AFFAIRE DU CONTENTIEUX DE LA PROTECTION SOCIALE

RAPPORTEUR

R.G : N° RG 22/08679 – N° Portalis DBVX-V-B7G-OV7O

S.A.S. [1]

C/

Organisme URSSAF RHONE ALPES

APPEL D’UNE DÉCISION DU :

Pole social du TJ de [Localité 1]

du 05 Décembre 2022

RG :

AU NOM DU PEUPLE FRAN’AIS

COUR D’APPEL DE LYON

CHAMBRE SOCIALE D

PROTECTION SOCIALE

ARRÊT DU 05 MAI 2026

APPELANTE :

S.A.S. [1]

[Adresse 1]

[Localité 2]

représenté par M^e Vincent LE FAUCHEUR de la SELARL Cabinet Vincent LE FAUCHEUR, avocat au barreau de PARIS, substitué par M^e Hannah DEGREMONT, avocat au barreau de PARIS

Autre(s) qualité(s) : Intimé dans 23/00118 (Fond)

INTIMEE :

Organisme URSSAF RHONE ALPES

[Adresse 2]

[Localité 3]

représentée par M^e Renaud BLEICHER de la SELARL ACO, avocat au barreau de LYON substituée par M^e Pierre-luc NISOL de la SELARL ACO, avocat au barreau de VIENNE

Autre(s) qualité(s) : Appelant dans 23/00118 (Fond)

DÉBATS EN AUDIENCE PUBLIQUE DU : 31 Mars 2026

Présidée par Nabila BOUCHENTOUF, Conseillère, magistrat rapporteur, (sans opposition des parties dûment avisées) qui en a rendu compte à la Cour dans son délibéré, assistée pendant les débats de Anais MAYOUD, Greffière.

COMPOSITION DE LA COUR LORS DU DELIBERE :

— Béatrice REGNIER, présidente

— Nabila BOUCHENTOUF, conseillère

— Anne BRUNNER, conseillère

ARRÊT : CONTRADICTOIRE

Prononcé publiquement le 05 Mai 2026 par mise à disposition de l’arrêt au greffe de la Cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues à l’article 450 alinéa 2 du code de procédure civile ;

Signé par Béatrice REGNIER, Présidente, et par Anais MAYOUD, Greffière auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.

********************

FAITS CONSTANTS, PROCÉDURE ET PRÉTENTIONS

A la suite d’un contrôle diligenté par l’Union de recouvrement des cotisations de sécurité sociale et d’allocations familiales Rhône-Alpes (l’URSSAF), la société [1] (la société, l’employeur, la cotisante) a fait l’objet d’un redressement pour la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016.

Elle s’est ensuite vue notifier une lettre d’observations du 12 décembre 2017 portant sur 28 chefs de redressement pour un montant global de 105 647 euros.

Le 17 août 2018, l’URSSAF a adressé à la société deux mises en demeure pour un montant global ramené, suite aux observations de la société formulées par courrier du 12 décembre 2017, à 99 754 euros.

Le 28 septembre 2018, la société a saisi la commission de recours amiable aux fins de contester ces deux mises en demeure.

Par deux décisions du 29 mars 2019, notifiées le 11 avril 2019, la commission de recours amiable a rejeté les demandes de la société.

Le 13 juin 2019, la société a alors saisi le pôle social du tribunal de grande instance, devenu tribunal judiciaire, aux fins de contestation des deux décisions de rejet de la commission de recours amiable.

Par jugement du 5 décembre 2022, le tribunal :

— déclare les recours de la société recevables,

— déclare les demandes de l’URSSAF au titre de l’année 2014 irrecevables,

— dit les chefs de redressement n° 22, 24 et 25 fondés,

— condamne la société à payer à l’URSSAF la somme de 74 698 euros,

— déboute les parties du surplus de leurs demandes,

— condamne la société à payer à l’URSSAF la somme de 1 500 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile,

— condamne la société aux dépens.

Par déclaration enregistrée le 23 décembre 2022, la société a relevé appel de cette décision.

Par déclaration enregistrée le 6 janvier 2023, l’URSSAF a également relevé appel de cette décision.

Par ordonnance du 10 février 2026, les deux procédures ont fait l’objet d’une jonction.

Dans le dernier état de ses conclusions notifiées par voie électronique le 20 mars 2026 et reprises oralement sans ajout ni retrait au cours des débats, la société demande à la cour de :

— confirmer le jugement en ce qu’il  :

* a déclaré ses recours recevables,

* a déclaré les demandes de l’URSSAF au titre de l’année 2014 irrecevables,

— infirmer le jugement en ce qu’il  :

* a dit les chefs de redressement n° 22, 24 et 25 fondés,

* l’a condamnée à payer à l’URSSAF la somme de 74 698 euros,

* l’a condamnée à payer l’URSSAF la somme de 1 500 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile,

Et statuant à nouveau,

— annuler l’ensemble de la procédure de redressement diligentée par l’URSSAF en raison du contrôle irrégulier de l’inspecteur du recouvrement,

— annuler les mises en demeure en date du 17 août 2018 notifiées par l’URSSAF en raison de leur imprécision et de l’imprécision de la lettre d’observations à laquelle elles se réfèrent,

— dire et juger irrecevables, nulles et en tous les cas infondées les mises en demeure du 17 août 2018,

— annuler les chefs de redressements n° 22, 24 et 25 de la lettre d’observations du 12 décembre 2018 (sic),

— condamner l’URSSAF à lui verser la somme de 2 000 euros sur le fondement de l’article 700 du code de procédure civile.

Dans le dernier état de ses conclusions notifiées par voie électronique le 2 mars 2026 et reprises oralement sans ajout ni retrait au cours des débats, l’URSSAF demande à la cour de :

— débouter la société de l’intégralité de ses demandes,

— confirmer le jugement entrepris,

— condamner la société à lui payer la somme de 1 500 euros sur le fondement de l’article 700 du code de procédure civile.

En application de l’article 455 du code de procédure civile, la cour se réfère, pour un plus ample exposé des prétentions et des moyens des parties, à leurs dernières conclusions sus-visées.

MOTIFS DE LA DÉCISION

SUR LA RÉGULARITÉ DE LA PROCÉDURE DE CONTRÔLE

Le tribunal a rejeté d’emblée la demande de nullité de la procédure formée par la société, après avoir constaté qu’elle n’invoquait aucun moyen à son soutien.

Sur la notification de l’avis de contrôle

L’article R. 243-59 du code de la sécurité sociale prévoit que 'tout contrôle effectué en application de l’article L. 243-7 est précédé, au moins quinze jours avant la date de la première visite de l’agent chargé du contrôle, de l’envoi par l’organisme effectuant le contrôle des cotisations et contributions de sécurité sociale, d’un avis de contrôle'.

La société prétend que l’URSSAF n’a envoyé aucun avis de contrôle qui, pourtant, constitue une formalité substantielle et sollicite donc la nullité des deux mises en demeure. A tout le moins, elle fait sommation à l’URSSAF de communiquer l’avis préalable de contrôle ainsi que la preuve de son envoi.

L’URSSAF soutient à bon droit que la notification de l’avis de contrôle est parfaitement régulière et conforme aux exigences de l’article R. 243-59 du code de la sécurité sociale.

En effet, à la lecture des pièces du dossier, la cour constate qu’un avis de contrôle a bien été adressé le 9 mai 2017 par lettre recommandée avec accusé de réception au siège social de la société [1] et a été régulièrement réceptionné le 15 mai suivant. Ce document informait l’entreprise qu’une première visite était prévue le 6 juin 2017, respectant ainsi le délai légal de prévenance d’au moins quinze jours.

Ainsi, contrairement à ce que soutient la société, l’URSSAF a bien respecté les dispositions de l’article R. 243-59 précité, de sorte qu’aucune nullité de la mise en demeure pour irrégularité de la procédure de contrôle ne saurait être retenue sur ce fondement.

Sur le renvoi à la charte du cotisant contrôlé

Selon l’article R. 243-59 du code de la sécurité sociale, il est prévu que l’avis de contrôle 'fait état de l’existence d’un document intitulé 'Charte du cotisant contrôlé’ présentant à la personne contrôlée la procédure de contrôle et les droits dont elle dispose pendant son déroulement et à son issue, sur le fondement du présent code. Il précise l’adresse électronique où ce document approuvé par arrêt du ministre chargé de la sécurité sociale, est consultable et indique qu’il est adressé au cotisant sur sa demande. Les dispositions contenues dans la charte sont opposables aux organismes effectuant le contrôle'.

La société expose que si l’URSSAF produit la preuve de l’envoi d’un avis de contrôle, l’avis de contrôle doit néanmoins être jugé irrégulier en ce qu’il n’apporte pas l’information relative à la charte mais se contente de renvoyer au site interne de l’URSSAF, ce qui, selon elle, n’est pas conforme aux dispositions précitées.

L’URSSAF estime que l’avis mentionne explicitement l’existence de la 'charte du cotisant contrôlé', précise qu’elle est consultable sur le site internet de l’organisme et indique qu’un exemplaire peut être envoyé sur simple demande. S’appuyant sur la jurisprudence de la Cour de cassation, la caisse considère que la mention de l’adresse URL du site institutionnel est suffisante pour permettre l’accès effectif au document et que la société ne justifie d’aucune difficulté d’accès, ni n’a jamais sollicité l’envoi d’une copie physique avant la phase contentieuse.

L’avis de contrôle du 9 mai 2017 est ainsi rédigé en son dernier paragraphe : 'nous vous informons qu’un document intitulé 'Charte du cotisant contrôlé', dont le modèle est approuvé par arrêté du ministre chargé de la sécurité sociale, est consultable sur le site http://www.urssaf.fr. À votre demande, cette charte peut vous être adressée. Ce document vous présente la procédure de contrôle et les droits dont vous disposez pendant son déroulement et à son issue, tels qu’ils sont définis par le code de la sécurité sociale'.

Ainsi, conformément aux dispositions légales précitées, l’avis fait bien mention de l’existence de la charte du cotisant contrôlé et précise l’adresse électronique où ce document est consultable.

Le fait que l’adresse électronique communiquée soit l’adresse URL du site web de l’URSSAF n’est pas contraire aux exigences de l’article précité et la société ne produit aucun élément de nature à démontrer qu’elle s’est heurtée à une quelconque difficulté pour consulter la charte à l’adresse communiquée.

En tout état de cause, comme indiqué dans l’avis de contrôle, la société avait la possibilité de demander la production de ce document, ce qu’elle ne prétend pas avoir fait.

Partant, la cour constatant que l’avis de contrôle est régulier, la société sera déboutée de sa demande tendant à la nullité de l’ensemble des opérations de contrôle et des mises en demeure de ce chef.

Sur la prescription des cotisations au titre de l’année 2014

Selon l’article L. 244-3 du code de la sécurité sociale, les cotisations et contributions sociales se prescrivent par trois ans à compter de la fin de l’année civile au titre de laquelle elles sont dues.

Dans le cas d’un contrôle effectué en application de l’article L. 243-7, le délai de prescription des cotisations, contributions, majorations et pénalités de retard est suspendu pendant la période contradictoire mentionnée à l’article L. 247-7-1 A.

Il résulte de l’article R. 243-59 du même code, dans sa rédaction issue du décret n° 2017-1409 du 25 septembre 2017, applicable au litige, que la période contradictoire prévue à l’article L. 243-7-1 A est engagée à compter de la réception de la lettre d’observations par la personne contrôlée et qu’elle prend fin à la date de l’envoi de la mise en demeure.

La société estime que l’URSSAF aurait dû notifier la mise en demeure avant le 1er janvier 2018 pour éviter la prescription de 2014. Elle fait ainsi valoir que l’article R. 243-59 alinéa 4 du code de la sécurité sociale a été annulé par le Conseil d’État (dans une décision du 2 avril 2021, n° 444731), de sorte que la cour se doit d’appliquer l’exception d’illégalité de ce quatrième alinéa selon lequel le délai de prescription des cotisations est suspendu jusqu’à la notification de la mise en demeure.

Elle en déduit que l’URSSAF ne dispose d’aucun fondement légal et réglementaire pour justifier d’une quelconque suspension du délai de prescription pendant les opérations de contrôle, qu’aucune période contradictoire n’est venue suspendre le délai de prescription des cotisations et contributions de sécurité sociale et que seule la notification de la mise en demeure a interrompu le délai de prescription conformément aux dispositions de l’article L. 244-8-1 du code de la sécurité sociale.

Elle affirme en conséquence que l’URSSAF se devait de notifier la mise en demeure officialisant le principe du redressement et interrompant le délai de prescription avant le 1er janvier 2019, pour éviter la prescription de l’année 2015, et avant le 1er janvier 2018 pour l’exercice 2014, alors qu’ici, les mises en demeure lui ont été notifiées le 17 août 2018.

Dans un arrêt du 2 avril 2021 (n°444731), le Conseil d’État a déclaré que le quatrième alinéa du IV de l’article R. 243-59, dans sa rédaction issue du décret susvisé, en ce qu’il dispose que la période contradictoire prévue à l’article L. 243-7-1 A prend fin à la date de l’envoi de la mise en demeure ou de l’avertissement mentionnés à l’article L. 244-2 du code de la sécurité sociale, était entaché d’illégalité, dès lors que les dispositions concernées avaient notamment pour effet de permettre aux organismes chargés du recouvrement des cotisations sociales de prolonger, sans limitation de durée, la suspension de la prescription des cotisations et contributions sociales attachée au déroulement de la période contradictoire, aussi longtemps qu’une mise en demeure ou un avertissement n’était pas adressé à la personne contrôlée.

Toute décision d’illégalité d’un texte réglementaire par le juge administratif, même décidée à l’occasion d’une autre instance, s’impose au juge civil qui ne peut faire application d’un texte illégal.

En l’espèce, les cotisations dues au titre de l’année 2014 se prescrivant par trois ans à compter de la fin de l’année civile en question, la prescription était encourue au 1er janvier 2018.

Toutefois, et contrairement à l’analyse de la société, la décision du Conseil d’État a considéré comme illégales les dispositions du décret prévoyant que la période contradictoire prend fin à la date de l’envoi de la mise en demeure, sans pour autant remettre en cause les dispositions légales qui prévoient une suspension du délai de prescription pendant la période contradictoire.

Ainsi, il est acquis que le point de départ de la suspension débute avec la réception de la lettre d’observations par la personne contrôlée et que la phase contradictoire prend fin avec la réponse faite par l’URSSAF aux observations du cotisant, puisqu’à compter de cette date, l’organisme peut délivrer une mise en demeure.

La réception par la société de la lettre d’observations le 19 décembre 2017 a marqué, le point de départ de la suspension du délai de prescription. À cette date, il ne restait donc plus que 13 jours avant l’expiration du délai (soit la période courant du 19 au 31 décembre 2017).

La période contradictoire ayant pris fin le 15 juin 2018, date à laquelle l’inspecteur du recouvrement a adressé sa réponse aux observations formulées par la société, le délai de prescription a repris son cours à compter de cette date pour la fraction restante de 13 jours, venant ainsi à expiration le 28 juin 2018.

Or, les mises en demeure n’ont été adressées à la société que le 17 août 2018.

Les cotisations et contributions sociales réclamées au titre de l’année 2014 sont donc atteintes par la prescription, ce que reconnaît d’ailleurs l’URSSAF dans le dernier état de ses écritures.

En conséquence, il convient de déduire des mises en demeure les sommes de 3 984 euros au titre du redressement concernant l’année 2014 et de 541 euros au titre des majorations de retard afférentes. Le jugement sera confirmé sur ce point.

Sur le recours à un mode de traitement automatisé des données

Aux termes de l’article R. 243-59-1 du code de la sécurité sociale, « Lorsque les documents et les données nécessaires à l’agent chargé du contrôle sont dématérialisés, il peut, après avoir informé la personne contrôlée par écrit, procéder aux opérations de contrôle par la mise en 'uvre de traitements automatisés en ayant recours au matériel informatique utilisé par la personne contrôlée. À la demande de l’agent chargé du contrôle, la personne contrôlée met à disposition un utilisateur habilité pour réaliser les opérations sur son matériel.

À compter de la date de réception de la demande de l’agent chargé du contrôle, la personne contrôlée dispose de quinze jours pour s’opposer par écrit à la mise en 'uvre de traitements automatisés sur son matériel et l’informer de son choix, soit de :

1° Mettre à la disposition de l’agent chargé du contrôle les copies des documents, des données et des traitements nécessaires à l’exercice du contrôle. Ces copies sont faites sur fichier informatique répondant aux normes définies par l’agent chargé du contrôle permettant les traitements automatisés et sont détruites avant l’engagement de la mise en recouvrement';

2° Prendre en charge lui-même tout ou partie des traitements automatisés. Dans ce cas, l’agent chargé du contrôle lui indique par écrit les traitements à réaliser, les délais accordés pour les effectuer ainsi que les normes des fichiers des résultats attendus.

À défaut de réponse de la personne contrôlée dans le délai mentionné au deuxième alinéa, l’agent chargé du contrôle peut procéder aux opérations de contrôle par la mise en place de traitements automatisés sur le matériel de la personne contrôlée ».

En d’autres termes, cet article prévoit que l’inspecteur du recouvrement peut utiliser son propre matériel informatique ou utiliser celui de la société avec son accord.

La société explique que les inspecteurs du recouvrement ont procédé à des investigations et au contrôle directement sur leur matériel informatique, sans demande écrite préalable et, a fortiori, sans obtenir son accord, ce qui est de nature à entacher les opérations de contrôle d’irrégularité.

L’URSSAF réplique que la procédure de l’article R. 243-59-1 du code de la sécurité sociale, relative au traitement automatisé des données, est une simple faculté pour l’inspecteur, dont le formalisme d’information préalable ne s’impose que si l’agent souhaite utiliser directement le matériel informatique de l’entreprise. Elle affirme qu’au cas d’espèce, la société a remis de son propre chef des copies de documents (bulletins de paie, états de réduction générale) sous format PDF ou papier, que les inspecteurs n’ont donc jamais accédé au matériel de la société et ont effectué leurs calculs sur leurs propres outils professionnels, ce qu’aucun texte n’interdit. Elle en conclut que le contrôle a respecté le droit commun de l’article R. 243-59 précité.

La cour relève qu’aucun élément ne démontre que l’inspecteur chargé du recouvrement ait souhaité réaliser le traitement des données comptables dématérialisées sur le matériel informatique de la société, de sorte qu’il n’était pas tenu de solliciter l’accord du cotisant.

Ainsi, le traitement des données comptables dématérialisées étant régulier, la société doit être déboutée de sa demande de nullité des opérations de contrôle sur ce fondement.

Sur la régularité des mises en demeure

Aux termes de l’article L. 244-2 du code de la sécurité sociale il est prévu que toute action ou poursuite effectuée en application de l’article précédent ou des articles L. 244-6 et L. 244-8-1 est obligatoirement précédée, si elle a lieu à la requête du ministère public, d’un avertissement par lettre recommandée de l’autorité compétente de l’État invitant l’employeur ou le travailleur indépendant à régulariser sa situation dans le mois. Si la poursuite n’a pas lieu à la requête du ministère public, ledit avertissement est remplacé par une mise en demeure adressée par lettre recommandée à l’employeur ou au travailleur indépendant.

Le contenu de l’avertissement ou de la mise en demeure doit être précis et motivé.

L’article R. 244-1 du même code dispose que l’avertissement ou la mise en demeure précise la cause, la nature et le montant des sommes réclamées, les majorations et pénalités qui s’y appliquent ainsi que la période à laquelle elles se rapportent.

La société soutient que les mises en demeure du 17 août 2018 ne l’informent pas suffisamment sur la nature des sommes réclamées en ce qu’elles se contentent de préciser, s’agissant de la nature des sommes redressées, qu’il s’agit des cotisations du régime général, alors que le redressement portait sur des sommes dont la nature était autre (CSG/CRDS, versement mobilité, contribution au dialogue social).

Elle soutient en outre que la lettre d’observations ne saurait purger les carences de la mise en demeure, ces deux documents ne visant pas les mêmes montants et ne pouvant se substituer l’un à l’autre pour satisfaire aux exigences de l’article R. 244-1 du code de la sécurité sociale.

En réponse, l’URSSAF soutient que les deux mises en demeure notifiées le 17 août 2018 sont parfaitement régulières et conformes aux prescriptions de l’article R. 244-1 du code de la sécurité sociale. Elle fait valoir que ces actes comportent l’ensemble des indications utiles permettant à la société cotisante de connaître sans ambiguïté la cause, la nature et le montant des sommes réclamées.

En l’espèce, les mises en demeure du 17 août 2018 indiquent :

— la cause des sommes réclamées : il est explicitement mentionné 'Contrôle. Chefs de redressement notifiés par lettre d’observations du 12 décembre 2017 Article R. 243-59 du Code de la sécurité sociale',

— la nature des cotisations : 'Régime général’ avec un astérisque renvoyant à la mention '(*) incluses contribution d’assurance chômage, cotisations AGS',

— les périodes : les années 2014, 2015 et 2016.

— le montant : les sommes sont détaillées par année, affichant un principal de 55 426 euros et des majorations de retard de 5 471 euros, pour un total de 60 897 euros.

Il y est également précisé la référence aux échanges contradictoires : la lettre d’observations du 12 décembre 2017 ainsi que la réponse de l’inspecteur du 15 juin 2018.

L’URSSAF rappelle à juste titre qu’elle n’a pas l’obligation de justifier sa base de calcul ou le taux applicable directement dans la mise en demeure, ces mentions n’étant pas exigées à peine de nullité. Elle ajoute tout aussi justement que la mise en demeure doit s’apprécier au regard de la lettre d’observations préalable qui, en l’occurrence, détaille pour chaque chef de redressement les motifs, la base de calcul et les sommes dues au titre des différentes cotisations et contributions (CSG, CRDS, FNAL, contribution dialogue social, assurance chômage, AGS et versement transport).

Si la société fait grief aux mises en demeure de ne pas viser les contributions de nature fiscale qui ne relèvent pas du 'régime général', force est de constater que ces mises en demeure font expressément référence à la lettre d’observations du 12 décembre 2017, laquelle détaille, pour chaque chef de redressement et pour chaque année, la nature exacte, la base de calcul et le montant de chacune des contributions réclamées, y compris les contributions de nature fiscale telles que la CSG, la CRDS, le FNAL, la contribution au dialogue social et le versement mobilité.

Dans ces conditions, la société a été en mesure de connaître sans ambiguïté la nature et l’étendue de chacune de ses obligations, et les mises en demeure satisfont aux exigences de l’article R. 244-1 du code de la sécurité sociale.

Il résulte de l’ensemble de ces éléments que les mises en demeure comportaient les mentions de nature à permettre à la société de connaître la cause, la nature et l’étendue de son obligation (Civ. 2ème 12 mai 2021 n° 20-12.264 – Civ 2ème 7 juillet 2022 n° 20-22.088 – Civ. 2ème 6 avril 2023 n° 21-18.645), de sorte qu’elles n’encourent aucune sanction sur les moyens soulevés à son encontre, étant en outre rappelé que le seul fait de ne pas préciser dans une mise en demeure toutes les cotisations ou contributions réclamées est insuffisant pour en obtenir la nullité dès lors qu’elles sont détaillées dans la lettre d’observations à laquelle les mises en demeure renvoient et que la validité d’une mise en demeure n’est pas affectée par la réduction ultérieure du montant de la créance de l’organisme de recouvrement. (2 e Civ., 7 janvier 2021, pourvoi n°19-24.831 ).

Le moyen tiré de la nullité des mises en demeure sera donc écarté.

SUR LES CHEFS DE REDRESSEMENT CONTESTES

Sur les chefs de redressement n° 22 et 24 : participation ' répartition : montants distribués non conformes aux règles de répartition légales et contractuelles

L’article L. 242-1 du code de la sécurité sociale dispose que : 'pour le calcul des cotisations des assurances sociales, des accidents du travail et des allocations familiales, sont considérées comme rémunérations toutes les sommes versées aux travailleurs en contrepartie ou à l’occasion du travail, notamment les salaires ou gains, les indemnités de congés payés, le montant des retenues pour cotisations ouvrières, les indemnités, primes, gratifications et tous autres avantages en argent, les avantages en nature, ainsi que les sommes perçues directement ou par l’entremise d’un tiers à titre de pourboire. La compensation salariale d’une perte de rémunération induite par une mesure de réduction du temps de travail est également considérée comme rémunération, qu’elle prenne la forme, notamment, d’un complément différentiel de salaire ou d’une hausse du taux de salaire horaire'.

Selon l’article L. 3322-1 du code du travail, la participation a pour objet de garantir collectivement aux salariés le droit de participer aux résultats de l’entreprise. Elle prend la forme d’une participation financière à effet différé, calculée en fonction du bénéfice net de l’entreprise, constituant la réserve spéciale de participation.

En application de l’article L. 3324-1, la répartition de la réserve spéciale de participation entre les bénéficiaires est calculée proportionnellement au salaire perçu dans la limite de plafonds déterminés par décret.

L’article D. 3324-10 du même code, dans sa version applicable, précise que le salaire servant de base à la répartition proportionnelle de la réserve spéciale de participation est égal au total des rémunérations, au sens de l’article L. 242-1 du code de la sécurité sociale, perçues par chaque bénéficiaire au cours de l’exercice considéré sans que ce total puisse excéder une somme, qui est identique pour les salariés et figure dans l’accord.

Les circulaires interministérielles du 6 avril 2005 (relative à l’intéressement) et du 14 septembre 2005 (relative à l’épargne salariale) précisent que l’exonération de cotisations sociales est acquise dès lors que l’accord a été régulièrement déposé et que son application respecte le caractère collectif du dispositif;

Ces deux circulaires prévoient expressément que, dans l’hypothèse où la mise en 'uvre de l’accord est contraire au caractère collectif mais que ses termes sont réguliers, il n’y a pas lieu de réintégrer l’ensemble des droits versés si le nombre de salariés exclus est très réduit, s’il s’agit du premier contrôle révélant cette irrégularité et si la bonne foi de l’employeur est avérée ; qu’en pareille circonstance, le redressement doit être 'limité à la fraction des versements individuels indûment perçus'.

La cour rappelle aussi que ces circulaires, bien que dépourvues de valeur normative générale, sont impératives et opposables à l’organisme de recouvrement dès lors qu’elles sont invoquées par le cotisant et ce, en application de l’article L. 243-6-2 du code de la sécurité sociale, lequel dispose que l’organisme ne peut procéder à un redressement s’il est fondé sur une interprétation de la législation différente de celle admise, notamment par une circulaire ministérielle régulièrement publiée.

La société [1] soutient que :

— elle a respecté l’accord de participation mis en place le 2 juin 2004 au sein de l’unité économique et sociale (UES) et estime devoir bénéficier de l’exonération de cotisations sociales pour les sommes portées à la réserve spéciale de participation,

— aucun fondement légal ne vient justifier l’annulation des exonérations de cotisations sociales attachées à la participation,

— seules les circulaires ministérielles du 6 avril 2005 et du 14 septembre 2005 précisent le régime social des sommes versées au titre de la participation (accord déposé, respect du caractère aléatoire et collectif) et elle prétend les respecter,

— dès qu’elle a été informée du fait que, en raison d’un problème informatique, tous les salariés bénéficiaires de la participation pour 2014 n’avaient pas fait l’objet d’une extraction, elle a procédé à une régularisation,

— aucun salarié n’a été privé du bénéfice de la participation et une récupération a été effectuée auprès des 5 125 salariés bénéficiaires par compensation sur les participations perçues en 2015 et 2016,

— pour les trois exercices 2014, 2015 et 2016, tous les salariés ont perçu un montant identique de participation, respectant ainsi les conditions d’exonération.

Elle considère enfin que la sanction imposée par l’URSSAF est disproportionnée puisqu’elle réintègre l’intégralité de la réserve au lieu de se limiter, conformément aux circulaires, à la seule fraction des versements indûment perçus.

En réponse, l’URSSAF considère que :

— le bénéfice de l’exonération des cotisations sociales n’est pas un droit acquis mais une dérogation au principe de l’assiette globale des cotisations, ce qui impose un respect strict et cumulatif des conditions légales et des modalités de répartition prévues par l’accord,

— la répartition de la réserve spéciale de participation doit être impérativement proportionnelle aux salaires perçus par chaque bénéficiaire au cours de l’exercice considéré, conformément aux articles L. 3324-5 et D. 3324-10 du code du travail, sans que des régularisations extracomptables ne puissent venir modifier cet équilibre a posteriori,

— l’exclusion initiale de 1 034 salariés a mécaniquement entraîné une 'sur-répartition’ de 136 748 euros au profit des 5 125 autres bénéficiaires, ce qui constitue une rupture flagrante de la règle de proportionnalité et une violation des clauses mêmes de l’accord déposé,

— la tentative de régularisation par le versement d’une somme complémentaire fin 2014 a abouti à une distribution totale de 1 098 026 euros, montant qui excède la réserve spéciale de participation légalement calculée et certifiée (961 278 euros), perdant ainsi tout lien avec les résultats financiers de l’exercice 2013,

— la récupération du trop-perçu par voie de compensation sur les participations des exercices 2014, 2015 et 2016 est juridiquement illicite car elle méconnaît l’étanchéité des exercices comptables et minore artificiellement les droits futurs des salariés sur les années suivantes. Elle ajoute que cette pratique de régularisation est demeurée incomplète et discriminatoire dans la mesure où elle n’a pu être opérée auprès des salariés ayant quitté l’entreprise entre-temps, lesquels ont conservé une quote-part indûment majorée, rompant ainsi l’égalité de traitement entre les bénéficiaires,

— la tolérance administrative issue des circulaires de 2005 ne peut trouver application dès lors que l’anomalie ne porte pas sur le seul caractère collectif (exclusion d’une catégorie) mais sur le non-respect des règles de calcul et de répartition impactant la validité de l’ensemble de la distribution.

L’URSSAF souligne enfin que la société ne peut invoquer sa bonne foi pour écarter l’application de la loi, le contrôle de la légalité des exonérations étant un contrôle objectif reposant sur la conformité des actes de gestion de l’employeur. Elle s’appuie, sur ce point, sur la jurisprudence de la Cour de cassation (2ème Civ, 19 octobre 2023, n° 21-24.469) ayant jugé que le défaut de répartition conforme à l’accord justifie la réintégration de l’intégralité des sommes.

Il est constant que la société [1] applique l’accord de participation mis en place le 2 juin 2004 au sein de l’UES à laquelle elle appartient. La validité de cet accord, son dépôt auprès de la DIRECCTE et le caractère aléatoire de la formule de calcul ne sont pas contestés.

Il ressort de la lettre d’observations du 12 décembre 2017 qu’en raison d’un bug informatique, 1 034 salariés ont été initialement exclus de la répartition de la participation au titre de l’exercice clos de 2013. Il est toutefois constant, comme le précise l’inspecteur du recouvrement, que la société a procédé, avant le 31 décembre 2014, à une régularisation effective par un versement complémentaire via l’organisme gestionnaire [2] afin de reverser les sommes dues aux salariés 'omis'.

En procédant à cette régularisation spontanée au cours du même exercice civil, à la suite d’un dysfonctionnement informatique lors de l’extraction des données, la société a préservé le caractère collectif de la participation, conformément aux termes de l’accord de l’UES du 2 juin 2004.

Aucune intention frauduleuse n’est établie ni même alléguée à l’encontre de la cotisante, l’erreur étant purement matérielle et rectifiée dès sa découverte.

Pour régulariser le trop-perçu versé par erreur aux 5 125 autres salariés en 2014, la société a opéré une compensation sur les participations distribuées en 2015 et 2016. Si l’URSSAF critique cette méthode au nom de l’étanchéité des exercices comptables, elle ne démontre pas en quoi cette modalité de récupération d’un indu civil entache la validité même de la réserve spéciale de participation calculée pour l’année 2014.

L’inspecteur du recouvrement a réintégré l’intégralité des sommes versées au titre de la participation dans l’assiette des cotisations sociales en invoquant une rupture de la concordance des exercices comptables, l’organisme de recouvrement soutenant que tout défaut de répartition conforme à l’accord doit entraîner la réintégration de l’intégralité de la réserve spéciale de participation.

Toutefois, aucun fondement légal ne permet de prononcer la nullité totale des exonérations attachées à la participation pour une simple erreur d’exécution informatique, dès lors que celle-ci a fait l’objet d’une régularisation spontanée et effective.

La cour observe que l’arrêt de la Cour de cassation du 19 octobre 2023 (pourvoi n° 21-24.469) invoqué par l’URSSAF ne saurait ici trouver application. En effet, il apparaît que dans cette espèce, le tribunal avait annulé le redressement en raison d’une 'incomplétude des données fournies par l’URSSAF', ce qui constituait une inversion illégale de la charge de la preuve.

Or, ici, la société rapporte la preuve, par la production des justificatifs de paiement [2], du rétablissement effectif des droits de 100 % des bénéficiaires au cours de l’exercice 2014, de sorte que la réserve de base de 961 278 euros a finalement été répartie conformément à l’accord. La seule anomalie résiduelle tient au surplus de 136 748 euros distribué en sus de cette réserve, excédent que la société admet devoir être soumis à cotisations sociales.

Dès lors, les conditions d’application de la tolérance administrative prévue par les circulaires de 2005 sont pleinement réunies et prouvées par la cotisante. Par ailleurs, la position de l’organisme de recouvrement est directement contraire aux prescriptions impératives des circulaires des 6 avril et 14 septembre 2005 susvisées, lesquelles s’imposent à lui dès lors qu’elles prévoient une mesure de tempérament en faveur du cotisant de bonne foi et imposent de limiter le redressement à la seule fraction des montants indûment perçus en cas de bonne foi de l’employeur, la Cour de cassation ayant d’ailleurs déjà jugé que 'des omissions ou erreurs ponctuelles, spontanément corrigées par l’employeur, ne font pas perdre au dispositif son caractère collectif et ne justifient pas la remise en cause intégrale des avantages attachés au régime’ (Cass. 2e civ., 5 novembre 2015, n° 14-23.871).

Le tribunal a validé la réintégration totale au motif également que les salariés ayant quitté l’entreprise n’avaient pas subi de régularisation. Toutefois, la cour observe que sur toute la période du redressement, l’ensemble du personnel a perçu un montant de participation conforme aux règles de l’accord et que la compensation s’analyse comme la récupération d’un indu qui ne saurait emporter la nullité de l’exonération sur la réserve de base régulièrement constituée.

La cour retient ainsi qu’en versant les 136 748 euros aux salariés exclus sans avoir préalablement récupéré l’indu auprès des autres bénéficiaires, la société a distribué en 2014 une somme totale de 1 098 026 euros, excédant ainsi le montant de la réserve spéciale de participation régulièrement constituée (961 278 euros).

Ce surplus de 136 748 euros, versé en sus de la réserve légale et en dehors des plafonds proportionnels de l’exercice 2014, ne peut revêtir la qualification de participation mais doit s’analyser comme une gratification supplémentaire de nature salariale.

Il s’ensuit que le redressement doit être limité à cette seule fraction des versements individuels indûment perçue par les salariés en 2014, la méthode de calcul de l’inspecteur, visant la réintégration totale des 961 278 euros, procédant d’une analyse disproportionnée et dépourvue de base légale.

Par infirmation du jugement en ses dispositions contraires, le redressement sera ainsi partiellement annulé et il appartiendra à l’URSSAF de procéder au recalcul des cotisations dues par la société sur la base de cette assiette minorée (à hauteur de 136 748 euros).

Sur le chef de redressement n° 25 : réduction générale des cotisations : entreprises de travail temporaire

La loi n° 2003 47 du 17 janvier 2003, relative aux salaires, au temps de travail et au développement de l’emploi, a instauré, à compter du 1er juillet 2003, une réduction des cotisations patronales de sécurité sociale égale au produit de la rémunération brute soumise à cotisations du salarié, multipliée par un coefficient déterminé par application d’une formule spécifique. Le montant de la réduction est calculé, pour chaque salarié et pour chaque contrat de travail, au titre de l’année civile ; il est égal au produit de la rémunération annuelle, telle que définie à l’article L. 242-1 du code de la sécurité sociale, et d’un coefficient fixé par l’article L. 241-13 du même code.

Pour les salariés en contrat temporaire mis à disposition au cours d’une année auprès de plusieurs entreprises utilisatrices, le calcul de la réduction générale des cotisations s’effectue mission par mission, suivant les termes de l’article D. 241-7 III du code de la sécurité sociale.

S’agissant du compte épargne temps, l’article L. 3151 1 du code du travail permet au salarié de transformer en droits à congé ou en somme d’argent des périodes de repos ou des éléments de rémunération qu’il y affecte. Ces montants, lorsqu’ils sont monétisés, présentent la nature de rémunérations au sens de l’article L. 242 1 du code de la sécurité sociale et, à ce titre, doivent être soumis à cotisations et intégrés dans la rémunération servant au calcul de la réduction générale au moment où ils sont versés au salarié (Cass. 2e civ., 22 octobre 2020, n° 19-20.789 et 19-20.794).

Ici, la société reproche à l’inspecteur du recouvrement d’avoir opéré un rappel de 102 752 euros, pour les exercices 2014 à 2016, en réintégrant les sommes issues du CET dans l’assiette de la réduction Fillon. Elle estime que ce redressement est entaché de nullité dès lors que la lettre d’observations du 12 décembre 2017 ne mentionne ni les sommes ayant servi de base au calcul, ni les taux de cotisations appliqués, qu’elle ne précise ni ne distingue le mode de calcul retenu pour procéder au redressement par salarié, soulignant que l’inspecteur du recouvrement vise de manière incohérente deux méthodes de calcul différentes.

L’appelante souligne d’ailleurs que l’URSSAF a reconnu implicitement cette carence en ne clarifiant sa méthodologie et ses tableaux de calcul qu’après l’expiration de la période contradictoire, l’empêchant ainsi d’apporter une contradiction utile au moment du contrôle. Elle produit plusieurs exemples tirés des annexes à la lettre d’observations démontrant, selon elle, que les bases brutes effectivement retenues par l’URSSAF ne correspondent à aucun montant figurant dans les bulletins de paie des salariés concernés, ni au dernier contrat de mission ni aux contrats d’origine, et conclut que la méthode réellement appliquée reste totalement incompréhensible, alors que l’URSSAF disposait de l’ensemble des pièces nécessaires à un recalcul conforme dès le début du contrôle.

Sur le fond, la société soutient à titre principal que les sommes issues de la monétisation du compte épargne temps ne sauraient être intégrées dans la rémunération brute servant de base au calcul de la réduction générale des cotisations patronales. Elle fait valoir que le fait générateur des cotisations sociales est, pour la période considérée, le versement effectif de la rémunération et non l’exercice de l’activité qui en est à l’origine, conformément à la jurisprudence constante de la Cour de cassation antérieure à la réforme de l’article L. 242-1 du code de la sécurité sociale applicable à compter du 1er janvier 2018 seulement. Elle souligne que le CET constitue par nature une rémunération différée au sens de l’article L. 3151-1 du code du travail, de sorte que les sommes qui y sont placées sortent de l’assiette des cotisations au moment de leur affectation et n’y rentrent qu’au moment de leur versement effectif lors du déblocage décidé par le salarié. Elle en déduit que ces sommes doivent être traitées de manière isolée, au moment de leur versement, sans pouvoir être rattachées à aucun contrat de mission antérieur pour le calcul de la réduction Fillon, à l’instar des indemnités de non-concurrence versées après la rupture du contrat de travail.

Elle conteste en outre l’opposabilité de la lettre ministérielle du 14 novembre 2012 sur laquelle repose l’intégralité du redressement. Elle fait valoir que ce document, qui préconise un rattachement dérogatoire des sommes monétisées au dernier contrat de mission, n’a jamais fait l’objet d’une publication officielle ni n’est visé à la lettre d’observations comme fondement du redressement. Elle en déduit que la réduction Fillon doit être calculée mission par mission en fonction de la rémunération brute versée pour chaque mission spécifique et prétend que le rattachement artificiel, par l’URSSAF, de sommes épargnées au titre d’une mission antérieure à une mission ultérieure, ou à une période où le salarié n’accomplit aucune heure de travail, est dépourvu de tout fondement juridique. A tout le moins, elle considère que le mode dérogatoire du calcul de la réduction Fillon tel qu’il découle de la lettre ministérielle du 14 novembre 2012, qui prévoit de rattacher la monétisation des droits au CET au dernier contrat de mission effectué par une analogie erronée avec la réglementation applicable aux rappels de salaire, est tout aussi irrégulier qu’inopposable aux cotisants.

Elle ajoute qu’à supposer même cette lettre ministérielle opposable, le rattachement des sommes issues du CET au dernier contrat de mission serait en tout état de cause irrégulier au regard de la jurisprudence de la Cour de cassation elle-même. Elle invoque à cet égard l’arrêt du 19 décembre 2013 (2e Civ., n° 12-28071) aux termes duquel la Cour de cassation a jugé qu’il ne résulte pas de l’article D. 241-7 du code de la sécurité sociale que les rappels de salaire doivent être rattachés à la dernière paie, et que la circulaire ACOSS n° 2004-039 du 4 février 2004 est dépourvue de valeur normative.

Enfin, la société invoque la violation des principes de sécurité juridique et d’égalité devant les charges publiques. Elle soutient que la détermination de l’assiette des cotisations ne saurait dépendre d’une tolérance ministérielle laissée à la discrétion de l’organisme de recouvrement. Admettre un calcul dérogatoire non prévu par la loi reviendrait, selon elle, à créer une rupture d’égalité illégitime entre les cotisants utilisant ou non un CET, contraire à l’article 13 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen et au principe d’égalité devant les charges publiques tel que consacré par le Conseil constitutionnel.

Elle conclut donc à l’annulation de ce chef de redressement.

En réponse, l’URSSAF fait valoir que le redressement est fondé non sur la lettre ministérielle du 14 novembre 2012 mais sur les articles L. 241-13 et D. 241-7 du code de la sécurité sociale, la lettre ne venant qu''éclairer’ les modalités pratiques de rattachement lorsque le contrat de mission d’origine ne peut être identifié.

Elle ajoute que les sommes issues de la monétisation du CET ont la nature d’éléments de rémunération soumis à cotisations et doivent donc être prises en compte pour le calcul de la réduction générale, conformément à la jurisprudence de la Cour de cassation (2e Civ., 22 octobre 2020, n° 19 20.789 et n° 19 20.794).

Elle constate qu’ici, l’entreprise n’a, en pratique, jamais intégré ces sommes dans la rémunération brute servant de base au calcul de la réduction générale, ce qui lui a permis de bénéficier d’un montant de réduction supérieur à celui résultant de la stricte application des textes.

S’agissant de la lettre d’observations, elle rétorque qu’elle vise les dispositions de L. 241-13 et D. 241-7 du code de la sécurité sociale et est accompagnée d’annexes nominatives détaillant, par salarié, les données de calcul et les montants monétisés, de sorte que la cotisante ne pouvait être tenue dans l’ignorance des modalités de chiffrage.

La cour relève, en premier lieu, que la société ne peut utilement soutenir que les sommes issues du compte épargne temps devraient, par principe, être exclues de la rémunération prise en compte pour le calcul de la réduction générale. Compte tenu de leur qualification de rémunération lors de leur versement effectif, ces montants relèvent de l’assiette des cotisations et entrent, à ce titre, dans la rémunération annuelle retenue pour le calcul du coefficient, conformément aux dispositions combinées des articles L. 241-13, L. 242-1 du code de la sécurité sociale et L. 3151-1 du code du travail, telles qu’interprétées par la Cour de cassation.

Le litige porte ainsi non pas sur le principe de l’intégration des sommes issues du CET, mais sur la manière dont ces sommes ont été rattachées aux missions pour la détermination du coefficient mission par mission.

Il résulte de la lettre d’observations et des annexes produites que l’inspecteur du recouvrement :

— a, lorsque cela était possible, appliqué la règle de droit commun en rattachant la somme monétisée au contrat de mission mentionné sur le bulletin de paie ;

— et a, en l’absence de toute indication de contrat, opéré un rattachement par défaut au dernier contrat de mission exécuté par le salarié, en se référant à la lettre ministérielle du 14 novembre 2012.

Or, cette lettre ministérielle, émise en réponse à une organisation professionnelle de la branche du travail temporaire, n’émane pas du pouvoir réglementaire, n’a pas fait l’objet d’une publication au Bulletin officiel et ne constitue ni un décret pris pour l’application de l’article L. 241-13, ni une circulaire régulièrement publiée au sens de l’article L. 243-6-2 du code de la sécurité sociale. Elle ne saurait, dès lors, fonder à elle seule une obligation à la charge du cotisant ni justifier l’instauration d’une règle de rattachement automatique au 'dernier contrat de mission’ qui n’est prévue par aucun texte. Si un cotisant peut, lorsqu’il s’en prévaut, se réclamer d’une interprétation administrative régulièrement publiée pour neutraliser un redressement (comme il a été dit aux chefs précédemment examinés), l’organisme de recouvrement ne peut, à l’inverse, aggraver la charge contributive d’un cotisant en se fondant sur une simple instruction dépourvue de portée normative.

En l’absence de disposition légale ou réglementaire imposant, pour les entreprises de travail temporaire, un rattachement systématique des sommes issues du CET au dernier contrat de mission en cas d’impossibilité d’identifier la mission d’origine, la méthode décrite par l’URSSAF ne peut être regardée comme procédant de la seule application des articles L. 241-13 et D. 241-7 précités. Les pièces produites montrent d’ailleurs que le redressement contesté repose, pour partie, sur ce mécanisme dérogatoire de rattachement par défaut, sans qu’il soit possible, à la lecture des états de calcul, de distinguer précisément les montants recalculés selon la règle de droit commun de ceux qui résultent de l’application de la lettre ministérielle.

Dans ces conditions, si la cour admet que les sommes monétisées doivent être soumises à cotisations et intégrées, le cas échéant, dans la rémunération servant au calcul de la réduction générale, elle constate qu’une fraction au moins du redressement est fondée sur un mode de rattachement dépourvu de base textuelle. L’URSSAF ne demandant pas, devant la cour, la validation partielle du chef de redressement pour la seule part correspondant aux cas où le contrat de mission d’origine a pu être identifié, ni ne produisant d’éléments permettant d’isoler cette part de manière objective, il n’appartient pas à la cour de procéder d’office à un nouveau calcul en se substituant à l’organisme de recouvrement.

La part irrégulière du redressement ne pouvant être déterminée avec certitude, le chef de redressement n° 25 doit être annulé dans son ensemble. Le jugement entrepris, en ce qu’il a validé ce chef de redressement, sera donc infirmé.

SUR LES DEMANDES ACCESSOIRES

Le jugement sera infirmé en ses dispositions relatives à l’article 700 du code de procédure civile et aux dépens.

L’URSSAF, qui succombe principalement, sera tenue aux dépens de première instance et d’appel. Elle sera également condamnée à payer à la société une somme de 2 000 euros sur le fondement de l’article 700 du code de procédure civile.

PAR CES MOTIFS :

La cour,

Infirme le jugement entrepris en ce qu’il :

— dit les chefs de redressement n° 22, 24 et 25 fondés,

— condamne la société [1] à payer à l’URSSAF la somme de 74 698 euros,

— condamne la société [1] à payer à l’URSSAF la somme de 1 500 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile,

Le confirme pour le surplus de ses dispositions,

Statuant à nouveau des chefs infirmés et y ajoutant,

Déboute la société [1] de sa demande tendant à l’annulation de la procédure de contrôle et des mises en demeure du 17 août 2018,

Valide partiellement les chefs de redressement n° 22 et 24 à hauteur de la fraction des versements indûment perçue par les salariés ayant bénéficié d’une quote-part majorée en 2014, dont le montant s’élève à 136 748 euros,

Dit qu’il appartiendra à l’Union de recouvrement des cotisations de sécurité sociale et d’allocations familiales Rhône-Alpes de procéder au recalcul des cotisations dues par la société [1] sur la base de cette assiette minorée,

Annule le chef de redressement n° 25,

Déboute l’Union de recouvrement des cotisations de sécurité sociale et d’allocations familiales Rhône-Alpes de sa demande en paiement à ce titre,

Vu l’article 700 du code de procédure civile, rejette la demande de l’Union de recouvrement des cotisations de sécurité sociale et d’allocations familiales Rhône-Alpes et la condamne à payer à la société [1] la somme de 2 000 euros,

Condamne l’Union de recouvrement des cotisations de sécurité sociale et d’allocations familiales Rhône-Alpes aux dépens de première instance et d’appel.

LA GREFFIÈRE LA PRÉSIDENTE