Vu la procédure suivante :

Procédures contentieuses antérieures :

I°) M. B… A… a demandé au tribunal administratif de Cergy-Pontoise de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2014, 2015 et 2016, des cotisations supplémentaires de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2015, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2014 au 31 août 2017, ainsi que des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 1912498 du 26 mars 2024, le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande.

II°) M. A… a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2014, 2015 et 2016, des cotisations supplémentaires de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2015, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2014 au 31 août 2017, ainsi que des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 2108218 du 8 janvier 2024, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande.

Procédures devant la cour :

Par une ordonnance nos 499560, 500151 du 18 février 2025, le président de la section du contentieux du Conseil d’Etat a, en application de l’article R. 351-8 du code de justice administrative, attribué à la cour administrative d’appel de Paris le jugement des requêtes présentées par M. A….

I°) Sous le n° 25PA01006, par une requête, enregistrée le 5 mars 2024 au greffe de la cour administrative d’appel de Paris, M. A…, représenté par M^e Gourves, demande à la cour :

1°) d’annuler le jugement n° 2108218 du 8 janvier 2024 du tribunal administratif de Montreuil ;

2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2014, 2015 et 2016, des cotisations supplémentaires de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2015, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2014 au 31 août 2017, ainsi que des pénalités correspondantes ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 4 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- la vérificatrice n’était pas territorialement compétente pour effectuer la vérification de comptabilité de son activité professionnelle ;

- le service a méconnu les paragraphes 70, 75 et 150 de l’instruction administrative référencée BOI-CF-DG-30 du 21 décembre 2017 ;

- le service a omis de retrancher du chiffre d’affaires reconstitué au titre de l’année 2014 une somme globale de 55 680 euros correspondant à des prêts qui lui ont été consentis ;

- c’est à tort que le service a remis en cause, pour les années 2014, 2015 et 2016, le bénéfice de l’exonération d’impôt sur le revenu prévue à l’article 44 octies du code général des impôts dès lors qu’il justifie avoir réalisé au moins 25 % de son chiffre d’affaires dans une zone franche urbaine ;

- la déchéance d’exonération résultant de l’article 302 nonies du code général des impôts équivaut, au titre des années 2015 et 2016, à une sanction qui est disproportionnée au regard de la durée de son retard à déposer ses déclarations ;

- la majoration de 40 % prévue à l’article 1729 du code général des impôts en cas de manquement délibéré a été appliquée en méconnaissance des dispositions de l’article L. 80 E du livre des procédures fiscales ;

- la majoration de 10 % prévue à l’article 1728 du code général des impôts méconnaît les dispositions de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales et ne peut lui être infligée dès lors que la pénalité de 40 % prévue à l’article 1729 du même code lui est déjà appliquée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 4 décembre 2024, le ministre de l’économie, des finances et de l’industrie conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.

II°) Sous le n° 25PA01007, par une requête, enregistrée le 22 mai 2024 au greffe de la cour administrative d’appel de Versailles, M. A…, représenté par M^e Gourves, demande à la cour :

1°) d’annuler le jugement n° 1912498 du 26 mars 2024 du tribunal administratif de Cergy-Pontoise ;

2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2014, 2015 et 2016, des cotisations supplémentaires de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2015, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2014 au 31 août 2017, ainsi que des pénalités correspondantes ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 4 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- la vérificatrice n’était pas territorialement compétente pour effectuer la vérification de comptabilité de son activité professionnelle ;

- le service a méconnu les paragraphes 70, 75 et 150 de l’instruction administrative référencée BOI-CF-DG-30 du 21 décembre 2017 ;

- le service a omis de retrancher du chiffre d’affaires reconstitué au titre de l’année 2014 une somme globale de 55 680 euros correspondant à des prêts qui lui ont été consentis ;

- c’est à tort que le service a remis en cause, pour les années 2014, 2015 et 2016, le bénéfice de l’exonération d’impôt sur le revenu prévue à l’article 44 octies du code général des impôts dès lors qu’il justifie avoir réalisé au moins 25 % de son chiffre d’affaires dans une zone franche urbaine ;

- la déchéance d’exonération résultant de l’article 302 nonies du code général des impôts équivaut, au titre des années 2015 et 2016, à une sanction qui est disproportionnée au regard de la durée de son retard à déposer ses déclarations ;

- la majoration de 40 % prévue à l’article 1729 du code général des impôts en cas de manquement délibéré a été appliquée en méconnaissance des dispositions de l’article L. 80 E du livre des procédures fiscales.

Par deux mémoires en défense, enregistrés le 4 décembre 2024, le ministre de l’économie, des finances et de l’industrie conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces des dossiers.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le décret n° 96-1154 du 26 décembre 1996 ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Desvigne-Repusseau,

- et les conclusions de M^me Jurin, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

Les requêtes n° 25PA01006 et n° 25PA01007 présentent à juger des questions semblables. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt.

M. A… exerce une activité d’expert-comptable et a également exercé une activité de commissaire aux comptes entre les années 2010 et 2015. A l’issue d’une vérification de comptabilité de ces activités portant sur la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016, étendue en matière de taxe sur la valeur ajoutée jusqu’au 31 août 2017, l’administration fiscale a mis à sa charge des suppléments d’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux au titre des années 2014, 2015 et 2016, des cotisations supplémentaires de contributions sociales au titre de l’année 2015 et lui a réclamé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 août 2017. M. A… fait appel des jugements des 8 janvier 2024 et 26 mars 2024 par lesquels le tribunal administratif de Montreuil et le tribunal administratif de Cergy-Pontoise ont respectivement rejeté ses demandes tendant à la décharge de ces impositions ainsi que des pénalités correspondantes.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

En ce qui concerne l’application de la loi fiscale :

D’une part, aux termes de l’article 350 terdecies de l’annexe III au code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la date à laquelle la proposition de rectification a été notifiée à M. A… : « I. – (…) seuls les fonctionnaires de la direction générale des finances publiques appartenant à des corps des catégories A et B peuvent fixer les bases d’imposition et liquider les impôts, taxes et redevances ainsi que proposer les rectifications / (…) / II. – Les fonctionnaires mentionnés au premier alinéa du I peuvent exercer les attributions que ces dispositions leur confèrent à l’égard des personnes physiques (…) qui ont déposé ou auraient dû déposer dans le ressort territorial du service déconcentré ou du service à compétence nationale dans lequel ils sont affectés une déclaration, un acte ou tout autre document (…) ». Aux termes de l’article L. 45-0 A du livre des procédures fiscales, alors en vigueur : « Sans préjudice des dispositions de l’article 11 du code général des impôts, lorsque le lieu de déclaration ou d’imposition d’un contribuable a été ou aurait dû être modifié, les agents des impôts compétents à l’issue de ce changement peuvent également assurer l’assiette et le contrôle de l’ensemble des impôts ou taxes non atteints par la prescription ».

D’autre part, en vertu des dispositions de l’article 40 A de l’annexe III au code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la période d’imposition en litige, les contribuables qui réalisent des bénéfices non commerciaux et sont placés sous le régime de la déclaration contrôlée, doivent souscrire une déclaration de leur bénéfice imposable au titre de l’année écoulée au service des impôts dont dépend le lieu d’exercice de la profession ou le principal établissement.

Il résulte de l’instruction qu’une inspectrice des finances publiques en poste à la 5ème brigade départementale de vérification Nord de la direction régionale des finances publiques d’Ile-de-France et de Paris, dont le siège est situé à Paris, a procédé, à compter du 16 octobre 2017, au contrôle de l’activité professionnelle de M. A… après lui avoir envoyé, le 21 septembre 2017, un avis de vérification de comptabilité à une adresse située à Paris et qu’à l’issue de ce contrôle, elle a signé le 1er décembre 2017 la proposition de rectification qui a été adressée à l’intéressé.

M. A… soutient que la vérificatrice n’était pas territorialement compétente pour procéder au contrôle de ses déclarations dès lors que son principal établissement était situé à Montfermeil (Seine-Saint-Denis) au cours de la période vérifiée, soit du 1er janvier 2014 au 31 août 2017. S’il est constant que l’activité de M. A… était située dans cette commune depuis le mois de juillet 2013, il résulte néanmoins de l’instruction que l’intéressé a déclaré à l’union de recouvrement des cotisations de sécurité sociale et d’allocations familiales (URSSAF), le 4 mai 2017, le transfert de son activité à une adresse située à Paris pour y établir son établissement principal avec effet au 1er avril 2017, et non, comme il le soutient, pour y ouvrir un établissement secondaire. En outre, M. A… doit être regardé comme ayant déclaré au même organisme, le 19 juin 2017, la création d’un établissement secondaire à Montfermeil avec effet au 1er avril 2017 dès lors que la déclaration du 19 juin 2017 ne fait pas état de la fermeture de l’établissement parisien. Ainsi, M. A… ayant réalisé des bénéfices non commerciaux et étant placé sous le régime de la déclaration contrôlée, la vérificatrice, qui était territorialement compétente pour contrôler son activité au titre de la période vérifiée du 1er avril au 31 août 2017 du fait de l’existence d’un établissement principal à Paris au cours de cette période, l’était également, en vertu des dispositions précitées de l’article L. 45-0 A du livre des procédures fiscales, pour contrôler son activité entre le 1er janvier 2014 et le 31 mars 2017. Si le requérant a déclaré à l’URSSAF, le 16 octobre 2017, la fermeture de son établissement principal situé à Paris et son transfert à Montfermeil avec effet au 1er avril 2017, cette circonstance n’est pas de nature à démontrer qu’il n’aurait exercé aucune activité à Paris entre le 1er avril et le 31 août 2017, alors qu’il résulte de l’instruction que, d’une part, M. A… a accusé réception, le 25 septembre 2017, de l’avis de vérification de comptabilité de son activité envoyé à l’adresse située à Paris, que, d’autre part, la première intervention de la vérificatrice a eu effectivement lieu dans les locaux du principal établissement de M. A… situé à Paris le 16 octobre 2017 et que, enfin, la dernière déclaration adressée à l’URSSAF, dans laquelle le requérant a précisé que, à la « suite [d’une] erreur d’enregistrement d’adresse, le cotisant exerce toujours à Montfermeil et n’a jamais exercé [à Paris] », est intervenue le jour même de la première intervention de la vérificatrice. Dans ces conditions, le moyen tiré de l’incompétence territoriale de la vérificatrice doit être écarté.

En ce qui concerne le bénéfice de la doctrine administrative :

M. A… n’est pas fondé à se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du bénéfice des énonciations des paragraphes 70, 75 et 150 de l’instruction administrative référencée BOI-CF-DG-30 du 21 décembre 2017 dès lors que les instructions administratives relatives à la procédure d’imposition, telle que l’instruction invoquée par le requérant, sont exclues du champ d’application de la garantie instituée par cet article.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :

D’une part, aux termes du I de l’article 256 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la période d’imposition en litige : « Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée (…) les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ». Aux termes de l’article 269 de ce code, dans sa rédaction applicable à la période d’imposition en litige : « 1 Le fait générateur de la taxe se produit : / a) Au moment où (…) la prestation de services est [effectuée] / (…) / 2. La taxe est exigible : / (…) / c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l’encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d’après les débits / (…) ».

D’autre part, aux termes de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales : « Dans tous les cas où une imposition a été établie d’office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l’imposition ». Aux termes de l’article R. 193-1 de ce livre : « Dans le cas prévu à l’article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l’imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ». En vertu de ces dispositions, il appartient à M. A…, qui ne conteste pas la régularité de la procédure ayant conduit à la taxation d’office de sa base d’imposition au titre de l’année 2014, d’apporter la preuve de l’exagération des impositions mises à sa charge au titre de cette année.

Il résulte de l’instruction que, en l’absence de comptabilité au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2014, la vérificatrice a reconstitué le chiffre d’affaires de l’activité de M. A… sur la base des encaissements constatés, au cours de l’année 2014, sur les comptes bancaires professionnels de l’intéressé. Ce chiffre d’affaires a été évalué, au stade de la proposition de rectification du 1er décembre 2017, à une somme de 320 087,30 euros toutes taxes comprises, ce qui correspond à une taxe sur la valeur ajoutée collectée de 53 347 euros. La vérificatrice ayant constaté que M. A… n’avait déclaré une taxe sur la valeur ajoutée collectée qu’à hauteur de 36 924 euros au titre de l’année 2014, un rappel de taxe sur la valeur ajoutée collectée au titre de cette période a été réclamé à concurrence de 16 424 euros, ce montant ayant été ramené, à la suite de l’avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, à la somme de 15 757 euros, du fait d’une évaluation du chiffre d’affaires pour l’année 2014 qui a été ramenée à une somme de 316 087,30 euros.

Pour contester le montant de la taxe sur la valeur collectée qui lui a été réclamé au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2014, M. A… soutient que l’administration fiscale aurait dû soustraire du chiffre d’affaires reconstitué au titre de cette période une somme globale de 55 680 euros correspondant à des prêts qui lui ont été consentis. S’agissant du prêt allégué de 40 000 euros qui lui aurait été consenti en avril 2014 par la société Jemeau Productions, si le requérant produit une attestation du 25 septembre 2018 par laquelle la gérante de cette société fait état d’un « prêt remboursable au plus tard le 31 décembre 2019 majoré d’un taux d’intérêt de 2 % », un document du 5 avril 2014 par lequel l’intéressé reconnaît devoir à la société une somme de 40 000 euros, une copie d’un chèque de 40 000 euros émis le 7 avril 2014 par la société au profit de M. A… et un extrait d’un compte courant d’associé ouvert dans les écritures comptables de la société Jemeau Productions mentionnant, à la date du 14 avril 2014, le débit d’une somme de 40 000 euros assortie du libellé « Prêt B… A… », ces éléments, qui n’ont au demeurant aucune date certaine, ne font toutefois pas apparaître l’objet du prêt allégué. Par ailleurs, le requérant n’établit pas avoir procédé, même partiellement, au remboursement de ce prétendu prêt, étant par ailleurs observé que le ministre relève, sans être contredit, que la société Jemeau Productions a pour comptable un cabinet comptable dont M. A… est l’un des associés ainsi que le dirigeant. Pour les mêmes motifs, M. A… n’établit pas, par les pièces qu’il produit, que les sommes de 5 680 euros et 4 000 euros qu’il a reçues de M^me C…, respectivement aux mois de février et octobre 2014, auraient un caractère de prêt, étant par ailleurs observé que le ministre relève, sans être contredit, que M^me C… est l’associée de M. A… au sein de plusieurs sociétés. Si le requérant soutient également que la vérificatrice aurait dû extourner du chiffre d’affaires reconstitué au titre de l’année 2014 les sommes de 4 000 euros et 2 000 euros, il ne peut utilement s’en prévaloir dès lors qu’il résulte de l’instruction que, à la suite de l’avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, l’administration a accepté de retrancher du chiffre d’affaires réalisé en 2014 la somme de 4 000 euros, d’une part, et du chiffre d’affaires réalisé en 2016 la somme de 2 000 euros, d’autre part. Par suite, c’est à bon droit que le service a procédé au rappel de taxe sur la valeur ajoutée collectée qui a été réclamé à M. A… au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2014 pour un montant de 15 757 euros.

En ce qui concerne l’impôt sur le revenu :

D’une part, aux termes de l’article 44 octies A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années d’imposition en litige : « I. – Les contribuables qui, entre le 1er janvier 2006 et le 31 décembre 2020, créent des activités dans les zones franches urbaines (…) définies au B du 3 de l’article 42 de la loi n° 95-115 du 4 février 1995 d’orientation pour l’aménagement et le développement du territoire, ainsi que ceux qui, entre le 1er janvier 2006 et le 31 décembre 2011, exercent des activités dans les zones franches urbaines (…) définies au deuxième alinéa du B du 3 de l’article 42 de la même loi sont exonérés d’impôt sur le revenu ou d’impôt sur les sociétés à raison des bénéfices provenant des activités implantées dans la zone jusqu’au 31 décembre 2010 pour les contribuables qui y exercent déjà une activité au 1er janvier 2006 ou, dans le cas contraire, jusqu’au terme du cinquante-neuvième mois suivant celui du début de leur activité dans l’une de ces zones (…) / (…) / Lorsque l’activité non sédentaire d’un contribuable est implantée dans une zone franche urbaine (…) mais est exercée en tout ou partie en dehors d’une telle zone, l’exonération s’applique si ce contribuable emploie au moins un salarié sédentaire à temps plein ou équivalent, exerçant ses fonctions dans les locaux affectés à l’activité, ou si ce contribuable réalise au moins 25 % de son chiffre d’affaires auprès de clients situés dans les zones franches urbaines (…) / (…) / II. – (…) / Le bénéfice exonéré ne peut excéder 100 000 [euros] par contribuable et par période de douze mois (…). Cette condition est appréciée à la clôture de l’exercice ou de la période d’imposition au titre duquel ou de laquelle l’exonération s’applique / (…) ». Depuis le 1er janvier 1997, la commune de Montfermeil (Seine-Saint-Denis) est en partie comprise dans la zone franche urbaine « Clichy-sous-Bois-Montfermeil » créée par l’annexe 10 au décret n° 96-1154 du 26 décembre 1996 portant délimitation de zones franches urbaines dans certaines communes.

D’autre part, aux termes de l’article 302 nonies du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années d’imposition en litige : « Les allégements d’impôt sur le revenu ou d’impôt sur les sociétés prévus aux articles 44 septies, 44 octies, 44 octies A, 44 terdecies, 44 quaterdecies, 44 quindecies, et 208 sexies ne s’appliquent pas lorsqu’une ou des déclarations de chiffre d’affaires se rapportant à l’exercice concerné n’ont pas été souscrites dans les délais et qu’il s’agit de la deuxième omission successive ».

Il appartient au juge de l’impôt de constater, au terme de l’instruction dont le litige qui lui est soumis a fait l’objet, si un contribuable remplit ou non les conditions lui permettant de se prévaloir de l’avantage fiscal institué par l’article 44 octies A du code général des impôts.

Il résulte de l’instruction que l’administration fiscale a remis en cause le bénéfice du régime d’exonération prévue à l’article 44 octies A du code général des impôts, sous lequel M. A… avait entendu placer son activité, créée en 2013 dans la zone franche urbaine « Clichy-sous-Bois-Montfermeil », pour les années 2014 à 2016, au motif que, s’agissant de l’année 2014, il ne remplissait pas la condition tenant à la réalisation d’au moins 25 % de son chiffre d’affaires auprès de clients situés dans une zone franche urbaine et que, s’agissant des années 2015 et 2016, il n’avait pas déclaré ou avait souscrit tardivement ses déclarations de chiffre d’affaires au moins à deux reprises pour chacune de ces années.

En premier lieu, M. A… soutient qu’en déduisant de son chiffre d’affaires dégagé au cours de l’année 2014 les sommes mentionnées au point 10, la part du chiffre d’affaires réalisé la même année auprès de ses clients situés dans la zone franche urbaine « Clichy-sous-Bois-Montfermeil » est supérieure à 25 %. Toutefois, s’il est constant que le chiffre d’affaires auprès des clients de la zone franche urbaine a été de 76 000 euros au cours de l’année 2014, il résulte en revanche de l’instruction, notamment de ce qui est jugé aux points 10 et 11, que le chiffre d’affaires total a été, au cours de la même année, de 316 087,30 euros, et non, comme le soutient le requérant, de 264 407 euros, de sorte que la part du chiffre d’affaires consacré aux clients situés dans la zone franche urbaine était, en l’espèce, de 24,04 % au cours de l’année 2014. Par suite, M. A… n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que l’administration a considéré qu’il ne remplissait pas, au titre de l’année 2014, la condition tenant à la réalisation d’au moins 25 % de son chiffre d’affaires auprès de clients situés dans une zone franche urbaine.

En deuxième lieu, aux termes de l’article 287 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : « Tout redevable de la taxe sur la valeur ajoutée est tenu de remettre au service des impôts dont il dépend et dans le délai fixé par arrêté une déclaration conforme au modèle prescrit par l’administration / 2. Les redevables soumis au régime réel normal d’imposition déposent mensuellement la déclaration visée au 1 indiquant, d’une part, le montant total des opérations réalisées, d’autre part, le détail des opérations taxables (…) ». En vertu des dispositions de l’article 39 de l’annexe IV à ce code, alors en vigueur, M. A…, qui relève du régime réel normal d’imposition au titre des années 2015 et 2016 et dont le lieu d’imposition est situé dans la petite couronne, est tenu de déposer chaque mois ses déclarations de chiffre d’affaires au plus tard le 15 du mois suivant celui au titre duquel elles sont établies.

Il résulte des dispositions précitées de l’article 302 nonies du code général des impôts que les allégements d’impôt sur le revenu ou d’impôt sur les sociétés qu’elles mentionnent ne s’appliquent pas au titre d’une année ou d’un exercice lorsque le contribuable a omis de souscrire dans les délais une ou plusieurs des déclarations de chiffre d’affaires auquel il était tenu au titre de cette période alors qu’il avait déjà, au cours de l’année ou de l’exercice en cause, déjà omis de souscrire dans les délais une ou plusieurs de ces déclarations.

Il résulte de l’instruction, et n’est d’ailleurs pas contesté, que M. A… n’a déposé aucune déclaration au titre des mois de janvier à septembre 2015 et qu’il a souscrit tardivement les déclarations au titre des mois d’octobre à décembre 2015 ainsi que celles au titre des mois de février et mars 2016, commettant ainsi une deuxième omission successive tant en 2015 qu’en 2016. Dans ces conditions, le requérant n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que l’administration fiscale a remis en cause, au titre des années 2015 et 2016, le bénéfice du régime d’exonération prévue à l’article 44 octies A du code général des impôts en se fondant sur les dispositions précitées de l’article 302 nonies du même code.

En dernier lieu, les dispositions précitées de l’article 302 nonies du code général des impôts, qui subordonnent le bénéfice d’avantages fiscaux en matière d’impôts sur les sociétés et sur le revenu à une condition liée au respect d’obligations de déclaration du chiffre d’affaires, dont la méconnaissance est par ailleurs réprimée par les sanctions fiscales prévues à l’article 1728 du même code, n’ont pas pour objet de prévenir ou de réprimer la méconnaissance de ces obligations, mais seulement de réserver le bénéfice de ces avantages aux contribuables remplissant les conditions prévues par la loi. En se fondant sur ces dispositions pour refuser le bénéfice d’un de ces avantages, l’administration ne prononce pas une sanction ayant le caractère d’une punition mais se borne à tirer les conséquences de ce que le contribuable ne remplit pas cette condition.

Compte tenu de ce qui est dit au point précédent, M. A… n’est pas fondé à soutenir que la remise en cause du régime d’exonération prévu par l’article 44 octies A du code général des impôts, sous lequel il avait entendu placer son activité, s’apparente à une sanction et que celle-ci serait disproportionnée.

Sur les pénalités :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’établissement des pénalités :

Aux termes de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la présente procédure : « Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l’administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable / Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l’expiration d’un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l’administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu’elle se propose d’appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l’intéressé de présenter dans ce délai ses observations ». Aux termes de l’article L. 80 E de ce livre, dans sa rédaction applicable à la présente procédure : « La décision d’appliquer les majorations et amendes prévues aux articles 1729, 1732 et 1735 ter du code général des impôts est prise par un agent de catégorie A détenant au moins un grade fixé par décret qui vise à cet effet le document comportant la motivation des pénalités ». Aux termes de l’article R. 80 E-1 du même livre, dans sa rédaction applicable à la présente procédure : « La décision d’appliquer les majorations et amendes mentionnées à l’article L. 80 E est prise par un agent ayant au moins le grade d’inspecteur divisionnaire ».

En premier lieu, il résulte des dispositions citées au point précédent que l’administration a l’obligation, au moins trente jours avant la mise en recouvrement des pénalités visées par le second alinéa de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales, d’adresser au contribuable un document, signé par un agent ayant au moins le grade d’inspecteur divisionnaire, comportant la motivation des pénalités qu’elle envisage de lui appliquer, et indiquant qu’il dispose d’un délai de trente jours pour présenter ses observations. L’administration est tenue de renouveler cette formalité si, pour quelque motif que ce soit, elle modifie, avant leur mise en recouvrement, la base légale, la qualification ou les motifs des pénalités qu’elle se propose d’appliquer au contribuable.

Pour demander la décharge de la pénalité de 40 % en cas de manquement délibéré prévue à l’article 1729 du code général des impôts, M. A… soutient que la signature apposée par l’inspectrice principale sur la proposition de rectification du 1er décembre 2017 diffère de celle figurant sur la réponse aux observations du contribuable du 20 février 2018, ce qui ne permettrait pas d’avoir la certitude que ces documents ont été effectivement signés par un agent détenant au moins le grade d’inspecteur divisionnaire. Toutefois, le requérant n’apporte aucun élément sérieux à l’appui de ses allégations. Il ne résulte pas de l’examen des pièces litigieuses que les signatures y figurant, qui ne peuvent pas être strictement identiques dès lors qu’elles sont manuscrites, présenteraient des variations de graphie si marquées qu’il serait possible d’en déduire qu’elles n’ont manifestement pas toutes été apposées par l’inspectrice principale dont le nom est mentionné. Par suite, M. A… n’est pas fondé à soutenir que la procédure d’établissement de la pénalité de 40 % qui lui a été infligée sur le fondement des dispositions de l’article 1729 du code général des impôts, serait entachée d’irrégularité.

En second lieu, les dispositions précitées de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales imposent à l’administration d’énoncer les considérations de droit et de fait qui constituent le fondement de la décision d’infliger une sanction fiscale.

Si, pour demander la décharge de la pénalité de 10 % prévue au a du 1 de l’article 1728 du code général des impôts, M. A… a entendu soutenir que la décision de lui infliger cette pénalité n’est pas motivée, il résulte toutefois de l’instruction que la proposition de rectification du 1er décembre 2017 mentionne les circonstances de droit et de fait ayant conduit à l’application de la pénalité en cause en raison du dépôt tardif par l’intéressé de sa déclaration de chiffre d’affaires au titre de l’année 2016. Par suite, ce moyen doit être écarté.

En ce qui concerne le bien-fondé des pénalités :

D’une part, aux termes de l’article 1728 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la date de l’infraction : « 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d’une déclaration ou d’un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt entraîne l’application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l’acte déposé tardivement, d’une majoration de : / a. 10 % en l’absence de mise en demeure ou en cas de dépôt de la déclaration ou de l’acte dans les trente jours suivant la réception d’une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d’avoir à le produire dans ce délai / (…) ». Aux termes de l’article 1729 de ce code, dans sa rédaction alors applicable : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt (…) entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré / (…) ».

D’autre part, aux termes de l’article 1729 A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la date de l’infraction : « (…) / 2. Lorsque des rehaussements sont opérés sur une déclaration tardive, la majoration prévue par l’article 1728 s’applique, à l’exclusion des majorations prévues par l’article 1729, tant aux droits résultant de la déclaration tardive qu’aux droits résultant des rehaussements apportés à la déclaration. Toutefois, les majorations prévues par l’article 1729 se substituent à la majoration pour retard sur la fraction des droits résultant des rehaussements lorsque leur taux est supérieur ».

S’agissant des bénéfices non commerciaux réalisés par M. A… en 2016, seule année au titre de laquelle la sanction pour dépôt tardif a été appliquée, il résulte de l’instruction que, d’une part, l’administration fiscale a appliqué cette majoration aux seuls droits résultant de la déclaration tardive du requérant et que, d’autre part, elle a appliqué la majoration pour manquement délibéré aux seuls droits résultant des rehaussements apportés à cette déclaration. Dans ces conditions, le requérant n’est pas fondé à soutenir que l’administration fiscale a cumulé à tort la majoration de 10 % prévue à l’article 1728 du code général des impôts et celle de 40 % prévue à l’article 1729 du même code.

Il résulte de tout ce qui précède que M. A… n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par les jugements attaqués, le tribunal administratif de Montreuil et le tribunal administratif de Cergy-Pontoise ont rejeté ses demandes.

Sur les frais liés au litige :

Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que M. A… demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens.

D E C I D E:

Article 1er : Les requêtes n° 25PA01006 et n° 25PA01007 de M. A… sont rejetées.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B… A… et à la ministre de l’action et des comptes publics.

Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d’Ile-de-France et de Paris.

Délibéré après l’audience du 16 décembre 2025, à laquelle siégeaient :

- M. Gallaud, président,

- M. Desvigne-Repusseau, premier conseiller,

- M^me Zeudmi Sahraoui, première conseillère,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 8 janvier 2026.

Le rapporteur,

M. Desvigne-Repusseau

Le président,

T. Gallaud

La greffière,

L. Chana

La République mande et ordonne à la ministre de l’action et des comptes publics en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.