Vu la procédure suivante :

Par une requête initiale et un mémoire complémentaire, enregistrés respectivement le

10 septembre 2020 et le 17 septembre 2022, M^me F, représentée par M^e Jaulin, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires mises à sa charge au titre de l’impôt sur le revenu et des cotisations sociales pour les années 2006 à 2010 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 4 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

Sur la régularité de la procédure :

— l’administration fiscale a méconnu les principes de loyauté, d’équité et d’égalité des armes dès lors que les éléments de preuves de la détention des comptes bancaires ne lui ont pas été communiqués ;

— c’est à tort que l’administration fiscale a fait application de la procédure prévue à l’article L. 16 du livre des procédures fiscales, ce qui rend l’ensemble de la procédure irrégulière ;

— la procédure de contrôle fiscal est située en dehors du cadre légal dès lors qu’elle s’apparente à un examen de situation fiscale personnelle sans être assortie des garanties offertes aux contribuables prévues aux articles L. 12 et L. 47 du livre des procédures fiscales ;

— la proposition de rectification n’était pas motivée en application de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales et de l’article R. 57-1 du même livre.

Sur le bien-fondé de l’imposition :

— aucune donnée sur laquelle se fonde l’administration fiscale n’est de nature à établir que M^me F serait la bénéficiaire réelle des sommes créditées sur les huit comptes bancaires ;

— l’administration devait apporter des précisions sur les modalités de détermination des impositions ;

— c’est à tort que l’administration fiscale s’est fondée sur des documents et informations irrégulièrement obtenues, en méconnaissance de l’article L. 10-0 AA du livre des procédures fiscales, et elle est fondée à se prévaloir en ce sens de la décision du Conseil constitutionnel n° 2013-679 QPC du 4 décembre 2013.

Sur les pénalités :

— la majoration de 80 % n’est pas fondée, en l’absence de manœuvres frauduleuses.

Par un mémoire en défense, enregistré le 8 décembre 2020, le directeur de la direction nationale des vérifications de situations fiscales conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par M^me F ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales ;

— la décision du Conseil constitutionnel n° 2013-679 QPC du 4 décembre 2013 ;

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. B,

— les conclusions de M^me Belle, rapporteure publique,

— et les observations de M^e Jaulin, représentant M^me F.

Considérant ce qui suit :

1. A la suite d’une demande d’entraide judiciaire présentée par les autorités suisses, le procureur de la République de Nice a fait procéder, le 20 janvier 2009, à une perquisition au domicile de M. A, ancien informaticien de la filiale suisse de l’établissement britannique HSBC Private Bank, soupçonné d’avoir dérobé des données de la « base client » de cet établissement. L’autorité judiciaire, sur le fondement de l’article L. 101 du livre des procédures fiscales, a communiqué les données saisies à l’administration fiscale, qui, après avoir analysé les fichiers recueillis et retranscrit les éléments d’informations qu’il contenait dans des synthèses individuelles, a estimé qu’existait une présomption que M^me F soit détentrice de comptes ouverts en Suisse dans les livres de la banque HSBC de Genève, indirectement via des sociétés interposées sises aux Iles Vierges britanniques. Sur avis conforme de la commission des infractions fiscales, l’administration a porté plainte le 30 novembre 2012 contre M^me F auprès du procureur de la République du Tribunal de grande instance de Paris pour avoir souscrit des déclarations minorées en matière d’impôt sur le revenu dû au titre des années 2008 à 2010 ainsi qu’en matière d’impôt de solidarité sur la fortune (ISF) dû au titre des années 2009 à 2010 , et pour défaut de souscription de déclarations, notamment en matière d’ISF, au titre de l’année 2011. Une enquête préliminaire a été ouverte le 15 février 2013. L’administration a exercé de nouveau son droit de communication, auprès des autorités judiciaires, sur le fondement des articles L. 82 C et L. 101 du livre des procédures fiscales au titre duquel elle a été autorisée par la Vice-Procureur de la République près le Tribunal de grande instance de Paris, en date du 18 mars 2016, à consulter et à prendre copie des pièces de la procédure judiciaire ouverte à l’encontre de la requérante. La consultation des pièces de la procédure a été effectuée le 13 avril 2016 après autorisation du juge d’instruction près le Tribunal de grande instance de Paris du même jour. Le 2 mai 2016, l’administration fiscale a été autorisée par le juge d’instruction en charge de la procédure judiciaire de recueillir une copie informatique de l’intégralité des pièces du dossier de ladite procédure. Eu égard aux informations en sa possession, l’administration fiscale a, le 13 septembre 2016, invité la requérante à lui fournir tout élément concernant la détention d’avoirs ou de revenus d’avoirs à l’étranger dans le cadre d’une demande d’éclaircissements ou de justifications prévues à l’article L. 16 du livre des procédures fiscales. L’intéressée n’ayant pas apporté les justifications demandées dans les délais, et après mise en demeure, elle a fait l’objet de la procédure de taxation d’office visée à l’article L. 69 du livre des procédures fiscales. A l’issue de cette procédure, M^me F s’est vue adresser une proposition de rectification du 27 décembre 2016 au titre de laquelle lui a été notifié des impositions supplémentaires au titre de l’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux pour les années 2006 à 2010 ainsi qu’une majoration pour manœuvres frauduleuses en conséquence de la détention en Suisse d’avoirs non déclarés. L’intéressée a par suite déposé deux réclamations contentieuses, du 28 juin 2018 portant sur l’impôt sur le revenu au titre des années 2006 à 2010 et du 26 juillet 2018 portant sur les prélèvements sociaux au titre des mêmes années qui ont fait l’objet d’une décision de rejet de l’administration fiscale du 9 juillet 2020. Par la présente requête, M^me F demande la décharge des impositions en litige, en droits et pénalités.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

2. En premier lieu, M^me F soutient que les éléments retenus par l’administration pour établir l’existence et le montant des avoirs étrangers détenus par elle et, par suite, ses nouvelles bases d’imposition, résultent du décryptage des fichiers informatiques saisis au domicile de M. A, retranscrits dans une fiche individuelle de synthèse dont s’est servie l’administration pour fonder les suppléments d’impôts en litige, et que ces fichiers informatiques ne lui ont pas été communiqués, en méconnaissance du principe du contradictoire, du principe de loyauté et des droits de la défense, protégés notamment par les stipulations de l’article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales. Il résulte toutefois de l’examen de la proposition de rectification en date du 27 décembre 2016 que les redressements sont fondés sur les pièces de la procédure judiciaire visant M^me F obtenues par l’administration dans le cadre de l’exercice de son droit de communication auprès du juge d’instruction en charge de l’enquête pénale. Ces pièces sont détaillées dans ladite proposition de rectification, et notamment les procès-verbaux d’audition de M^me F et les documents obtenus de la banque HSBC Private Bank, lesquels énoncent précisément les éléments figurant sur les fiches de synthèse individuelles concernant M^me F. Ainsi, l’administration ayant permis à l’intéressée d’accéder aux pièces ayant fondé les rectifications, le moyen tiré de la méconnaissance des droits de la défense doit être écarté.

3. En deuxième lieu et aux termes de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales : « En vue de l’établissement de l’impôt sur le revenu, l’administration peut demander au contribuable des éclaircissements. Elle peut, en outre, lui demander des justifications au sujet de sa situation et de ses charges de famille, des charges retranchées du revenu net global ou ouvrant droit à une réduction d’impôt sur le revenu en application des articles 156 et 199 septies du code général des impôts, ainsi que des avoirs ou revenus d’avoirs à l’étranger. () » et aux termes de l’article L. 69 du même livre : « Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d’office à l’impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d’éclaircissements ou de justifications prévues à l’article L. 16 ».

4.Si l’administration est tenue d’informer suffisamment le contribuable de l’origine et de la teneur des renseignements qu’elle recueille dans l’exercice de son droit de communication afin de le mettre en mesure de demander la communication des documents en cause avant la mise en recouvrement des impositions, elle n’est pas tenue de porter ces informations à la connaissance du contribuable dès la demande de justifications qu’elle lui adresse en application des dispositions précitées de l’article L 16 du livre des procédures fiscales.

5. Il résulte de l’instruction que l’administration fiscale disposait d’éléments suffisants permettant de présumer que M^me F disposait d’avoirs à l’étranger. L’administration était par suite fondée à adresser à la requérante une demande d’éclaircissements et de justifications en application des dispositions précitées de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales. Or, il n’est pas sérieusement contesté que M^me F n’a fourni aucune précision sur la nature et les montants de ces avoirs et n’a pas répondu de manière satisfaisante à la demande d’éclaircissements et de justifications et à la mise en demeure qui lui ont été adressées par l’administration fiscale. La procédure de taxation d’office prévue par l’article L. 69 du livre des procédures fiscales a par suite été régulièrement mise en œuvre.

6. En troisième lieu, lorsque l’administration fait usage du droit que lui confèrent les dispositions des articles L. 10, L. 81, L. 82 C et L. 101 du livre des procédures fiscales de contrôler sur pièces les déclarations du contribuable, en lui demandant, le cas échéant, des justifications complémentaires ou en se procurant des éléments auprès de tiers au titre de son droit de communication, ce qu’elle a fait en l’espèce, cette procédure, qui ne porte pas sur un contrôle de cohérence des déclarations de la contribuable et qui ne concerne pas non plus l’ensemble de ses comptes bancaires, ne peut être assimilée à un examen de situation fiscale personnelle. Ainsi, le moyen tiré de l’irrégularité de la procédure du fait de l’absence d’envoi par l’administration d’un avis d’examen de situation fiscale personnelle doit être écarté comme inopérant. Il en va de même des garanties offertes aux contribuables prévues aux articles L. 12 et L. 47 du livre des procédures fiscales qui ne lui étaient pas applicables.

7. En quatrième lieu, aux termes de l’article L. 76 du livre des procédures fiscales : « Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d’office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. () ».

8. Si M^me F fait valoir que l’administration fiscale a insuffisamment motivé la proposition de rectification du 27 décembre 2016 au regard des exigences des articles combinés L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales, il ressort du point 4 du présent jugement que l’intéressée s’est placée en situation de taxation d’office, procédure soumise aux seules exigences de l’article L. 76 du livre des procédures fiscales s’agissant de la motivation de la proposition de rectification et non des dispositions des articles L. 57 et R. 57-1 du même livre. Or, en l’espèce, ladite proposition de rectification précise les bases d’imposition retenues par le services en énumérant les sommes constatées sur les huit comptes bancaires au titre des années 2006 à 2011 ainsi que les modalités de détermination dès lors que l’administration mentionne dans ce document avoir fait application de l’article 151 du code général des impôts au titre duquel « le produit des avoirs placés sur des comptes bancaires étrangers est calculé en appliquant au montant des avoirs un taux correspondant à la moyenne annuelle des taux de rendement brut à l’émission des obligations des sociétés privées » et y explicite ensuite le détail des calculs et la méthode par extrapolation utilisée. Ainsi, le moyen tiré de l’insuffisance de motivation de la proposition de rectification doit être écarté.

Sur le bien-fondé de l’imposition :

9. Aux termes de l’article 151 du code général des impôts : « Pour l’application de l’article L. 69 du livre des procédures fiscales, l’impôt sur les revenus des avoirs à l’étranger est établi sur le produit du montant de ces avoirs par la moyenne annuelle des taux de rendement brut à l’émission des obligations des sociétés privées ». En outre, aux termes de l’article L. 193 dudit livre : « Dans tous les cas où une imposition a été établie d’office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l’imposition ».

10. Il résulte de ce qui a été dit au point 4 du présent jugement que M^me F a fait l’objet d’une procédure de taxation d’office prévue par l’article L. 69 du livre des procédures fiscales qui a été régulièrement mise en œuvre. Dès lors, la charge de la preuve de l’exagération des impositions mises à sa charge incombe à la requérante en application des dispositions précitées de l’article L. 193 du même livre.

11. Il résulte en premier lieu de l’instruction que M^me F, en sa qualité de mandataire des profils des sociétés en cause, a pu disposer des avoirs détenus par ces profils. Aucun élément du dossier ne permet de remettre en cause le caractère probant des informations recueillies lors de la perquisition mentionnée au point 1, dont sont issus les éléments opposés à M^me F, repris dans les procès-verbaux d’instruction de la plainte pénale déposée à son encontre et mentionnés dans la proposition de rectification. De même, aucun élément du dossier ne permet de considérer que l’administration fiscale serait intervenue dans la confection des instruments de preuve alors que la chambre criminelle de la Cour de cassation a confirmé dans un arrêt n°82467 du 27 septembre 2016 que la méthode selon laquelle l’administration fiscale s’est bornée à rapprocher et à transcrire des données informatiques dans des fichiers de synthèse ayant pour seul objet d’en matérialiser le contenu ne peut dès lors s’analyser comme une confection de preuve par une autorité publique et que par ailleurs la chambre criminelle a admis que dès lors que l’autorité publique n’était pas intervenue dans la confection ou l’obtention des fichiers HSBC qui proviennent d’une perquisition régulièrement effectuée, alors ces pièces peuvent servir de preuve de la commission du délit de fraude fiscale, sous réserve qu’elles soient soumises à la discussion contradictoire des parties. En outre, et malgré l’importance des sommes en jeu, M^me F ne s’est pas rapprochée de la banque HSBC pour établir le caractère erroné desdits éléments. Il suit de là que la requérante n’apporte pas la preuve qui lui incombe en se bornant à critiquer le caractère opposable des fiches individuelles établies par l’administration fiscale en l’absence de communication des fichiers informatiques ayant permis de les établir et à faire valoir qu’aucun élément n’a été produit de nature à établir qu’elle serait la bénéficiaire réelle des sommes créditées sur les huit comptes bancaires dont cinq sont rattachés au profil client « Joystone Investments Limited » et trois au profil client « 34687 LP Roseport Holding SA », comptes qui ne lui appartiendraient pas mais dont le titulaire serait M. C F, fils de M. E F, mari de la requérante, et que l’administration n’apporte pas la preuve de l’appréhension comme revenus des sommes perçus par M^me F sur ses comptes bancaires.

12. En deuxième lieu, aux termes de l’article L. 10-0 AA du livre des procédures

fiscales : « Dans le cadre des procédures prévues au présent titre, à l’exception de celles mentionnées aux articles L. 16 B et L. 38, ne peuvent être écartés au seul motif de leur origine les documents, pièces ou informations que l’administration utilise et qui sont régulièrement portés à sa connaissance () en application des droits de communication qui lui sont dévolus par d’autres textes ». Par une décision n° 2013-679 DC du 4 décembre 2013, le Conseil constitutionnel a jugé que ces dispositions ne sauraient, sans porter atteinte aux exigences découlant de l’article 16 de la Déclaration de 1789, permettre aux services fiscaux et douaniers de se prévaloir de pièces ou documents obtenus par une autorité administrative ou judiciaire dans des conditions déclarées ultérieurement illégales par le juge.

13. Si M^me F fait valoir que l’administration fiscale s’est fondée sur des fichiers qui constituaient des données volées, il résulte de l’instruction que les rectifications notifiées à M^me F sont fondées non pas sur les documents que le procureur de la République près le Tribunal de grande instance de Nice a transmis directement à l’administration fiscale à la suite de la perquisition effectuée le 20 janvier 2009 au domicile de M. A, mais sur les pièces de la procédure judiciaire visant M^me F, après que l’administration a exercé son droit de communication le 13 avril 2016 auprès de l’autorité judiciaire. Or, la chambre commerciale de la Cour de cassation a, dans sa décision du 31 janvier 2012 n° 11-13.097, refusé de constater l’illicéité de la perquisition à laquelle a procédé le procureur de la République de Nice le 20 janvier 2009. La chambre criminelle de la Cour de cassation a également, dans sa décision du 27 novembre 2013, confirmé la validité de la perquisition et de la transmission des documents obtenus à l’administration fiscale. Les informations ainsi obtenues, et qui sont opposées au contribuable dans le présent litige, ne peuvent donc être regardées comme ayant été obtenues par une autorité administrative ou judiciaire dans des conditions déclarées ultérieurement illégales par le juge. Ainsi, la circonstance que les informations obtenues de manière licite, tant par les autorités judiciaires que par les autorités administratives, proviennent de documents volés par la personne qui a fait l’objet de la perquisition ne saurait affecter leur caractère probant.

14. En troisième lieu, si M^me F entend contester le bien-fondé de la méthode de calcul des impositions des revenus des avoirs inscrits sur les comptes litigieux, elle n’apporte aucune précision mettant en cause le calcul de la base d’imposition utilisé par l’administration conformément à l’article L. 151 du livre des procédures fiscales applicable dans le cadre de la procédure de taxation d’office prévue à l’article L. 69 du même livre. Ainsi, M^me F n’apporte pas la preuve, qui lui incombe, de l’exagération des impositions qu’elle conteste.

Sur les majorations pour manœuvres frauduleuses :

15. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / [] c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses ou de dissimulation d’une partie du prix stipulé dans un contrat ou en cas d’application de l’article 792 bis ". Les pénalités pour manœuvres frauduleuses ont pour objet de sanctionner des agissements destinés à égarer ou à restreindre le pouvoir de contrôle de l’administration.

16. Pour appliquer la majoration de 80 % prévue par les dispositions du c. de

l’article 1729 du code général des impôts aux impositions supplémentaires mises à la charge de M^me F au titre des années 2006 à 2011 à raison des revenus des avoirs qu’elle détenait à l’étranger, l’administration fiscale s’est fondée sur la circonstance que l’intéressée avait une parfaite connaissance de l’existence de son patrimoine financier à l’étranger ainsi qu’il ressort du procès-verbal de la garde à vue de la requérante du 22 novembre 2014 ainsi que de son interrogatoire devant la juge d’instruction dans lesquels elle reconnait être titulaire des huit comptes. L’administration fiscale a également relevé que les avoirs en cause étaient détenus auprès d’un établissement situé en Suisse, Etat pratiquant le secret bancaire et ne coopérant pas avec les autorités fiscales françaises à l’époque des faits, notamment par l’intermédiaire d’une société située dans un territoire à fiscalité privilégiée, les Iles vierges britanniques, et au surplus non coopératif en matière fiscale. Par suite, l’administration fiscale, en démontrant le caractère intentionnel et la matérialité du manquement, établit les manœuvres frauduleuses de nature à justifier, par application du c. de l’article 1729 du code général des impôts, la majoration de 80 % dont ont été assortis les redressements notifiés au titre des années 2006 à 2011 à raison des revenus des avoirs qu’elle détenait à l’étranger.

17. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de M^me F doit être rejetée en toutes ses conclusions, y compris celles tendant à l’application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E:

Article 1er : La requête de M^me F est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M^me D F et au directeur de la direction nationale des vérifications de situations fiscales.

Délibéré après l’audience du 2 novembre 2022, à laquelle siégeaient :

M^me Vidal, présidente,

M^me Edert, première conseillère,

M. Baudat, conseiller,

Rendu public par mise à disposition du greffe le 16 novembre 2022.

Le rapporteur,

J-B B

La présidente,

S. VIDALLa greffière,

S. COULANT

La République mande et ordonne au ministre délégué auprès du ministre de l’Économie, des Finances et de la Souveraineté industrielle et numérique, chargé des Comptes publics, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice, à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

2/1-1