Vu la procédure suivante :

I. Sous le n° 2306369, par une requête, enregistrée au greffe du tribunal administratif de Paris le 21 juillet 2023 et transmise au tribunal par une ordonnance du 1er août 2023, et des mémoires, enregistrés les 17 août 2023 et 9 décembre 2024, M. B… D… demande au tribunal :

1°) de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017, à concurrence de la somme de 22 359 euros pour 2016 et 10 912 euros pour 2017 ;

2°) de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017, à concurrence de la somme de 8 589 euros pour 2016 et 5 860 euros pour 2017 ;

3°) de prononcer la décharge des pénalités appliquées sur le fondement de l’article 1729 du code général des impôts correspondant à ces cotisations supplémentaires ou, à titre subsidiaire, à leur réduction en tant qu’elles concernent les rehaussements de ses revenus dans la catégorie des revenus fonciers et des revenus d’origine indéterminée ;

4°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 3 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- il n’était pas résident fiscal français, au sens de l’article 4 B du code général des impôts et de la convention fiscale franco-mauricienne, avant le 24 décembre 2016 ou, à tout le moins, le mois de juillet 2016 ;

- la mise en œuvre de l’article L. 69 du livre des procédures fiscales est irrégulière dès lors qu’il a répondu à la mise en demeure du 15 novembre 2019 par un courrier du 19 décembre suivant ;

- la proposition de rectification était insuffisamment motivée ;

- elle méconnaît les exigences prévues par la doctrine administrative référencée BOI-CF-PGR-10-10 §140, 5ème alinéa et BOI-CF-IOR-50-30 § 190 opposables sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

- l’administration fiscale était tenue d’attendre l’expiration du délai de trente jours octroyé pour répondre à la mise en demeure du 15 novembre 2019 avant de lui notifier les redressements en litige ;

- à supposer qu’il réside au Chesnay, le service départemental de vérification sis avenue de Malakoff à Paris 16 n’était dès lors pas compétent au sens de l’annexe III de l’article 350 terdecies du code général des impôts, pour procéder à l’examen de sa situation fiscale personnelle ;

- c’est à tort que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires s’est déclarée incompétente ;

- pour la détermination de ses revenus fonciers, le service vérificateur a omis de déduire, au titre des charges, les frais d’assurance de l’emprunt bancaire, d’un montant de 3 792,84 euros en 2016 et 3 629,40 euros en 2017, l’assurance propriétaire non occupant d’un montant de 262,52 euros en 2016, les frais de constat d’huissier du 27 décembre 2016 d’un montant de 718 euros, les charges de copropriété d’un montant de 17 587,23 euros, la taxe foncière de l’année 2016 pour un montant de 2 420 euros, étant précisé que la doctrine administrative, référencée BOI-RFPI-BASE-20-50 § 60, ne subordonne pas la déduction de la taxe au titre d’une année à son paiement effectif au titre de la même année, et, enfin, la somme de 4 129 euros acquittée en 2016 pour la réalisation de travaux d’un montant global de 23 657 euros ;

- pour la détermination de ces mêmes revenus fonciers, le service vérificateur a par ailleurs retenu, à tort, le loyer brut alors que la provision pour charges locatives n’est pas imposable, soit 4 400 euros pour 2016 et 13 200 euros pour 2017, le dépôt de garantie d’un montant de 15 000 euros et le virement de 5 000 euros en date du 16 juin 2016 ;

- l’administration ne peut se prévaloir des dispositions de l’article L. 203 du livre des procédures fiscales pour refuser de prononcer la réduction, en base, de ses revenus fonciers à concurrence de la somme de 13 200 euros dès lors que l’erreur commise par le service vérificateur ne peut profiter à l’administration, à décharge pour le contribuable ;

- la somme de 10 000 euros créditée sur son compte personnel le 8 décembre 2016 et la somme de 5 000 euros créditée sur son compte personnel le 21 juillet 2016 correspondent à des prêts intra-familiaux ;

- les sommes de 2 000 euros et 3 000 euros créditées sur son compte personnel le 9 août 2016 correspondent à des remboursements de frais relatifs à des voyages à l’étranger ;

- les pénalités pour manquement délibéré sont injustifiées ;

- à titre subsidiaire, les revenus taxés d’office sur le fondement de l’article L. 69 du livre des procédures fiscales ne peuvent être assortis d’une pénalité pour manquement délibéré et la rectification de ses revenus fonciers découle de la quote-part qu’il détient dans la SCI ARPAJ qui n’a pas déposée de déclaration fiscale n° 2072 au titre des années contrôlées de sorte que le service ne pouvait relever des inexactitudes ou des omissions dans ces déclarations pour fonder l’application des pénalités en litige.

Par un mémoire en défense, enregistré le 21 décembre 2023, le directeur départemental des finances publiques des Yvelines conclut au non-lieu à statuer sur les conclusions aux fins de réduction et de décharge présentées par M. D… à concurrence du dégrèvement accordé et au rejet du surplus de la requête.

Il soutient que :

- compte tenu des dégrèvements prononcés au cours de la phase pré-contentieuse jusqu’à la décision d’admission partielle de la réclamation préalable formée le 11 octobre 2022, le litige ne peut excéder les sommes de 22 014 euros et 14 140 euros en droits et pénalités au titre, respectivement, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu dues au titre des années 2016 et 2017 et les sommes de 13 647 euros et 9 578 euros en droits et pénalités au titre, respectivement, des cotisations supplémentaires de prélèvements sociaux dues au titre des années 2016 et 2017 ;

- un dégrèvement de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu mis à la charge de M. D… au titre de l’année 2016, d’un montant, en droits et pénalités, de 662 euros a été prononcé le 21 décembre 2023 ; l’administration fiscale sollicite l’application de l’article L. 203 du livre des procédures fiscales pour la détermination du montant des revenus fonciers nets imposables de M. D… au titre de l’année 2017 ;

- les moyens soulevés par M. D… ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 9 décembre 2024, la clôture d’instruction a été fixée au 10 février 2025.

II. Sous le n° 2306378, par une requête, enregistrée au greffe du tribunal administratif de Paris le 17 juillet 2023 et transmise au tribunal par une ordonnance du 1er août 2023, et des mémoires, enregistrés les 9 et 13 décembre 2024, M. B… D… demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge de l’amende fiscale à laquelle il a été assujettie en raison de l’absence de souscription de la déclaration par un résident de ses comptes bancaires détenus à l’étranger au titre de l’année 2017, d’un montant de 7 500 euros ;

2°) d’annuler l’avis de mise en recouvrement de cette amende émis le 8 juillet 2022 ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- l’avis de mise en recouvrement de l’amende en litige fait état d’un courrier de notification de cette amende du 1er novembre 2019 qu’il n’a jamais reçu ;

- cet avis de mise en recouvrement est irrégulier dès lors qu’il est dépourvu de la signature du comptable public ;

- à titre subsidiaire, l’amende appliquée au titre de l’année 2017 est mal fondée car il a déclaré l’existence de ces 5 comptes bancaires ouverts à l’étranger au titre de cette année ;

Par un mémoire en défense, enregistré le 21 décembre 2023, le directeur départemental des finances publiques des Yvelines conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par M. D… ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 9 décembre 2024, la clôture d’instruction a été fixée au 10 février 2025.

Vu les autres pièces des dossiers ;

Vu :

- la convention du 11 décembre 1980 entre le gouvernement de la République française et le gouvernement de l’Île Maurice tendant à éviter les doubles impositions en matière d’impôt sur le revenu et sur la fortune ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code des relations entre le public et l’administration ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Ghiandoni,

- et les conclusions de M^me Luyckx, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

M. D… a fait l’objet d’un examen de sa situation fiscale personnelle au titre de ses revenus perçus au cours des années 2016 et 2017 qui a donné lieu à la notification d’une proposition de rectification en date du 19 décembre 2019 à l’issue de laquelle l’administration fiscale a estimé que M. D… était résident fiscal français au titre des années en litige et a, d’une part, rectifié son quotient familial et procédé à des rehaussements, selon la procédure contradictoire prévue par l’article L. 55 du livre des procédures fiscales, de ses revenus dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, pour des montants de 5 497 euros pour 2016 et 5 098 euros pour 2017 et des revenus fonciers, pour des montants de 70 161 euros pour 2016 et 66 822 euros pour 2017, d’autre part, procédé à des rehaussements, selon la procédure de taxation d’office prévue par l’article L. 69 du livre des procédures fiscales, de ses revenus dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée pour des montants de 228 275 euros pour 2016 et 9 000 euros pour 2017 et, enfin, appliqué une amende d’un montant de 7 500 euros sur le fondement du IV de l’article 1736 du code général des impôts en raison du défaut de déclaration, pour l’année 2017, de cinq comptes bancaires détenus à l’étranger. M. D… a présenté des observations le 18 février 2020. Dans sa réponse aux observations du contribuable en date du 3 mars 2020, l’administration fiscale a ramené les rehaussements des revenus de M. D… dans la catégorie des revenus fonciers à la somme de 46 109 euros pour l’année 2016 et 66 682 euros pour l’année 2017. A l’issue du recours hiérarchique, le montant des rehaussements des revenus de M. D… dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée a été diminué de 91 000 euros pour l’année 2016. Après l’intervention de l’interlocutrice départementale, les rehaussements des revenus de M. D… dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée ont été ramenés à la somme de 36 000 euros au titre de l’année 2016 et abandonnés au titre de l’année 2017. Les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, de prélèvements sociaux et les pénalités correspondants mises à la charge de M. D… au titre des années contrôlées, d’un montant total de 89 895 euros, ont été mises en recouvrement le 31 août 2022. L’amende prévue par le IV de l’article 1736 du code général des impôts mise à la charge de M. D… a été mise en recouvrement le 8 juillet 2022. A l’issue de la réclamation contentieuse présentée par ce dernier le 11 octobre 2022, l’amende prévue par le IV de l’article 1736 du code général des impôts a été maintenue et les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux ont été ramenées à la somme globale de 76 818 euros après que l’administration fiscale a réduit le montant des rehaussements des revenus de M. D… dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée pour l’année 2016 à la somme de 20 000 euros.

Par sa requête enregistrée sous le n° 2306369, M. D… sollicite la réduction des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à sa charge au titre des années 2016 et 2017 et la décharge des pénalités correspondantes ou, à titre subsidiaire, la réduction de ces pénalités en tant qu’elles concernent les rehaussements de ses revenus dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée et dans la catégorie des revenus fonciers.

Par sa requête enregistrée sous le n° 2306378, M. D… sollicite la décharge de l’amende fiscale à laquelle il a été assujettie en raison de l’absence de souscription de la déclaration par un résident de ses comptes bancaires détenus à l’étranger au titre de l’année 2017.

Les requêtes n° 2306369 et n° 2306378, présentées par M. D…, concernent la situation d’un même contribuable au titre du même contrôle fiscal. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement.

Sur les conclusions aux fins de réduction des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvement sociaux et les conclusions aux fins de décharge des pénalités correspondantes :

En ce qui concerne l’étendue du litige :

Par une décision du 21 décembre 2023, l’administration fiscale a prononcé au profit de M. D… un dégrèvement, en droits et pénalités, à hauteur de 662 euros, de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu mise à sa charge au titre de l’année 2016. Par suite, la requête de M. D… est devenue sans objet à concurrence de la somme de 662 euros et il n’y a plus lieu, dans cette proportion, d’y statuer.

En ce qui concerne la régularité de la procédure :

En premier lieu, aux termes de l’article 350 terdecies de l’annexe III du code général des impôts, dans sa version alors applicable : « I. – Sous réserve des dispositions des articles 409 et 410 de l’annexe II au code général des impôts, seuls les fonctionnaires de la direction générale des finances publiques appartenant à des corps des catégories A et B peuvent fixer les bases d’imposition et liquider les impôts, taxes et redevances ainsi que proposer les rectifications. / (…) / II. – Les fonctionnaires mentionnés au premier alinéa du I peuvent exercer les attributions que ces dispositions leur confèrent à l’égard des personnes physiques ou morales ou groupements de personne de droit ou de fait qui ont déposé ou auraient dû déposer dans le ressort territorial du service déconcentré ou du service à compétence nationale dans lequel ils sont affectés une déclaration, un acte ou tout autre document ainsi qu’à l’égard des personnes ou groupements qui, en l’absence d’obligation déclarative, y ont été ou auraient dû y être imposés ou qui y ont leur résidence principale, leur siège ou leur principal établissement ».

En l’espèce, contrairement à ce que soutient le requérant, il ne résulte pas de l’instruction que l’administration fiscale aurait retenu que M. D… résidait, de façon permanente, au Chesnay-Rocquencourt au cours de l’année 2016. Il résulte, en effet, des déclarations du requérant retranscrites dans la proposition de rectification du 19 décembre 2019 non contestées par l’intéressé que, lors des opérations de contrôle, ce dernier a déclaré qu’en 2016, il résidait occasionnellement au Chesnay-Rocquencourt et occupait, par ailleurs, un appartement situé au dernier étage d’un immeuble du 16ème arrondissement sis avenue du président Wilson, adresse que l’intéressé a par ailleurs lui-même déclaré comme sa domiciliation à compter du 1er janvier 2017. Dans ces conditions, M. D… n’est pas fondé à critiquer la compétence territoriale de la 12ème brigade départementale de vérification de la direction des finances publiques Ile-de-France et Paris alors domiciliée au 146 avenue Malakoff dans le 16ème arrondissement qui a procédé à l’examen de sa situation fiscale personnelle au titre de ses revenus perçus au cours des années 2016 et 2017.

En deuxième lieu, aux termes de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales : « En vue de l’établissement de l’impôt sur le revenu, l’administration peut demander au contribuable des éclaircissements. (…) / Elle peut également lui demander des justifications lorsqu’elle a réuni des éléments permettant d’établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu’il a déclarés (…) ». Aux termes de l’article L. 16 A du même code : « (…) / Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d’éclaircissements ou de justifications, l’administration lui adresse une mise en demeure d’avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu’elle souhaite. ». Enfin, aux termes de l’article L. 69 du même code : « Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d’office à l’impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d’éclaircissements ou de justifications prévues à l’article L. 16 ».

A l’issue de la réclamation contentieuse présentée par M. D… le 11 octobre 2022, les rehaussements des revenus de ce dernier dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée ont été limités à la somme de 20 000 euros correspondant à un crédit de 5 000 euros inscrit le 21 juillet 2016 sur son compte détenu auprès de la banque HSBC, un crédit de 3 000 euros inscrit le 9 août 2016 sur ce même compte, un crédit de 10 000 euros inscrit le 8 décembre 2016 sur son compte détenu auprès de la banque BNP Paribas et un crédit de 3 000 euros inscrit le 9 août 2016 sur ce même compte. Il résulte de l’instruction, en particulier de la mise en demeure prévue par l’article L. 16 A du livre des procédures fiscales adressée au requérant le 15 novembre 2019, que, dans sa réponse à la demande d’éclaircissements et de justifications que lui avait adressée le service vérificateur le 24 mai 2019, M. D… n’a fourni aucune explication, ni aucun justificatif s’agissant des crédits bancaires ci-dessus rappelés. En outre, si M. D… soutient que c’est à tort que la proposition de rectification du 19 décembre 2019 indique qu’il n’a pas répondu à la demande d’éclaircissements adressée le 15 novembre 2019 alors qu’il a répondu à cette demande par un courrier du 19 décembre 2019, il résulte toutefois de l’instruction que M. D… n’a pas plus apporté d’explication ou de justifications de ces crédits bancaires dans cette dernière réponse. Ainsi, le requérant n’est, en tout état de cause, pas fondé à soutenir que c’est à tort que ces crédits bancaires ont été taxés d’office dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée en application de l’article L. 69 du livre des procédures fiscales.

En troisième lieu, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. Sur demande du contribuable reçue par l’administration avant l’expiration du délai mentionné à l’article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours (…) ». L’article R.*57-1 du même livre dispose que « la proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L’administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ». Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter, outre la désignation de l’impôt concerné, de l’année d’imposition et de la base des redressements, ceux des motifs sur lesquels l’administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés qui sont nécessaires pour permettre au contribuable de formuler ses observations de manière entièrement utile.

Il résulte de l’instruction que la motivation de la proposition de rectification du 19 décembre 2019 satisfaisait aux exigences de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales. Si M. D… soutient que cette proposition de rectification mentionnait, à tort, qu’il n’avait pas répondu à la mise en demeure prévue par l’article L. 16 A du livre des procédures fiscales adressée le 15 novembre 2019, en tout état de cause, l’erreur dont serait entachée la proposition de rectification à cet égard n’affecte pas le caractère suffisant de sa motivation. Par suite, le moyen doit être écarté.

En quatrième lieu, l’administration fiscale fait valoir en défense, sans être contestée, que sa mise en demeure prévue par l’article L. 16 A du livre des procédures fiscales, en date du 15 novembre 2019, a été réceptionnée le 18 novembre suivant par le requérant. Ainsi, alors que la proposition de rectification qui lui a été adressée est datée du 19 décembre 2019, M. D… n’est pas fondé à soutenir que les redressements en litige lui auraient notifiés avant l’expiration du délai de trente jours suivant cette mise en demeure. Le moyen doit être écarté.

En cinquième lieu, le sens de l’avis émis par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires ne peut avoir d’autre effet que de modifier, le cas échéant, la dévolution de la charge de la preuve dans les termes prévus par l’article L. 192 du livre des procédures fiscales. Dès lors, si la commission se déclare incompétente en se méprenant sur l’étendue de sa saisine ou du domaine d’intervention que lui attribuent les dispositions de l’article L. 59 A du livre des procédures fiscales, cette erreur n’affecte pas la régularité de la procédure d’imposition et n’est, par suite, pas de nature à entraîner la décharge de l’imposition contestée. Le moyen invoqué par M. D… tiré de ce que c’est à tort que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires s’est déclarée incompétente alors qu’elle était notamment saisie du caractère injustifié des crédits portés sur ses comptes bancaires taxés dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée, est dès lors inopérant et doit être écarté pour ce motif.

En sixième lieu, M. D… n’est pas fondé à se prévaloir des instructions administratives référencées BOI-CF-PGR-10-10 §140, 5ème alinéa et BOI-CF-IOR-50-30 § 190 relatives à la procédure d’imposition, qui sont exclues du champ d’application de la garantie contre les changements de doctrine figurant à l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

S’agissant de la domiciliation fiscale de M. D… au titre de l’année 2016 :

Quant à l’application du droit interne :

Aux termes de l’article 4 A du code général des impôts : « Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l’impôt sur le revenu en raison de l’ensemble de leurs revenus. / Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française ». Aux termes de l’article 4 B de ce même code : « 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l’article 4 A : / a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal. / b. Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu’elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire. / c. Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques ».

Il résulte de l’instruction que M. D… est divorcé de M^me F… avec qui il a eu deux enfants, E… et C…, nés respectivement en 2003 et 2004, dont il n’avait pas la garde en 2016 mais dont il est constant qu’ils résidaient en France au cours de cette année. M. D… est également père G…, né en 2010, de son union avec M^me A…, laquelle résidait, en 2016, dans une propriété située au Chesnay-Rocquencourt, détenue par la SCI ETAK dont M. D… est associé et gérant et qu’il a lui-même déclaré comme son adresse personnelle pour l’immatriculation de ses véhicules et auprès de la banque BNP Paribas et de la banque libanaise FNB où il détenait des comptes personnels au titre des années contrôlées. Enfin, si M. D… soutient, dans ses écritures, qu’il n’était pas en couple avec M^me A… au cours de l’année 2016, ces allégations sont contredites par les termes du jugement du tribunal de grande instance de Nanterre qu’il produit, en date du 24 avril 2017, relatif à sa demande tendant à l’obtention de la garde de son fils C…, qui indique « le père vit en couple et a un autre fils de sa compagne ». Eu égard à l’ensemble de ces éléments constitutifs de la vie personnelle de M. D… en 2016, ce dernier doit être regardé comme ayant eu en France son foyer au cours de cette année au sens du a du 1 de l’article 4 B du code général des impôts.

Quant à l’application de la convention fiscale franco-mauricienne :

Aux termes de l’article 4 de la convention franco-mauricienne du 11 décembre 1980 modifiée par un avenant du 23 juin 2011, « 1. Au sens de la présente Convention, l’expression " résident d’un Etat " désigne toute personne qui, en vertu de la législation de cet Etat, est assujettie à l’impôt dans cet Etat, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue. Toutefois, cette expression ne comprend pas les personnes qui ne sont assujetties à l’impôt dans cet Etat que pour les revenus de sources situées dans cet Etat ou pour la fortune qui y est située. / 2. Lorsque, selon les dispositions du paragraphe 1, une personne physique est un résident des deux Etats, sa situation est réglée de la manière suivante : / a) Cette personne est considérée comme un résident de l’Etat où elle dispose d’un foyer d’habitation permanent ; si elle dispose d’un foyer d’habitation permanent dans les deux Etats, elle est considérée comme un résident de l’Etat avec lequel ses liens personnels et économiques sont les plus étroits (centre des intérêts vitaux) ; / b) Si l’Etat où cette personne a le centre de ses intérêts vitaux ne peut pas être déterminé, ou si elle ne dispose d’un foyer d’habitation permanent dans aucun des Etats, elle est considérée comme un résident de l’Etat où elle séjourne de façon habituelle ; / c) Si cette personne séjourne de façon habituelle dans les deux Etats ou si elle ne séjourne de façon habituelle dans aucun d’eux, elle est considérée comme un résident de l’Etat dont elle possède la nationalité ; […] »

Si M. D… a déclaré résider à l’Ile Maurice au cours de l’année 2016, il ne produit aucun élément de nature à démontrer la réalité de cette domiciliation. Il n’est pas plus établi qu’il y aurait exercé une activité professionnelle au cours de cette année. A cet égard, s’il produit un « accord de coopération anti-fraude » conclu par l’entreprise Telecom, dont il est associé et gérant de fait, avec la structure « Information and Communications Authority Technologies » chargée d’assurer le contrôle et la régulation des communications téléphoniques sur le territoire de l’Ile Maurice, ce contrat, signé le 27 août 2010, ne permet pas d’établir que M. D… exerçait une activité économique à l’Ile Maurice en 2016 compte tenu de sa date de signature et alors qu’il ressort du jugement du tribunal de grande instance de Nanterre mentionné au point 16 qu’ « un litige avec l’Ile Maurice aurait provoqué l’état de cessation des paiements » relatifs à cet accord à une date non précisée. Enfin, si M. D… produit une attestation de l’administration fiscale mauricienne établie le 18 octobre 2019 indiquant que M. D… « est enregistré auprès de l’autorité fiscale mauricienne (…) et a fait une déclaration de ses revenus fiscaux se terminant le 1er janvier 2012 au 30 juin 2016 », il ne produit, en tout état de cause, aucun élément permettant de connaître la nature des revenus déclarés pour l’année 2016. Dans ces conditions, il n’est pas établi que M. D… était résident fiscal mauricien au cours de l’année 2016. Il s’ensuit que la convention franco-mauricienne ne fait pas échec à l’imposition en France des revenus de M. D… au titre de cette année.

S’agissant des rehaussements dans la catégorie des revenus fonciers :

Aux termes de l’article 28 du code général des impôts : « Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété. ». Aux termes de son article 31, dans sa version applicable aux années en litige : « I. – Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : / 1° Pour les propriétés urbaines : / a) Les dépenses de réparation et d’entretien effectivement supportées par le propriétaire ; / a bis) les primes d’assurance ; / a ter) Le montant des dépenses supportées pour le compte du locataire par le propriétaire dont celui-ci n’a pu obtenir le remboursement, au 31 décembre de l’année du départ du locataire ; / a quater) Les provisions pour dépenses, comprises ou non dans le budget prévisionnel de la copropriété, prévues aux articles 14-1 et 14-2 de la loi n° 65-557 du 10 juillet 1965 fixant le statut de la copropriété des immeubles bâtis, supportées par le propriétaire, diminuées du montant des provisions déduites l’année précédente qui correspond à des charges non déductibles ; / b) Les dépenses d’amélioration afférentes aux locaux d’habitation, à l’exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d’agrandissement, (…) / c) Les impositions, autres que celles incombant normalement à l’occupant, perçues, à raison desdites propriétés, au profit des collectivités territoriales, de certains établissements publics ou d’organismes divers, à l’exception de la taxe annuelle sur les locaux à usage de bureaux, les locaux commerciaux et les locaux de stockage perçue dans la région d’Ile-de-France prévue à l’article 231 ter ; / d) Les intérêts de dettes contractées pour la conservation, l’acquisition, la construction, la réparation ou l’amélioration des propriétés (…) / e) (…) des frais de procédure (…) ». Il appartient au contribuable, pour l’application de ces dispositions, de justifier de la déductibilité des dépenses qu’il entend déduire du revenu foncier brut défini à l’article 28 du code général des impôts.

En premier lieu, M. D… soutient que pour la détermination de ses revenus fonciers, le service vérificateur lors de la vérification de comptabilité de la SCI ARPAJ, dont il assure la gestion et détient 99 % des parts, a omis de déduire, au titre des charges, les frais d’assurance de l’emprunt bancaire du bien loué, d’un montant de 3 792,84 euros en 2016 et 3 629,40 euros en 2017, l’assurance propriétaire non occupant d’un montant de 262,52 euros en 2016, les frais de constat d’huissier du 27 décembre 2016 d’un montant de 718 euros, les charges de copropriété d’un montant de 17 587,23 euros, la taxe foncière de l’année 2016 pour un montant de 2 420 euros et, enfin, une facture de travaux d’un montant de 23 657 euros.

D’une part, sur le fondement du d du 1° de l’article 31 du code général des impôts, peuvent être admis en déduction, pour la détermination des revenus fonciers, les intérêts des dettes directement engagées pour les finalités prévues par ces dispositions. A ce titre, le courrier émis le 21 septembre 2022 par Metlife qui se borne à indiquer que « les primes pour l’année 2016 et 2017 », d’un montant respectif de 3 792,84 euros et 3 629,40 euros, ont été réglées par la SCI ARPAJ sans préciser ni la nature de ces primes, ni la date à laquelle ces sommes ont été acquittées, ne suffit pas à en démontrer la déductibilité en application des dispositions du code général des impôts précitées. L’administration fiscale fait par ailleurs valoir, en défense, que les relevés bancaires produits pour l’année 2016 par le requérant ne permettent d’identifier que le versement d’une somme globale de 3 532,63 euros au titre des frais d’emprunt déductibles et elle ajoute, sans être contestée, que la SCI Arpaj ne donne en location à titre onéreux que 91 % de ses biens. Elle est dès lors fondée à soutenir que seule la somme de 3 215 euros pouvait être admise en charge au titre de l’année 2016 sur le fondement du d du 1° de l’article 31 du code général des impôts.

D’autre part, la taxe ou la redevance d’enlèvement des ordures ménagères est au nombre des impositions et redevances récupérables de plein droit par les propriétaires sur leurs locataires et, par conséquent, est exclue des charges de propriété déductibles des revenus fonciers. Sa déduction n’est admise que dans le cas où le propriétaire n’a pu récupérer les montants correspondants sur ses locataires. En l’espèce, si M. D… justifie s’être acquitté des taxes foncières des années 2016 et 2017, dont le montant s’élève, respectivement, à la somme de 2 420 euros et 2 430 euros, l’administration fiscale fait valoir, sans être contestée, que ces sommes comprennent également la taxe d’enlèvement des ordures ménagères due pour chacune de ces années dont le montant s’élève à la somme de 705 euros pour 2016 et 708 euros pour 2018. M. D… n’établit pas avoir été dans l’impossibilité de récupérer les taxes d’enlèvement des ordures ménagères auprès de ses locataires. L’administration fiscale est dès lors fondée à soutenir que, compte tenu de la part du bien de la SCI ARPAJ donné en location rappelé au point 21, seule la somme de 1 560 euros pour 2016 et 1 567 euros pour 2017 pouvaient être admises en charge sur le fondement du c du 1° de l’article 31 du code général des impôts. Or, il résulte de l’instruction que l’administration fiscale a admis ces sommes en déduction des revenus fonciers de M. D… dans l’avis de dégrèvement intervenu en cours d’instance pour ce qui concerne l’année 2016 et dans sa réponse aux observations du contribuable pour ce qui concerne l’année 2017.

Ensuite, les courriers produits par M. D… au soutien de sa demande tendant à ce que soient admises en déduction les sommes relatives à l’assurance propriétaire non occupant et les frais d’huissier exposés au point 20 font état de sommes impayées. M. D…, qui, par les autres pièces qu’il produit, ne démontre par ailleurs pas avoir acquittés ces sommes au cours des années en litige, n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort qu’elles n’ont pas été comptabilisées au titre des charges déductibles de ces années.

Par ailleurs, les charges dont l’article 31 du code général des impôts autorise la déduction pour la détermination du revenu net sont celles qui ont été effectivement supportées au cours de l’année dont les résultats servent de base à l’imposition. Dès lors, M. D… n’est pas fondé à solliciter la déduction, au titre de l’année 2017, de la somme de 17 587,23 euros relatives aux charges de copropriété du bien détenu par la SCI ARPAJ alors qu’il ne produit, à ce titre, qu’un relevé de compte de la société Oralia faisant état du règlement par chèque de cette somme le 4 janvier 2018.

Enfin, M. D… n’établit pas que la somme de 4 129 euros relative à des chèques émis entre janvier et novembre 2016 correspondrait au règlement partiel de travaux de réparation et d’entretien réalisés sur le bien détenu par la SCI ARPAJ au cours de l’année 2016 alors que la facture relative à ces travaux est datée du 30 mars 2016 et porte la mention « payé ». Ainsi, M. D… n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que l’administration fiscale a refusé d’admettre cette somme en déduction de ses revenus fonciers sur le fondement du a du 1° de l’article 31 du code général des impôts.

En second lieu, M. D… se prévaut d’une exagération des rehaussements mis à sa charge dans la catégorie des revenus fonciers après la vérification de comptabilité de la SCI ARPAJ, en raison de la prise en compte, d’une part, des sommes de 4 400 euros pour l’année 2016 et 13 200 euros pour l’année 2017 correspondant, selon lui, à des provisions pour charges locatives, d’autre part, de la somme de 15 000 euros correspondant à un dépôt de garantie comptabilisé au titre de l’année 2016 et, enfin, de la somme de 5 000 euros encaissée le 16 juin 2016 correspondant à une avance de trésorerie de l’associé-gérant.

D’une part, dans son mémoire en défense, l’administration fiscale admet que le dépôt de garantie de 15 000 euros encaissé le 27 juillet 2016 et l’avance de trésorerie de 5 000 euros versée le 9 juin 2016 par M. D… ne sont pas imposables. Il ne résulte toutefois pas de l’instruction que ces sommes auraient été prises en compte pour le calcul du dégrèvement prononcé le 21 décembre 2023. Ainsi, il y a lieu de retrancher ces sommes des revenus fonciers perçus par la SCI ARPAJ au cours de l’année 2016. Dès lors, compte tenu des parts qu’il détient dans la SCI ARPAJ, M. D… est fondé à solliciter la réduction des impositions supplémentaires, ainsi que les pénalités correspondantes, mises à sa charge pour l’année 2016 à concurrence d’une réduction de la base imposable dans la catégorie des revenus fonciers de 19 800 euros.

En revanche, d’autre part, c’est sans méconnaître les dispositions de l’article 28 du code général des impôts que l’administration a comptabilisé les loyers bruts, incluant les charges locatives, perçus au cours des années en litige. En outre, si l’administration fiscale admet que les provisions pour charges locatives, d’un montant mensuel de 1 100 euros, acquittées par la société locataire du bien de la SCI ARPAJ en 2016 ne pouvaient être comptabilisées dans la catégorie des revenus fonciers, elle fait valoir, à cet égard, sans être contestée, que ces provisions n’ont été encaissées que trois fois au cours de l’année 2016, pour un montant total de 3 300 euros. Par ailleurs, il résulte de ce qui précède qu’aucune autre charge n’était déductible au titre de l’année 2017. Dès lors, sans qu’il soit besoin de statuer sur la demande de compensation présentée par l’administration sur le fondement de l’article L. 203 du livre des procédures fiscales, le requérant n’est pas fondé à demander la réduction des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales et les pénalités correspondantes auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2017.

S’agissant des rehaussements dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée :

Aux termes de l’article 12 du code général des impôts : « L’impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année ».

Aux termes de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales : « Dans tous les cas où une imposition a été établie d’office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l’imposition ». Il résulte de ces dispositions qu’il incombe aux contribuables régulièrement taxés d’office sur le fondement de l’article L. 69 du livre des procédures fiscales précité pour les revenus d’origine indéterminée, d’établir que les sommes concernées, soit ne constituent pas des revenus imposables, soit se rattachent à une catégorie déterminée de revenus. Toutefois, lorsqu’elle entend remettre en cause, même par voie d’imposition d’office, le caractère non imposable de sommes perçues par un contribuable, dont il est établi qu’elles lui ont été versées par l’un de ses parents, il incombe à l’administration de justifier que les sommes en cause ne revêtent pas le caractère d’un prêt familial. La présomption de prêt à caractère familial ne trouve cependant pas à s’appliquer en cas d’existence entre eux d’une relation d’affaires.

Il résulte de l’instruction que, à l’issue de la réclamation contentieuse présentée par M. D… le 11 octobre 2022, les rehaussements des revenus de ce dernier dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée ont été limités à la somme de 20 000 euros correspondant à un crédit de 5 000 euros inscrit le 21 juillet 2016 sur son compte détenu auprès de la banque HSBC, un crédit de 3 000 euros inscrit le 9 août 2016 sur ce même compte, un crédit de 10 000 euros inscrit le 8 décembre 2016 sur son compte détenu auprès de la banque BNP Paribas et un crédit de 3 000 euros inscrit le 9 août 2016 sur ce même compte.

En premier lieu, si M. D… soutient que les sommes de 10 000 euros et 5 000 euros crédités sur ses comptes bancaires respectivement les 8 décembre 2016 et 21 juillet 2016 correspondent à des prêts consentis par sa mère, il résulte de l’instruction qu’au cours de l’année en litige, celle-ci était la représentante de la société Entreprise Telecom dont le requérant était associé et gérant de fait. Ainsi, à supposer même que la mère du requérant soit à l’origine de ces crédits bancaires, ce dernier ne démontre pas leur caractère de prêt familial.

En second lieu, si M. D… soutient que les sommes de 2 000 euros et 3 000 euros créditées sur ses comptes bancaires le 9 août 2016 correspondent à des remboursements de frais de déplacement à l’étranger, il ne produit aucun élément de nature à établir la réalité de ses allégations.

Dans ces conditions, l’administration fiscale était fondée à rehausser les revenus perçus par M. D… au titre de l’année 2016 dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée à concurrence des sommes rappelées au point 31.

En ce qui concerne les pénalités :

Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ».

Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l’administration doit apporter la preuve, d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d’autre part, de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt.

Si M. D… s’est présenté comme résident mauricien au cours de l’année 2016, il résulte notamment de ce qui a été exposé aux points 16 et 18 du présent jugement qu’il n’a produit aucun élément sérieux de nature à le démontrer et qu’alors qu’il n’avait déclaré aucun revenu au titre de cette année, il a alors omis de déclarer la somme globale de 20 000 euros crédités sur ses comptes bancaires. A cet égard, la circonstance que ces revenus aient été taxés d’office sur le fondement de l’article L. 69 du livre des procédures fiscales ne fait pas obstacle à l’application des pénalités prévues par l’article 1729 du code général des impôts précitées. Il résulte par ailleurs de l’instruction que M. D…, gérant et détenteur de 99 % des parts sociales de la SCI ARPAJ, n’a déclaré aucun des revenus fonciers perçus à raison de sa quote-part détenue dans cette société au cours des années contrôlées. Dès lors, par ces éléments, l’administration doit être regardée comme démontrant l’intention délibérée de M. D… d’éluder l’impôt.

Sur les conclusions aux fins de décharge de l’amende prévue par le IV de l’article 1736 du code général des impôts et d’annulation de l’avis de mise en recouvrement du 8 juillet 2022 :

En premier lieu, aux termes de l’article L. 256 du livre des procédures fiscales : « Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n’a pas été effectué à la date d’exigibilité. / Un avis de mise en recouvrement est également adressé par le comptable public compétent pour la restitution des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature mentionnés au premier alinéa et indûment versés par l’Etat. L’avis de mise en recouvrement est individuel. Il est émis et rendu exécutoire par l’autorité administrative désignée par décret, selon les modalités prévues aux articles L. 212-1 et L. 212-2 du code des relations entre le public et l’administration. Les pouvoirs de l’autorité administrative susmentionnée sont également exercés par le comptable public compétent. / Les modalités d’application du présent article sont fixées par décret en Conseil d’Etat. ». Aux termes de l’article L. 212-2 du code des relations entre le public et l’administration : « Sont dispensés de la signature de leur auteur, dès lors qu’ils comportent ses prénom, nom et qualité ainsi que la mention du service auquel celui-ci appartient, les actes suivants : / (…) / 3° Quelles que soient les modalités selon lesquelles ils sont portés à la connaissance des intéressés, les saisies administratives à tiers détenteur, adressées tant au tiers saisi qu’au redevable, les lettres de relance relatives à l’assiette ou au recouvrement, les avis de mise en recouvrement, les mises en demeure de souscrire une déclaration ou d’effectuer un paiement, les décisions d’admission totale ou partielle d’une réclamation et les demandes de documents et de renseignements pouvant être obtenus par la mise en œuvre du droit de communication prévu au chapitre II du titre II de la première partie du livre des procédures fiscales ; ».

Il résulte des dispositions précitées que l’avis de mise en recouvrement du 8 juillet 2022 relatif à l’amende prévue par le IV de l’article 1736 du code général des impôts n’avait pas à comporter, à peine d’irrégularité, la signature du comptable public. Dès lors, le moyen soulevé par M. D… doit être écarté.

En deuxième lieu, aux termes de l’article R. 256 du livre des procédures fiscales : « L’avis de mise en recouvrement prévu à l’article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l’objet de cet avis. (…) Lorsque l’avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l’article L. 57 ou à la notification prévue à l’article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l’informant d’une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications ».

Si l’avis de mise en recouvrement du 8 juillet 2022 mentionne une proposition de rectification du 1er novembre 2019 alors que celle-ci date du 19 décembre 2019, cette erreur matérielle est sans incidence sur la régularité de cet avis de mise en recouvrement qui indique par ailleurs l’ensemble des informations visées à l’article R. 256 du livre des procédures fiscales de nature à permettre au requérant de comprendre l’origine des sommes mises en recouvrement. Ainsi, le moyen soulevé par M. D… doit être écarté.

En troisième lieu, aux termes du IV de l’article 1736 du code général des impôts : « IV. – 1. Les infractions au premier alinéa de l’article 1649 A sont passibles d’une amende de 1 500 € par ouverture ou clôture de compte non déclarée. ». L’article 1649 A du code général des impôts prévoit, dans sa version en vigueur en 2017 : « Les personnes physiques, les associations, les sociétés n’ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France, sont tenues de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus ou de résultats, les références des comptes ouverts, utilisés ou clos à l’étranger. Les modalités d’application du présent alinéa sont fixées par décret. / Les sommes, titres ou valeurs transférés à l’étranger ou en provenance de l’étranger par l’intermédiaire de comptes non déclarés dans les conditions prévues au deuxième alinéa constituent, sauf preuve contraire, des revenus imposables. ». Enfin, aux termes de l’article 344 A de l’annexe III du code général des impôts : « I. – Les comptes à déclarer en application du deuxième alinéa de l’article 1649 A du code général des impôts sont ceux ouverts auprès de toute personne de droit privé ou public qui reçoit habituellement en dépôt des valeurs mobilières, titres ou espèces. / II. – Les personnes physiques joignent la déclaration de compte à la déclaration annuelle de leurs revenus. Chaque compte à usage privé, professionnel ou à usage privé et professionnel doit être mentionné distinctement. / (…) III. – La déclaration de compte mentionnée au II porte sur le ou les comptes ouverts, utilisés ou clos, au cours de l’année ou de l’exercice par le déclarant, l’un des membres de son foyer fiscal ou une personne rattachée à ce foyer. »

La production, par M. D…, de sa déclaration de compte à l’étranger établie le 6 mai 2017 et jointe à sa déclaration de revenus perçus au titre de l’année 2016 n’est pas de nature à établir qu’il avait déclaré les 5 comptes qu’il détenait à l’étranger au cours de l’année 2017 et qui, en application des dispositions précitées, auraient nécessairement dû faire l’objet d’une déclaration jointe à sa déclaration de revenus perçus pour l’année 2017 établie en 2018. Ainsi, le moyen tiré de l’absence de bien-fondé de l’amende en litige doit être écarté.

Il résulte de tout ce qui précède que M. D… est seulement fondé à solliciter la réduction des impositions supplémentaires, ainsi que les pénalités correspondantes, mises à sa charge pour l’année 2016 à concurrence d’une réduction de la base imposable dans la catégorie des revenus fonciers de 19 800 euros.

Sur les conclusions tendant à l’application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative :

Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante pour l’essentiel, la somme que M. D… demande au titre des frais exposés non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : Il n’y a plus lieu de statuer sur les conclusions aux fins de réduction de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu à laquelle M. D… a été assujetti pour l’année 2016 à concurrence du dégrèvement, en droits et pénalités, prononcé le 21 décembre 2023, d’un montant de 662 euros.

Article 2 : La base de l’impôt sur le revenu assigné à M. D… au titre de l’année 2016 est réduite d’une somme de 19 800 euros dans la catégorie des revenus fonciers.

Article 3 : Il est accordé à M. D… une réduction, en droits et pénalités, des impositions dues au titre de l’année 2016 correspondant à la réduction de base définie à l’article 2.

Article 4 : Le surplus des conclusions des requêtes de M. D… est rejeté.

Article 5 : Le présent jugement sera notifié à M. B… D… et au directeur départemental des finances publiques des Yvelines.

Délibéré après l’audience du 13 octobre 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Sauvageot, présidente,

M^me Lutz, première conseillère,

M^me Ghiandoni, première conseillère,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 3 novembre 2025.

La rapporteure,

signé

S. Ghiandoni

La présidente,

signé

J. Sauvageot

La greffière,

signé

Sambaké

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.