Vu la procédure suivante :

Par une ordonnance n° 2103022/2-1 en date du 18 juin 2021, enregistrée le 25 juin 2021 au greffe du tribunal administratif de Melun, la présidente de la 2ème section du tribunal administratif de Paris a transmis au tribunal administratif de Melun, en application de l’article R. 351-3 du code de justice administrative, le dossier de la requête présentée par la société Eol.

Par cette requête enregistrée au greffe du tribunal administratif de Paris le 12 février 2021 et un mémoire enregistré au greffe du tribunal administratif de Melun le 13 avril 2022, la société par actions simplifiée (SAS) Eol, représentée par M^e Prince, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période allant de juillet 2008 à décembre 2017 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 7 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

— la vérification de comptabilité s’est déroulée sur une durée de plus de trois mois, en méconnaissance de l’article L. 52 du livre des procédures fiscales ;

— elle a été privée d’un débat oral et contradictoire dès lors que le procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité lui a été adressé après la fin des opérations de contrôle, le 3 décembre 2018 ;

— la procédure est irrégulière dès lors que la réponse aux observations du contribuable en date du 20 mars 2019 ne mentionne pas la possibilité de saisir la commission départementale des impôts et l’interlocuteur départemental et ne précise pas qu’elle dispose d’un délai de 30 jours pour formuler ses observations ;

— c’est à tort que le service a considéré qu’elle était soumise au régime de la franchise en base alors qu’elle avait opté pour le régime normal de taxe sur la valeur ajoutée dès sa création ;

— c’est à tort que le service a considéré que son activité était fictive et a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à certaines de ses dépenses ;

— la majoration pour manquement délibéré est insuffisamment motivée et n’est pas justifiée dès lors que sa motivation a évolué entre la proposition de rectification et la réponse aux observations du contribuable, sans que la société dispose du délai de 30 jours pour présenter ses observations.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 21 décembre 2021 et le 25 avril 2022, le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par la société Eol ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 12 février 2024, la clôture d’instruction a été fixée au 4 mars 2024.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Jean,

— et les conclusions de M. Delmas, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La société Eol a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos entre 2008 et 2017. Par une proposition de rectification en date du 10 décembre 2018, elle s’est vu notifier des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période allant de juillet 2008 à décembre 2017, selon la procédure de rectification contradictoire de l’article L. 55 du livre des procédures fiscales. Par la présente requête, la société Eol demande au tribunal la décharge, en droits et pénalités, de ces impositions supplémentaires.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :

2. En premier lieu, aux termes de l’article L. 52 du livre des procédures fiscales : " I. – Sous peine de nullité de l’imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s’étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : /1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d’affaires ou le montant annuel des recettes brutes n’excède pas les limites prévues au I de l’article 302 septies A du code général des impôts ; / () III. – En cas de mise en œuvre du I de l’article L. 47 A, les délais de trois ou six mois prévus, respectivement, au I et au 4° du II du présent article sont suspendus jusqu’à la remise de la copie des fichiers des écritures comptables à l’administration () « . ». La date à laquelle la vérification sur place des livres et documents mentionnée par ces dispositions doit être regardée comme ayant débuté est celle à laquelle le vérificateur commence à contrôler sur place la sincérité des déclarations fiscales.

3. Il est constant que la première intervention du vérificateur a eu lieu le 6 septembre 2018 dans les locaux de l’administration, conformément à la demande exprimée par la société requérante le 26 juillet 2018 et que le dernier rendez-vous a eu lieu le 14 novembre 2018. Par suite, la société requérante n’est pas fondée à soutenir que la vérification de comptabilité s’est étendue sur une durée supérieure à trois mois en méconnaissance des dispositions précitées de l’article L. 52 du livre des procédures fiscales. Les circonstances que la société a transmis au service la copie des fichiers des écritures comptables dès le 27 juillet 2018 et que le vérificateur a par erreur indiqué à la société par courrier que le délai de trois mois précité commençait à courir dès le 7 août 2018 sont sans incidence sur la régularité de la procédure d’imposition de la société Eol, qui n’a été privée d’aucune garantie prévue par la loi.

4. En deuxième lieu, d’une part, aux termes de l’article L. 13 du livre des procédures fiscales : « I. – Les agents de l’administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables () ». Dans le cas où la vérification de comptabilité d’une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l’a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c’est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu’il ait eu la possibilité d’avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat. D’autre part, aux termes de l’article L. 13 A du même livre : « Le défaut de présentation de la comptabilité est constaté par procès-verbal que le contribuable est invité à contresigner. Mention est faite de son refus éventuel ». L’établissement d’un procès-verbal en application de ces dispositions ne constitue pour le vérificateur qu’une simple faculté, destinée à lui faciliter l’administration de la preuve.

5. La société requérante soutient avoir été privée d’un débat oral et contradictoire avec le vérificateur dès lors que celui-ci a dressé un procès-verbal constatant le défaut de présentation de comptabilité le 3 décembre 2018, c’est-à-dire postérieurement à la fin des opérations de contrôle alors qu’elle avait communiqué sa comptabilité dès le 27 juillet 2018 et que ce sujet n’avait pas été évoqué au cours des opérations de contrôle. Il résulte toutefois de l’instruction qu’à la demande de la société requérante, les opérations de contrôle se sont déroulées dans les locaux de l’administration, que trois rendez-vous ont eu lieu, les 6 septembre, 15 octobre et 14 novembre 2018 puis que le vérificateur a dressé le 3 décembre 2018 un procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité selon les modalités prévues au I de l’article L. 47 A du livre des procédures fiscales pour les exercices clos en 2013 et 2014. Dans ces conditions, la société requérante, qui n’établit pas avoir remis au service les fichiers des écritures comptables relatifs audits exercices, a eu l’occasion, à trois reprises, de rencontrer et de dialoguer avec le vérificateur, lequel n’était pas tenu d’établir le procès-verbal litigieux avant la fin des opérations de contrôle. Elle n’est par suite pas fondée à soutenir qu’elle aurait été privée de la garantie d’un débat oral et contradictoire.

6. En troisième lieu, d’une part, aux termes de l’article L. 59 A du livre des procédures fiscales : " I.- La commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d''affaires intervient lorsque le désaccord porte : 1° Sur le montant du résultat industriel et commercial, non commercial, agricole ou du chiffre d’affaires, déterminé selon un mode réel d’imposition ; 2° Sur les conditions d’application des régimes d’exonération ou d’allégements fiscaux en faveur des entreprises nouvelles, à l’exception de la qualification des dépenses de recherche mentionnées au II de l’article 244 quater B du code général des impôts ; 3° Sur l’application du 1° du 1 de l’article 39 et du d de l’article 111 du même code relatifs aux rémunérations non déductibles pour la détermination du résultat des entreprises industrielles ou commerciales, ou du 5 de l’article 39 du même code relatif aux dépenses que ces mêmes entreprises doivent mentionner sur le relevé prévu à l’article 54 quater du même code ; 4° Sur la valeur vénale des immeubles, des fonds de commerce, des parts d’intérêts, des actions ou des parts de sociétés immobilières servant de base à la taxe sur la valeur ajoutée, en application du 6° et du 1 du 7° de l’article 257 du même code () « . D’autre part, aux termes de l’article L. 47 de ce même livre, l’avis de vérification » informe le contribuable que la charte des droits et obligations du contribuable vérifié peut être consultée sur le site internet de l’administration fiscale ou lui être remise sur simple demande ". Cette charte assure notamment au contribuable faisant l’objet d’une procédure de rectification contradictoire, après la réponse faite par l’administration fiscale à ses observations sur la proposition de rectification, une garantie substantielle consistant à pouvoir, avant la mise en recouvrement, saisir le supérieur hiérarchique du vérificateur et, le cas échéant, l’interlocuteur départemental de divergences subsistant au sujet du bien-fondé des rectifications envisagées.

7. La société requérante soutient que la procédure est irrégulière dès lors que la réponse aux observations du contribuable du 20 mars 2019 ne précise pas qu’elle avait la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires et l’interlocuteur départemental. Toutefois, d’une part, il résulte des dispositions précitées de l’article L. 59 A du livre des procédures fiscales que cette commission n’est pas compétente en matière de droits à déduction de taxe sur la valeur ajoutée. D’autre part, alors qu’il n’est pas contesté que la possibilité de saisir l’interlocuteur départemental était mentionnée sur l’avis de vérification de comptabilité du 11 juillet 2018 et alors qu’aucune disposition n’impose à l’administration de réitérer cette information au stade de la réponse aux observations du contribuable, la société Eol n’est pas fondée à soutenir qu’elle a été privée de la garantie consistant à pouvoir saisir l’interlocuteur départemental. Il s’ensuit que le moyen doit être écarté.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

8. En premier lieu, en vertu de l’article 293 B du code général des impôts, pour leurs livraisons de biens et leurs prestations de services, les assujettis établis en France bénéficient d’une franchise qui les dispense du paiement de la taxe sur la valeur ajoutée lorsqu’ils ont réalisé au cours de l’année civile précédente un chiffre d’affaires d’un montant n’excédant pas un certain seuil. Aux termes de l’article 293 E de ce même code, dans sa version applicable au litige : « Les assujettis bénéficiant d’une franchise de taxe mentionnée à l’article 293 B ne peuvent opérer aucune déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, ni faire apparaître la taxe sur leurs factures, notes d’honoraires ou sur tout autre document en tenant lieu () ». Aux termes de l’article 293 F de ce code : « I. – Les assujettis susceptibles de bénéficier de la franchise mentionnée à l’article 293 B peuvent opter pour le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée. / II. – Cette option prend effet le premier jour du mois au cours duquel elle est déclarée. / Elle couvre obligatoirement une période de deux années, y compris celle au cours de laquelle elle est déclarée. / Elle est renouvelable par tacite reconduction, sauf dénonciation à l’expiration de chaque période. Toutefois, elle est reconduite de plein droit pour la période de deux ans suivant celle au cours ou à l’issue de laquelle les assujettis ayant exercé cette option ont bénéficié d’un remboursement de taxe sur la valeur ajoutée prévu à l’article 271. / III. – L’option et sa dénonciation sont déclarées au service des impôts dans les conditions et selon les mêmes modalités que celles prévues au 1° du I de l’article 286 ». Enfin, aux termes de l’article 286 de ce code : « I.- Toute personne assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée doit : / 1° Dans les quinze jours du commencement de ses opérations, souscrire au bureau désigné par un arrêté une déclaration conforme au modèle fourni par l’administration. Une déclaration est également obligatoire en cas de cessation d’entreprise () ».

9. La société Eol soutient avoir opté pour le régime normal lors de sa création en 2006 et ne jamais avoir dénoncé cette option, de sorte qu’elle ne relevait pas du régime de la franchise au titre des années 2013, 2014 et 2015 et que c’est à tort que le service a procédé à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée non déductible pour cause d’application de la franchise en base au titre de ces années. Toutefois, si la société requérante établit avoir opté lors de sa création en 2006 pour le régime du réel normal en matière de taxe sur la valeur ajoutée, elle ne conteste pas avoir réalisé, au cours des années 2013, 2014 et 2015, des chiffres d’affaires inférieurs au seuil fixé par l’article 293 B du code général des impôts, de sorte qu’elle était placée de plein droit sous le régime de la franchise en base en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Par ailleurs, si elle soutient avoir déposé des déclarations CA3 trimestrielles de taxe sur la valeur ajoutée, celles-ci ne sauraient être regardées comme équivalant à l’exercice de l’option en vue du paiement de la taxe sur la valeur ajoutée prévue par l’article 293 F du code général des impôts, laquelle doit faire l’objet d’une déclaration expresse dans les conditions et modalités prévues par le 1° du I de l’article 286 du même code. Par suite, c’est à bon droit que l’administration a considéré que la société requérante ne pouvait prétendre à la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée au titre de ces années et qu’elle a procédé aux rappels litigieux.

10. En second lieu, aux termes de l’article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d’une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable () / II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l’article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; () / 2. La déduction ne peut pas être opérée si les redevables ne sont pas en possession soit desdites factures () ".

11. Il résulte de l’instruction et en particulier des mentions de la proposition de rectification du 10 décembre 2018 que le service a considéré, s’agissant des années 2008, 2009, 2010, 2011, 2012, 2016 et 2017, que la société Eol avait irrégulièrement déduit la taxe sur la valeur ajoutée afférente à certaines de ses dépenses, aux motifs qu’elle n’avait pas présenté les factures correspondantes et que s’agissant des dépenses de carburant et des frais d’autoroute, la preuve de leur affectation à une opération imposable n’était pas rapportée dès lors que ladite société exerce une activité de type administratif et comptable, au bénéfice de sociétés appartenant quasiment toutes au groupe informel dirigé par M. B A, son président, et ayant leur siège à Lognes où la société Eol dispose de son établissement principal. Le service a également rejeté la déductibilité, au titre de 2008, de la taxe sur la valeur ajoutée grevant une facture d’avoir non comptabilisé, ainsi que de la taxe sur la valeur ajoutée facturée par la SCI Gigery, le 1er janvier 2009 et le 1er juillet 2009 au motif que celle-ci n’avait pas opté pour le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée et qu’elle ne figurait pas au fichier des redevables de ladite taxe. En se bornant à renvoyer aux documents déjà produits lors de la procédure de rectification et à affirmer que l’administration n’a pas tenu compte de ses observations sans fournir d’élément permettant de remettre en cause les constatations effectuées par le service, la société requérante n’établit pas que c’est à tort que l’administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux dépenses litigieuses.

En ce qui concerne les pénalités :

12. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ». Pour établir manquement délibéré du contribuable, l’administration doit apporter la preuve, d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d’autre part, de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt. Par ailleurs, aux termes du premier alinéa de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales : « Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l’administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. / Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l’expiration d’un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l’administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu’elle se propose d’appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l’intéressé de présenter dans ce délai ses observations ». Il résulte de ces dispositions que l’administration a l’obligation, au moins trente jours avant la mise en recouvrement de pénalités visées par le second alinéa de cet article, d’adresser au contribuable un document comportant la motivation des pénalités qu’elle envisage de lui appliquer, et indiquant qu’il dispose d’un délai de trente jours pour présenter ses observations. L’administration est tenue de renouveler cette formalité si, pour quelque motif que ce soit, elle modifie, avant leur mise en recouvrement, la base légale, la qualification ou les motifs des pénalités qu’elle se propose d’appliquer au contribuable.

13. Il résulte des mentions de la proposition de rectification du 10 décembre 2018, laquelle explicite les motifs de droit et de fait sur lesquels elle se fonde et est ainsi suffisamment motivée, que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée non déductible pour cause de non présentation des factures fournisseurs ont été assortis de la pénalité pour manquement délibéré de 40 % compte tenu de leur importance en valeur absolue (62 249 euros) et en valeur relative puisqu’ils correspondent en quasi-totalité au montant du remboursement de crédit de taxe sur la valeur ajoutée demandé par la société requérante le 19 juillet 2017 (63 868 euros) et trouvant son origine dans l’exercice clos en 2008. Ladite proposition de rectification indique également que la société requérante n’a pas répondu à la demande du service visant à ce qu’elle détaille la nature réelle de son activité, que toutes les factures de vente produites portent le même libellé générique, à savoir : « assistance administrative, comptable, juridique, économique, commerciale, informatique et suivi des procédures foncières » et que la quasi-totalité " de ses clients et fournisseurs sont des sociétés appartenant au groupe informel dirigé par M. B A. Elle en conclut que la société requérante exerce une activité économique artificielle et qu’elle a intentionnellement tenté d’obtenir un remboursement de crédit de taxe sur la valeur ajoutée d’un montant de 63 868 euros, sans être en mesure de produire de pièce justificative au soutien de cette demande. Dans la réponse aux observations du contribuable en date du 20 mars 2019, le service indique que, si la société Eol soutient avoir produit les factures litigieuses, seules 25 factures sur les 207 listées dans la proposition de rectification du 10 décembre 2018 ont été communiquées, de sorte que la comptabilité produite par la société et sa demande de remboursement d’un crédit de taxe sur la valeur ajoutée sont entachées d’irrégularités. Les arguments ainsi développés constituent une simple réponse aux observations présentées par la société Eol et non une modification de la base légale, de la qualification ou des motifs de la pénalité en cause. Par suite, la société n’est pas fondée à soutenir que la majoration pour manquement délibéré est insuffisamment motivée ou qu’elle devait bénéficier à nouveau du délai de trente jours prévu par l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales.

14. Il résulte de tout ce qui précède que la société Eol n’est pas fondée à demander la décharge des impositions en litige.

Sur les frais liés au litige :

15. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l’Etat, qui n’a pas la qualité de partie perdante dans la présente instance, verse à la société Eol la somme que celle-ci réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la société Eol est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée Eol et à la directrice départementale des finances publiques de Seine-et-Marne.

Délibéré après l’audience du 16 avril 2025, à laquelle siégeaient :

M. Le Broussois, président,

M. Meyrignac, premier conseiller,

M^me Jean, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 7 mai 2025.

La rapporteure,

A. Jean Le président,

N. Le Broussois

La greffière,

L. Darnal

La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l’exécution du présent jugement.

Pour expédition conforme,

La greffière,