur I-D X

[…]

[…]

Représenté par M^e David MARCHESSEAU, avocat au barreau de PARIS

COMPOSITION DE LA COUR :

En application des dispositions des articles 805 et 907 du code de procédure civile, l’affaire a été débattue le 17 Février 2022, en audience publique, les avocats ne s’y étant pas opposés, devant M. Stanislas de CHERGÉ, Conseiller, chargé du rapport.

Ce magistrat a rendu compte des plaidoiries dans le délibéré de la Cour, composée de :

Monsieur Edouard LOOS, Président

Madame Sylvie CASTERMANS, Conseillère

Monsieur Stanislas de CHERGÉ, Conseiller qui en ont délibéré,

Greffière, lors des débats : M^me Cyrielle BURBAN

ARRÊT :

- contradictoire

- par mise à disposition de l’arrêt au greffe de la Cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l’article 450 du code de procédure civile.

- signé par M. Edouard LOOS, Président et par M^me Mathilde BOUDRENGHIEN, Greffière à qui la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.

FAITS ET PROCÉDURE

M^me Y Z veuve X est décédée le […], laissant pour lui succéder ses deux enfants M^me A X et M. I-D X.

Une déclaration de succession, déposée le 29 janvier 2016, a été enregistrée le 8 février 2016. L’actif successoral déclaré s’élève à la somme de 2.302.063 euros, dont un bien immobilier situé […], […], déclaré pour une valeur de 935.000 euros. Le passif successoral déclaré s’élève à la somme de 88.653 euros.

À la suite d’un contrôle de la déclaration de succession de M^me Y Z veuve X, l’administration fiscale a notifié deux propositions de rectification.

La première proposition de rectification a été notifiée à M^me A X le 10 mai 2016, considérant que l’abattement prévu à l’article 779-II du code général des impôts (CGI) n’avait pas vocation à s’appliquer et que devait être rapporté à l’actif successoral un contrat d’assurance-vie. A la suite des observations de M^me A X en date du 12 juillet 2016, l’administration fiscale lui a indiqué que le redressement était abandonné.

La seconde proposition de rectification a été notifiée à M. I-D X et un avis de mise en recouvrement a été émis le 18 avril 2016, portant sur la somme de 21.307 euros, au titre de la majoration prévue à l’article 1728 du CGI en cas de dépôt tardif de la déclaration de succession, et sur la somme de 3.261 euros correspondant aux intérêts de retard.

M. I-D X a formé une réclamation contentieuse le 29 décembre 2016 qui a été rejetée par l’administration fiscale.

Par acte d’huissier de justice en date du 6 novembre 2017, M. I-D X a fait assigner la direction régionale des finances publiques d’Île-de-France et de Paris devant le tribunal de grande instance de Paris.

Par jugement rendu le 5 juin 2020, le tribunal judiciaire de Paris a statué comme suit:

- Dit n’y avoir lieu à prononcer la jonction des procédures enregistrées sous les numéros RG 17/15506 et 17/15437 ;

- Fixe la valeur du bien immobilier situé […], dépendant de la succession de Y Z veuve X à 894.555 euros ;

- Dit que l’administration fiscale devra recalculer les droits de mutation à titre gratuit sur la base de la valeur ainsi fixée ;

- Prononce le dégrèvement partiel des droits de mutation à titre gratuit mis à la charge de M. I-D X, ainsi que les intérêts moratoires à due concurrence ;

- Prononce la décharge totale de la majoration pour dépôt tardif de la déclaration de succession ;

- Rejette le surplus des demandes ;

- Condamne l’administration fiscale à payer à M. I-D X la somme de 1.500 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile ;

- Condamne l’administration fiscale aux dépens ;

Par déclaration du 21 juillet 2020, le directeur régional des finances publiques d’Ile-de-France et de Paris a interjeté appel du jugement.

Par dernières conclusions signifiées le 9 décembre 2021, le directeur régional des finances publiques d’Île-de-France et de Paris demande à la cour de :

- Recevoir le directeur régional des finances publiques d’Île-de-France et de Paris en son appel et l’y déclarer fonde’ ;

- Confirmer le jugement du 5 juin 2020 ;

- Infirmer le jugement du tribunal judiciaire de Paris du 5 juin 2020 en ce qu’il a prononcé la décharge de la majoration pour dépôt tardif de la déclaration de succession ;

Et statuant a’ nouveau :

- Juger bien fondée l’application de la majoration de 40 % prévue par l’alinéa 2 du 2 de l’article 1728 du code général des impôts ;

- Condamner M. Bois-D X au paiement des entiers dépens de premie’re instance et d’appel.

- Condamner M. Bois-D X au paiement d’une somme de 1.500 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile.

Par dernières conclusions signifiées le 12 décembre 2021, M. I-D X demande à la cour de :

Vu le code de procédure civile, le code général des impôts et le livre des procédures fiscales,

- Confirmer l’entier dispositif du jugement rendu le 5 juin 2020 par le tribunal judiciaire de Paris notamment en ce qu’il a prononcé la décharge de la majoration de 10 % pour paiement tardif prévue au premier alinéa du 2 de l’article 1728 du code ge’ne’ral des impôts;

- Rejeter l’appel forme’ par l’administration fiscale ;

- Condamner l’appelante a’ rembourser a’ l’intime’ les de’pens mentionne’s a’ l’article R 207-1 du livre des procédures fiscales ainsi qu’a' lui payer une somme de 5.000 euros repre’sentant les frais non compris dans les de’pens (article 700 du code de procédure pénale).
SUR CE, LA COUR

Sur le respect du principe du contradictoire

Le directeur régional des finances publiques fait valoir que l’application de la majoration de 40% n’a pas été contestée par l’intimé devant le tribunal judiciaire. Ce moyen soulevé d’office par le juge est infondé, dès lors qu’il n’a pas été invité à présenter ses observations sur ce moyen et que le jugement doit être infirmé pour non-respect du principe du contradictoire posé par l’article 16 du code de procédure civile.

M. I-D X n’a pas répliqué sur ce point.

Ceci étant exposé,

Selon l’article 16 du code de procédure civile, « le juge doit, en toutes circonstances, faire observer et observer lui-même le principe de la contradiction. Il ne peut retenir, dans sa décision, les moyens, les explications et les documents invoqués ou produits par les parties que si celles-ci ont été à même d’en débattre contradictoirement. Il ne peut fonder sa décision sur les moyens de droit qu’il a relevés d’office sans avoir au préalable invité les parties à présenter leurs observations ».

Il y a lieu de relever que la demande de l’administration fiscale est absente du dispositif de ses conclusions. Ce moyen demande sans clarté « d’infirmer le jugement pour non-respect du principe du contradictoire », alors qu’il s’agit de la mise en cause de la régularité de la procédure.

En tout état de cause, le jugement déféré délimite les moyens soulevés en quatre parties. La dernière partie, intitulée « sur la demande de décharge de la majoration appliquée pour dépôt tardif de la déclaration de succession » rappelle les dispositions des articles 1728, 641 et 800 du CGI, outre la doctrine administrative.

Les premiers juges ont rappelé dans l’exposé du litige la demande initiale de M. Bois-D X consistant à lui accorder la décharge de pénalité de retard de 10% pour dépôt tardif de la déclaration de succession, au lieu de la pénalité de retard de 40%, appliquée dans des circonstances contestées par l’administration fiscale : « il considère qu’il ne pouvait donc se voir appliquer la majoration de 40%, ramenée à 10% par l’administration fiscale » (jugement, p 4). L’administration fiscale a également fait valoir ses moyens en réplique sur ce point : « en tout état de cause, elle a déjà par mesure de bienveillance réduit le taux de 40% à 10% » (jugement, p 6).

Les premiers juges ont donc statué à bon droit sur la majoration prévue pour le cas où la déclaration n’a pas été déposée dans le délai de 90 jours suivant la réception d’une mise en demeure notifiée par pli recommandé avec accusé de réception.

Le moyen de l’administration fiscale doit être rejeté.

Sur l’application de la majoration de 10%

Le directeur régional des finances publiques fait valoir, sur le fondement de l’article 1728 du code général des impôts, que le point de départ du délai de 90 jours est constitué par la date, portée sur le pli, à laquelle le destinataire a été avisé et qui vaut réception, c’est-à-dire le 24 septembre 2015. L’intimé a déposé la déclaration de succession le 29 janvier 2016, soit 90 jours après la réception de la mise en demeure et 2 ans après l’expiration du délai légal. Par mesure de bienveillance, le taux des pénalités est passé de 40% à 10%. Aucun acompte n’a été versé avant l’expiration du délai de 6 mois, soit le 10 février 2014. C’est à tort qu’il a été jugé que la majoration de 10% calculée sur la base de l’impôt après déduction des acomptes ne pouvait être appliquée. M. I-D X réplique n’avoir jamais réceptionné la mise en demeure du 21 septembre 2015 qui lui a été notifiée par pli recommandé, puisque le pli contenant cette mise en demeure a été renvoyé à l’expéditeur avec la mention « pli avisé non réclamé ». M. I-D X a versé des acomptes sur les droits de succession dès les mois de février à juillet 2014 pour un montant de 652.806 euros. Le montant des droits s’est élevé à 426.152 euros et un excédent de versement de 226.654 euros a été constaté en faveur du Trésor public. Cette situation démontre une absence de volonté de retarder le paiement de l’impôt. Les acomptes étant versés dans les 12 mois suivant le décès, les pénalités de 10% pour paiement tardif prévu au premier alinéa du 2 de l’article 1728 du code général des impôts ont été appliquées à bon droit.

Ceci étant exposé,

Selon l’article 1728 du code général des impôts, alors applicable : « 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d’une déclaration ou d’un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt entraîne l’application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l’acte déposé tardivement, d’une majoration de :

a. 10 % en l’absence de mise en demeure ou en cas de dépôt de la déclaration ou de l’acte dans les trente jours suivant la réception d’une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d’avoir à le produire dans ce délai ;

b. 40 % lorsque la déclaration ou l’acte n’a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d’une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d’avoir à le produire dans ce délai ;

c. 80 % en cas de découverte d’une activité occulte.

2. Pour les déclarations prévues à l’article 800, la majoration de 10 % est applicable à partir du premier jour du septième mois suivant celui de l’expiration des délais de six mois et de vingt-quatre mois prévus respectivement aux articles 641 et 641 bis. La majoration de 40 % s’applique lorsque cette déclaration n’a pas été déposée dans les quatre-vingt-dix jours suivant la réception d’une mise en demeure, notifiée par pli recommandé d’avoir, à la produire dans ce délai.

3. En cas de retard dans l’exécution de la formalité fusionnée prévue à l’article 647, il n’est pas tenu compte de la période comprise entre le dépôt de l’acte refusé et la nouvelle présentation à la formalité si celle-ci intervient dans le mois de la notification du refus.

4. Lorsque la déclaration d’ensemble des revenus prévue à l’article 170 déposée hors délai comporte des éléments provenant d’une ou plusieurs déclarations de revenus catégoriels également déposées hors délai et que plusieurs majorations de taux différents sont encourues, ces dernières sont appliquées à l’impôt sur le revenu réparti proportionnellement aux revenus représentatifs de chaque infraction. Toutefois, le taux de la majoration encourue au titre de la déclaration d’ensemble des revenus s’applique à la totalité de l’impôt lorsqu’il est supérieur à celui applicable au titre des autres déclarations. »

Selon l’article 669 du code de procédure civile, « la date de l’expédition d’une notification faite par la voie postale est celle qui figure sur le cachet du bureau d’émission. La date de la remise est celle du récépissé ou de l’émargement. La date de réception d’une notification faite par lettre recommandée avec demande d’avis de réception est celle qui est apposée par l’administration des postes lors de la remise de la lettre à son destinataire ».

Selon la question parlementaire N° 54423 de M. E F publiée le 02 septembre 2014, « les actes administratifs sont portés à la connaissance de leurs destinataires et des tiers par des procédés de publicité qui correspondent soit à une publication, soit à une notification. Les conditions de la publicité de l’acte affectent sa date d’entrée en vigueur et le délai de recours contentieux. La preuve de la date de la publication ou de la notification d’un acte incombe à l’administration. S’agissant de la notification d’un acte, l’administration n’est pas tenue, sauf texte contraire, de l’effectuer par pli recommandé, ni de passer par l’intermédiaire d’un agent assermenté. L’usage de la lettre recommandée avec demande d’avis de réception est toutefois de plus en plus répandu, dès lors que la notification par lettre simple ou par lettre recommandée sans avis de réception ne permet pas de se ménager une preuve de l’envoi et de la réception (CE, 16 janv. 1987, SA Desse Frères c/ Cne Fegersheim). En cas de retour du pli recommandé au terme du délai de mise en instance, la notification est réputée avoir été régulièrement accomplie à la date à laquelle ce pli a été présenté à l’adresse de l’intéressé. L’administration doit toutefois rapporter des mentions précises, claires et concordantes sur l’enveloppe ou, à défaut, une attestation du service postal ou d’autres éléments de preuve établissant que le préposé a déposé un avis d’instance. La production de la copie d’un avis de réception à l’adresse portant la date manuscrite de présentation, le motif de non-distribution et une étiquette indiquant le nom et l’adresse du bureau de poste satisfait à ces exigences (CE, 24 avr. 2012, ministre de l’intérieur). Dans l’hypothèse où le destinataire, absent lors de la distribution du pli, l’a cependant retiré dans le délai de quinze jours à compter de l’avis de passage du facteur, la date de notification retenue, qui fait courir le délai de recours, est celle du retrait du pli et non celle de première présentation. »

A/Sur la mise en demeure du 21 septembre 2016 et le bien-fondé de la majoration de 40%

L’administration fiscale a adressé le 21 septembre 2015 à M. I-D X une mise en demeure de produire une déclaration de succession n° 2075, lui rappelant le délai initial fixé au 11 février 2014. Ce courrier indique le délai de 90 jours « à compter de la présente lettre » pour l’adresser au service des impôts des entreprises de Paris 16, une omission ou un retard l’exposant à des sanctions.

Cette mise en demeure par lettre recommandée avec accusé de réception a donné lieu à un volet « avis de réception » (pièce 1), renvoyé à l’expéditeur avec la mention « pli avisé non réclamé ». L’avis de présentation en date du 24 septembre 2019 a été rédigé par les services de la Poste. Le préposé a mentionné de façon manuscrite « repasse frappe bât B RDC droite à 9H30 ».

Il est constant que constitue la preuve d’une notification régulière le pli recommandé retourné à l’administration auquel est rattaché un volet « avis de réception » sur lequel a été apposée par voie de duplication la date de vaine présentation du courrier, et qui porte, sur l’enveloppe ou sur l’avis de réception, l’indication du motif pour lequel il n’a pu être remis. Le fait pour le destinataire d’un pli adressé en recommandé de ne pas le retirer, n’empêche pas de considérer que le courrier a été régulièrement notifié à une adresse déclarée à laquelle l’intéressé était en mesure de recevoir son courrier. Le non-retrait ne peut affecter la validité de la notification, d’autant que M. I-D X ne démontre aucune erreur dans la souscription de son adresse postale, ni une circonstance l’ayant empêché de retirer le pli qui lui était destiné. M. I-D X s’est abstenu d’aller retirer la lettre recommandée à la Poste et ne peut tirer argument de sa carence pour prétendre échapper aux délais dont la notification était le point de départ.

Dès lors, la computation du délai de 90 jours s’effectue à compter du 24 septembre 2016. M. I-D X ayant déposé une déclaration de succession le 29 janvier 2016, il y a lieu de relever que le délai légal de deux ans après le jour du décès, soit le […], a été dépassé.

Il en résulte que la majoration de 40% prévue à l’article 1728 du CGI est encourue par M. I-D X.

Le jugement déféré sera infirmé sur ce chef.

B/Sur la majoration pour retard à l’encontre de M. I-D X.
D’une part, l’application de la majoration pour retard à l’encontre de M. I-D X ne repose sur aucune explication précise de la part de l’administration fiscale.

En effet, l’administration fiscale utilise tour à tour les notions de « mesure de bienveillance » et de « mesure de tempérament » pour justifier sa décision d’appliquer la majoration de 10 %. Or, l’une relève de son pouvoir discrétionnaire et l’autre de l’application stricte du CGI.

En effet, selon la réponse ministérielle JO du 17 juin 1991 de M. G H et le BOI CF INF 10 20 10 (pièce 4), « la mesure de tempérament à 10% s’est vue conférer un caractère automatique et a été étendue aux acomptes versés dans les 12 mois du décès. La majoration de 40% est toutefois exclue de cette mesure dès lors qu’elle est encourue après une ou deux mises en demeure et qu’elle sanctionne un retard d’au-moins 15 mois en matière de succession. Dans les situations où la bonne foi des héritiers ne peut être mise en doute, la pénalité correspondant aux sommes acquittées dans le délai légal fait l’objet, en principe, d’une remise entière prononcée à titre gracieux ».

L’administration fiscale a fait valoir devant les premiers juges que « la majoration de 40% a été exclue de la mesure de tempérament ». Mais ses conclusions devant la présente cour demandent de « juger bien fondée la majoration de 40% » et « prendre acte de la mesure de tempérament déjà effectuée par l’administration » (écrits p 9). Elles mentionnent également la mise en 'uvre d’une « mesure de bienveillance » : « la majoration de 40% était applicable, nonobstant le fait que l’administration ait par mesure de bienveillance ramené dès la motivation des pénalités le taux de 40% à 10% » (écrits, p 8). Elle allègue également « qu’aucun acompte n’a été versé avant le 10 février 2014 », sans le justifier parmi les huit pièces de son dossier d’appelante.

D’autre part, l’administration fiscale a elle-même renoncé à l’application d’une « mesure de bienveillance ». Elle a déterminé le régime applicable dans son courrier adressé le 08 février 2016 à M. I-D X, c’est-à-dire l’application d’une mesure de tempérament prévue en cas de versement d’acomptes dans les 12 ou 30 mois suivant le décès à l’article 641 du CGI.

Pour motiver sa décision, comme elle en a l’obligation à l’égard de tout contribuable, l’administration fiscale a ainsi expressément fait référence le 08 février 2016 à des acomptes versés par M. I-D X : « pour tenir compte du versement d’acomptes, la majoration de 40% sera limitée à 10% » ; « la majoration de 40% sera limitée à 10% soit un montant de 42 615 euros » (pièce 2), cette décision étant confirmée par un autre courrier du 18 avril 2016 (pièce 5). De fait, M. I-D X a versé quatre acomptes les 20 février, 07 mai, 09 juillet et 21 juillet 2014 pour un montant total de 652 806 euros, avec pour conséquence une somme trop versée à l’administration fiscale de 226 654 euros. Les acomptes précités, soit près de 53% en plus du montant de l’imposition due (pièce 2), ont été versés dans les 12 mois du décès.

Dès lors, c’est-à-juste titre que les premiers juges ont relevé que la majoration pour retard tombait sous le régime d’une mesure de tempérament. La majoration de 10%, mesure de tempérament prévue à l’article 1728 du CGI, applicable à partir du premier jour du septième mois suivant celui de l’expiration des délais de six mois et de vingt-quatre mois prévus respectivement aux articles 641 et 641 bis, doit être appliquée à l’encontre de M. I-D X.

La demande de l’administration fiscale de juger bien fondée l’application de la majoration de 40 % prévue par l’alinéa 2 du 2 de l’article 1728 du CGI doit en conséquence être rejetée.

C/Sur la décharge de la majoration pour dépôt tardif de la déclaration de succession

M. I-D X fait valoir qu’il a enrichi indûment le Trésor public à hauteur de 226 654 euros, démontrant son absence de volonté de retarder le paiement de l’impôt, et estime ne pas avoir à régler la majoration de 10%.
Toutefois, M. I-D X, qui n’a produit aucune pièce, ne conteste pas le dépôt tardif de la déclaration de succession. De ce point de vue, son conseil a écrit à l’administration fiscale le 26 décembre 2016 (pièce 6) que « seule la pénalité de 10% était exigible ».

Les acomptes versés dans les 12 mois n’exonèrent aucunement de la majoration de 10%. Ils la diminuent en étant déduits de l’impôt dû pour déterminer la base de calcul de la majoration de 10%. Il y a lieu de relever que les premiers juges ne pouvaient relever sans motif que la majoration pour dépôt tardif « ne pouvait être appliquée ».

C’est en conséquence à tort que les premiers juges ont prononcé la décharge totale de la majoration pour dépôt tardif de la déclaration de succession.

Le jugement déféré sera infirmé sur ce chef.

La solution du litige conduira au rejet de toutes les autres demandes, y compris celles formulées au titre de l’article 700 du code de procédure civile.

PAR CES MOTIFS

La cour,

CONFIRME le jugement déféré sauf en ce qu’il a prononcé la décharge totale de la majoration pour dépôt tardif de la déclaration de succession à l’encontre de M. I-D X ;

Statuant à nouveau sur ce chef,

DIT applicable à la déclaration de succession de M. I-D X la majoration de 10

% pour paiement tardif, prévue au premier alinéa du 2 de l’article 1728 du code ge’ne’ral des impôts ;

RAPPELLE que les acomptes versés dans les 12 mois après le décès de M^me Y Z veuve X sont déduits de l’impôt dû pour déterminer la base de calcul de la majoration de 10% pour paiement tardif, prévue au premier alinéa du 2 de l’article 1728 du code ge’ne’ral des impôts ;

REJETTE toute autre demande ;

CONDAMNE le directeur régional des finances publiques d’Île-de-France et de Paris aux dépens.

LE GREFFIER LE PRÉSIDENT