Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. et M^me A B ont demandé au tribunal administratif de Versailles de prononcer le sursis de paiement et la décharge des suppléments d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels ils ont été assujettis au titre de l’année 2014, ainsi que des intérêts de retard et de la majoration de 10 % qui les ont assortis.

Par un jugement n° 2004250 du 17 février 2022, le tribunal administratif de Versailles, après avoir constaté un non-lieu à statuer sur les conclusions tendant au sursis de paiement des impositions contestées et sur les conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires de contributions sociales intégralement dégrevées, a déchargé M. et M^me B de la majoration de 10 %, prévue au I de l’article 1758 A du code général des impôts, dont a été assortie la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l’année 2014, et a rejeté le surplus de leur demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête et un mémoire complémentaire enregistrés les 6 avril 2022 et 4 janvier 2023, M. et M^me B représentés par M^e Dumont, demandent à la cour :

1°) d’annuler ce jugement en tant qu’il leur est défavorable ;

2°) de prononcer la décharge des suppléments d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels ils ont été assujettis au titre de l’année 2014, ainsi que des intérêts de retard ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 1 500 euros au titre de l’article L.761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

— le jugement est irrégulier dès lors que sa motivation est fondée sur une erreur de droit et une erreur manifeste d’appréciation, notamment quant à la preuve du remboursement de l’avance taxable ;

— la proposition de rectification est insuffisamment motivée en méconnaissance des articles L. 57, R. 57 et L.76 du livre des procédures fiscales, de la circulaire du Premier ministre du 28 septembre 1987, des articles L. 211-1, 2, 3 et 5 et L. 300-2 du code des relations entre le public et l’administration, ainsi que des articles 14, 15, 16 et 17 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen ; cette irrégularité est substantielle au sens de l’article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ;

— la procédure d’imposition est irrégulière dès lors que la proposition de rectification du 23 février 2016 a été adressée à « M. ou Mme » B et pas seulement à M. B en méconnaissance des dispositions de l’article L. 54 du livre des procédures fiscales, s’agissant de la rectification de revenus catégoriels ; ils se prévalent sur ce point des instructions 13 L 1513 n°55 du 1er avril 1995, et 5 B-10-85 du 18 février 1985 selon laquelle « seule la personne titulaire de revenus provenant d’une activité professionnelle non salariée est habilitée à suivre les actes de procédure relatifs à ces différentes catégories de revenus » ; cette irrégularité est substantielle au sens de l’article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ;

— le rejet de la réclamation préalable daté du 12 mai 2020 n’est pas suffisamment motivé ; par ailleurs, l’administration n’ayant pas répondu dans un délai raisonnable de six mois à la réclamation formée le 26 juillet 2018, elle est réputée avoir accepté leurs arguments conformément aux dispositions de l’article L. 231-1 du code des relations entre le public et l’administration ; ils se prévalent sur ce dernier point des énonciations des commentaires administratifs publiés au Bulletin officiel des finances publiques (BOFiP) sous la référence BOI-CTX-PREA-10-80 du 27 décembre 2016 n°50, et BOI-CTX-PREA-10-80 du 12 septembre 2012 n°50, lesquelles sont opposables à l’administration sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales et des articles L. 312-2 et 3 du code des relations entre le public et l’administration ; les stipulations de l’article 6-1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales ont ainsi été méconnues ; cette irrégularité est substantielle au sens de l’article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ;

— l’avis d’imposition n’est motivé ni en fait, ni en droit, en méconnaissance des dispositions des articles L. 253 du livre des procédures fiscales ;

— s’agissant des rémunérations perçues par M. B à titre de gérant majoritaire de l’EURL MGC, pour l’année 2014, la différence entre la somme de 47 383 euros relevée dans la comptabilité de cette société et celle de 39 500 euros déclarée par M. B, s’explique par les remboursements de frais engagés par celui-ci au profit de cette même société ;

— s’agissant des revenus de capitaux mobiliers, les sommes litigieuses ont été remboursées antérieurement à la mise en recouvrement de l’imposition supplémentaire de la société MGC et de M. B ; ils sont ainsi fondés à se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des prévisions de la doctrine administrative exprimée dans la note du 19 septembre 1957 reprise au paragraphe n° 22 de l’instruction 4-J-1212 du 1er novembre 1995 puis, à compter du 12 septembre 2012, au paragraphe n° 190 du BOI-RPPM-10-20-20-20, selon laquelle lorsqu’une avance taxable a été intégralement remboursée, il y a lieu d’admettre qu’il n’y a pas eu de distribution de revenus s’il apparaît que le remboursement a été opéré à une date antérieure à celle de la réception, par la société, de l’avis de vérification ; ils sont par ailleurs fondés à obtenir la restitution des impositions conformément à l’article 49 bis de l’annexe III au code général des impôts ; la taxation des revenus de capitaux mobiliers à laquelle a procédé l’administration au titre de l’année 2014 aboutit à une double imposition dans la mesure où la somme litigieuse apparaissant à son compte courant a ensuite été régularisée les années suivantes comme le démontrent ses avis d’imposition 2017 et 2018 ;

— les intérêts de retard mis à sa charge sont insuffisamment motivés ; le taux appliqué, qui a un caractère dissuasif, est manifestement excessif et disproportionné.

Par un mémoire en défense, enregistré le 5 décembre 2022, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

— l’intégralité des cotisations supplémentaires de prélèvements sociaux en litige a été dégrevée en cours d’instance devant le tribunal administratif ainsi que celui-ci l’a constaté par un non-lieu à statuer ;

— les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen ;

— la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales ;

— le code des relations entre le public et l’administration ;

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Danielian,

— les conclusions de M. Illouz, rapporteur public,

— et les observations de M^e Guiorguieff, substituant M^e Dumont pour M. et M^me B.

Considérant ce qui suit :

1. L’EURL MGC, dont M. B était l’unique associé et le gérant, a fait l’objet d’une vérification de sa comptabilité portant sur les exercices clos les 31 décembre 2013 et 2014. Tirant les conséquences de ce contrôle sur le revenu global de M. et M^me B, l’administration leur a notifié, dans le cadre d’un contrôle sur pièces et par une proposition de rectification du 26 septembre 2014, des rehaussements en matière d’impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l’année 2014, résultant, d’une part, de revenus distribués sur le fondement du a) de l’article 111 du code général des impôts et, d’autre part, de rémunérations de dirigeant en application de l’article 62 du même code, dans la catégorie des traitements et salaires. M. et M^me B font appel du jugement du 17 février 2022 par lequel le tribunal administratif de Versailles, après avoir constaté un non-lieu à statuer sur les conclusions tendant au sursis de paiement des impositions contestées et sur les conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires de contributions sociales intégralement dégrevées, a déchargé M. et M^me B de la majoration de 10 %, prévue au I de l’article 1758 A du code général des impôts, dont a été assortie la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l’année 2014, et a rejeté le surplus de leur demande.

Sur l’étendue du litige :

2. Si M. et M^me B persistent en cause d’appel à solliciter la décharge des suppléments de contributions sociales auxquels ils ont été assujettis au titre de l’année 2014, il est constant que l’intégralité de ces impositions a fait l’objet d’un dégrèvement en cours d’instance devant le tribunal administratif, qui a constaté, à cet égard, un non-lieu à statuer. Dans ces conditions, et ainsi que le fait valoir le ministre, ces conclusions sont irrecevables et ne peuvent qu’être rejetées.

Sur la régularité du jugement attaqué :

3. Si les appelants soutiennent que le jugement est irrégulier dès lors que sa motivation est fondée sur une erreur de droit et une erreur manifeste d’appréciation, un tel moyen, qui se rattache au bien-fondé de la décision juridictionnelle dont le contrôle est opéré par l’effet dévolutif de l’appel, ne constitue pas un moyen d’irrégularité du jugement, lequel est, en tout état de cause, suffisamment motivé.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

4. En premier lieu, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. ». Aux termes de l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. ». Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l’impôt concerné, l’année d’imposition et la base d’imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l’administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de manière à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon utile. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs.

5. Il résulte de l’instruction que la proposition de rectification du 23 février 2016 comporte la désignation de l’impôt concerné, de l’année d’imposition et des bases retenues, et énonce de manière explicite les motifs de droit et de fait sur lesquels l’administration s’est fondée pour justifier les redressements envisagés, ce qui permettait à M. et M^me B de présenter leurs observations de façon utile, ce qu’ils ont d’ailleurs fait, le 23 avril 2016. Par suite, le moyen tiré de ce que la motivation de la proposition de rectification, qui doit s’apprécier indépendamment du bien-fondé des motifs retenus par le service vérificateur, méconnaîtrait les prescriptions de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales ne peut qu’être écarté. Il en va de même, en tout état de cause, du moyen tiré de la méconnaissance des articles 14, 15, 16 et 17 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen, et des articles L. 211-1, 2, 3 et 5 et L. 300-2 du code des relations entre le public et l’administration.

6. En deuxième lieu, aux termes de l’article L. 54 du livre des procédures fiscales : « Les procédures de fixation des bases d’imposition ou de rectification des déclarations relatives aux revenus provenant d’une activité dont les produits relèvent de la catégorie des bénéfices agricoles, des bénéfices industriels et commerciaux et des bénéfices non commerciaux, ou des revenus visés à l’article 62 du code général des impôts, sont suivies entre l’administration des impôts et celui des époux titulaire des revenus. Ces procédures produisent directement effet pour la détermination du revenu global ». Aux termes de l’article L. 54 A du même livre, dans sa rédaction applicable au litige : « Sous réserve des dispositions des articles L. 9 et L. 54, chacun des époux a qualité pour suivre les procédures relatives à l’impôt dû à raison de l’ensemble des revenus du foyer. Les déclarations, les réponses, les actes de procédure faits par l’un des conjoints ou notifiés à l’un d’eux sont opposables de plein droit à l’autre ».

7. M. et M^me B soutiennent que la proposition de rectification du 23 février 2016 a été irrégulièrement adressée au nom de « M. ou M^me B A » dès lors que, portant sur des revenus catégoriels dont seul M. B était titulaire, elle aurait dû être adressée exclusivement à ce dernier. Toutefois, dès lors que les revenus de capitaux mobiliers n’entrent pas dans le champ d’application de l’article L. 54 précité du livre des procédures fiscales, il était loisible à l’administration d’adresser, soit à l’un ou l’autre des deux époux, soit à M. et M^me B ensemble, la proposition de rectification, prévue à l’article L. 57 du livre des procédures fiscales, exposant l’intention du service de rehausser dans cette catégorie les revenus imposables de leur foyer fiscal. Par ailleurs, si en vertu des mêmes dispositions, les procédures de rectification des déclarations relatives aux rémunérations des dirigeants sont en principe suivies « entre l’administration des impôts et celui des époux titulaire des revenus », et que M^me B n’a eu en l’espèce aucune part dans la perception de ces revenus, cette circonstance n’est pas de nature à entacher d’irrégularité la procédure d’imposition suivie à l’égard de l’intéressé, dès lors qu’il n’est pas contesté que la proposition de rectification du 23 février 2016 est bien parvenue à M. B, lequel en a accusé réception le 26 février 2016 et a sollicité le 22 mars 2016 une prorogation du délai d’un mois pour formuler ses observations à cette proposition de rectification. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de l’article L. 54 du livre des procédures fiscales doit être écarté.

8. En troisième lieu, aux termes de l’article R. 198-10 du livre des procédures fiscales : « La direction générale des finances publiques ou la direction générale des douanes et droits indirects, selon le cas, statue sur les réclamations dans le délai de six mois suivant la date de leur présentation. () / En cas de rejet total ou partiel de la réclamation, la décision doit être motivée () ». Aux termes de l’article L. 231-1 du code des relations entre le public et l’administration : « Le silence gardé pendant deux mois par l’administration sur une demande vaut décision d’acceptation. ». L’article L. 231-4 du même code dispose : « Par dérogation à l’article L. 231-1, le silence gardé par l’administration pendant deux mois vaut décision de rejet : () 2° Lorsque la demande () présente le caractère d’une réclamation () ».

9. D’une part, les irrégularités qui peuvent entacher la réponse par laquelle l’administration fiscale rejette une réclamation contentieuse sont sans influence sur l’imposition contestée. D’autre part, il résulte des dispositions précitées que le silence gardé pendant plus de deux mois par l’administration fiscale sur la réclamation des intéressés a fait naître une décision implicite de rejet. Par suite, les moyens tirés de ce que la décision du 12 mai 2020 rejetant leur réclamation préalable serait insuffisamment motivée, qu’elle serait intervenue au-delà d’un délai raisonnable, que le silence gardé par le service doit être assimilé à une acceptation tacite de leurs arguments en application des dispositions de l’article L. 231-1 du code des relations entre le public et l’administration et qu’elle a méconnu les stipulations de l’article 6-1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales ne peuvent qu’être écartés comme inopérants.

10. En quatrième lieu, aux termes de l’article L. 80 CA du livre des procédures fiscales : « La juridiction saisie peut, lorsqu’une erreur non substantielle a été commise dans la procédure d’imposition, prononcer, sur ce seul motif, la décharge des majorations et amendes, à l’exclusion des droits dus en principal et des intérêts de retard. Elle prononce la décharge de l’ensemble lorsque l’erreur a eu pour effet de porter atteinte aux droits de la défense ou lorsqu’elle est de celles pour lesquelles la nullité est expressément prévue par la loi ou par les engagements internationaux conclus par la France. ». Aucun des moyens soulevés par M. et M^me B pour contester, sur le terrain de la loi fiscale, la régularité de la procédure de rectification dont ils ont fait l’objet ne pouvant prospérer, le moyen tiré de ce que les irrégularités dont la procédure serait entachée sont substantielles au sens de l’article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ne peut qu’être écarté.

11. En dernier lieu, M. et M^me B ne sont pas fondés à invoquer différents points de la documentation administrative de base, de diverses instructions administratives, circulaires ou réponses ministérielles relatifs à la procédure d’imposition, qui sont exclus du champ d’application de la garantie contre les changements de doctrine figurant à l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales. En outre, pour soutenir que ces points sont opposables à l’administration, ils ne sauraient davantage utilement invoquer, à cet égard, les dispositions de l’article L. 312-3 du code des relations entre le public et l’administration qui ne sont applicables, ainsi que le prévoit l’article L. 100-1 du même code, qu’en l’absence de dispositions spéciales.

Sur la régularité de l’avis d’imposition :

12. Si le deuxième alinéa de l’article L. 253 du livre des procédures fiscales dispose que : « L’avis d’imposition mentionne le total par nature d’impôt des sommes à acquitter, les conditions d’exigibilité, la date de mise en recouvrement et la date limite de paiement », les irrégularités dont sont, le cas échéant, entachés les avis relatifs aux impositions recouvrées par voie de rôle sont, en tout état de cause, sans incidence sur la régularité et le bien-fondé de l’impôt. Par suite, le moyen tiré de l’insuffisante motivation en fait ou en droit de l’avis d’imposition dont M. et M^me B ont été destinataires ne peut qu’être écarté comme inopérant.

Sur le bien-fondé des suppléments d’imposition :

En ce qui concerne la rémunération allouée à M. B en tant que gérant majoritaire de l’EURL MGC :

13. Aux termes de l’article L. 62 du code général des impôts : " Les traitements, remboursements forfaitaires de frais et toutes autres rémunérations sont soumis à l’impôt sur le revenu au nom de leurs bénéficiaires s’ils sont admis en déduction des bénéfices soumis à l’impôt sur les sociétés par application de l’article 211, même si les résultats de l’exercice social sont déficitaires, lorsqu’ils sont alloués : Aux gérants majoritaires des sociétés à responsabilité limitée n’ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes dans les conditions prévues à l’article 3-IV du décret n° 55-594 du 20 mai 1955 modifié ou dans celles prévues à l’article 239 bis AA ou à l’article 239 bis AB ; / Aux gérants des sociétés en commandite par actions ; / Aux associés en nom des sociétés de personnes, aux membres des sociétés en participation et aux associés mentionnés aux 4° et 5° de l’article 8 lorsque ces sociétés ou exploitations ont opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux. () ".

14. Il résulte de l’instruction que l’examen de la comptabilité de l’EURL MGC et de la déclaration d’impôt sur les sociétés n° 2065 a permis au service de constater qu’au titre de 2014, M. B avait perçu une rémunération nette de 47 383 euros alors qu’il n’avait déclaré, pour la même année, qu’un montant de 39 500 euros au titre de sa rémunération en tant que gérant majoritaire. En se bornant à indiquer que la différence entre les deux sommes s’explique par des remboursements de frais engagés par le requérant au profit de cette société, les appelants n’apportent, pas davantage qu’en première instance, aucun élément au soutien de leurs allégations, qu’ils sont pourtant seuls à même de produire. C’est, dès lors, à bon droit que l’administration a taxé la partie non déclarée des sommes perçues par M. B au titre de sa rémunération de gérant majoritaire.

En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers :

S’agissant de l’application de la loi fiscale :

15. D’une part, aux termes de l’article 111 du code général des impôts : « Sont notamment considérés comme revenus distribués : a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d’avances, de prêts ou d’acomptes./ Nonobstant toutes dispositions contraires, lorsque ces sommes sont remboursées postérieurement au 1er janvier 1960, à la personne morale qui les avait versées, la fraction des impositions auxquelles leur attribution avait donné lieu est restituée aux bénéficiaires ou à leurs ayants cause dans des conditions et suivant des modalités fixées par décret () ». En application de ces dispositions, doivent être regardés comme des revenus distribués, sauf preuve contraire, les montants des soldes débiteurs des comptes courants ouverts dans les écritures d’une société au nom de ses associés, actionnaires ou porteurs de parts au 31 décembre de l’année en cause.

16. Il résulte de l’instruction qu’à l’issue de la vérification de comptabilité de l’EURL MGC, l’administration a constaté que le compte 467100 « débiteurs-créditeurs divers », ouvert dans les écritures de cette société, présentait un solde débiteur de 52 755 euros au 31 décembre 2014, ramené à 50 200 euros au stade de la réponse aux observations du contribuable. La convention de prêt datée du 27 février 2015 « avec effet rétroactif au 1er janvier 2014 », présentée lors du contrôle pour justifier du prêt accordé à M. B, étant dépourvue de date certaine, cette somme a été regardée par le service comme une avance faite à un associé équivalant à constater un compte courant débiteur dans l’entreprise. Les requérants, qui ne contestent ni le principe de la mise disposition, ni le montant des avances, indiquent avoir remboursé l’intégralité de la somme à l’entreprise MGC en 2015, 2016 et 2017. Toutefois, dès lors que les sommes inscrites au débit du compte 467100 au 31 décembre 2014 pouvaient être appréhendées par les contribuables en 2014, elles étaient imposables au titre des revenus de cette même année, sans que les requérants puissent utilement faire valoir qu’ils ont en 2015, 2016 et 2017 procédé à des remboursements pour solder ce compte courant débiteur. Dans ces conditions, les appelants, qui n’établissent pas qu’ils auraient remboursé ces avances avant la clôture de l’exercice au cours duquel la société les avait consenties, n’apportent pas la preuve contraire qui leur incombe, permettant de tenir en échec la présomption de distribution résultant des dispositions précitées de l’article 111 du code général des impôts. Par suite, c’est à bon droit que l’administration a regardé cette somme comme constituant des revenus distribués en application du a de l’article 111 du code général des impôts et a réintégré ces sommes aux revenus imposables des requérants.

17. D’ autre part, aux termes de l’article 49 bis de l’annexe III au code général des impôts : « Tout remboursement fait depuis le 1er janvier 1960 et portant sur des sommes qui, lors de leur versement à titre d’avances, prêts ou acomptes par une personne morale visée à l’article 108 du code général des impôts, ont été considérées comme revenus distribués en application du a de l’article 111 dudit code ou de l’article 41 du décret n° 48-196 du 9 décembre 1948 ouvre droit, dans les conditions fixées par les articles 49 ter à 49 sexies, à la restitution au profit du bénéficiaire des avances, prêts ou acomptes ou de ses ayants cause, des impositions auxquelles le versement a donné lieu ». Et aux termes de l’article 49 quinquies de l’annexe III au même code : « () II. La demande de restitution doit être présentée par l’associé ou par ses ayants cause au plus tard le 31 décembre de l’année suivant celle au cours de laquelle le remboursement a été opéré () ».

18. Si les requérants se prévalent des dispositions de l’article 49 bis précité de l’annexe III au code général des impôts et du remboursement des sommes imposées sur le fondement des dispositions du a) de l’article 111 de ce code, pour obtenir la restitution des impositions litigieuses, ces dispositions n’ouvrent pas au contribuable la possibilité de demander la décharge ou la réduction de la cotisation supplémentaire assise sur les avances, prêts ou acomptes que lui a consentis une société, mais un droit à restitution de l’imposition en principal à proportion des remboursements de ces sommes à la société, à la condition que le contribuable ait procédé au préalable au paiement effectif des impositions procédant de la taxation de ces sommes. Or, il n’est pas contesté que M. et M^me B n’ont pas acquitté la cotisation supplémentaire mise à leur charge à raison des avances consenties par la société MGC au titre de l’année 2014. Par suite, et sans qu’y fasse obstacle la circonstance, à la supposer établie, qu’un remboursement serait intervenu en 2015, 2016 et 2017, le moyen tiré de la méconnaissance de l’article 49 bis de l’annexe III au code général des impôts ne peut ainsi qu’être écarté.

S’agissant de l’interprétation administrative de la loi fiscale :

19. Aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « () Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l’administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l’impôt et aux pénalités fiscales. ».

20. M. et M^me B se prévalent, sur le fondement de l’article L. 80 A précité du livre des procédures fiscales, des énonciations d’une note administrative publiée le 19 septembre 1957, reprises au paragraphe n° 22 de l’instruction 4-J-1212 du 1er novembre 1995 puis, à compter du 12 septembre 2012, au paragraphe n° 190 du BOI-RPPM-10-20-20-20, selon lesquelles, lorsque l’administration découvre qu’une avance taxable a été intégralement remboursée, il est admis, à titre de règle pratique, qu’il n’y a pas eu de distribution de revenus s’il apparaît que le remboursement a été opéré à une date antérieure à celle de la réception par la société de l’avis de vérification ou, en cas de contrôle inopiné, antérieurement au passage du vérificateur. Ils font valoir qu’ils établissent avoir procédé au remboursement des avances en litige, à raison de 500 euros par mois en 2015, et de l’affectation, en mai 2017 et 2018, de dividendes respectivement des années 2016 et 2017 à hauteur de 23 406 euros et de 23 431 euros. Toutefois, il est constant, d’une part, que le remboursement, à le supposer établi, effectué par l’affectation des dividendes respectivement des années 2016 et 2017 n’est en tout état de cause intervenu que postérieurement à la réception par la société MGC, le 31 juillet 2015, de l’avis de vérification. Pour justifier, d’autre part, du remboursement des sommes correspondant au versement de 500 euros par mois en 2015, dont 3 500 euros antérieurement à la réception de l’avis de vérification, les appelants se bornent à produire une copie du « compte 467100 (Avances Prêts Divers) » de la société MGC sur la période du 1er janvier au 31 décembre 2015. Toutefois, ce document, qui ne comporte aucune date permettant d’établir son authenticité, et qui n’est corroboré par aucun autre élément, ne saurait, à lui seul, être suffisant à apporter cette preuve, contrairement à ce qui est soutenu. Par suite, M. et M^me B n’établissent pas avoir remboursé, préalablement à la réception de l’avis de vérification du 31 juillet 2015, une partie des sommes dues à l’EURL. Dans ces conditions et quand bien-même ces virements auraient été effectués avant la date de mise en recouvrement des impositions en litige, les appelants ne peuvent se prévaloir de la tolérance prévue par la doctrine administrative désormais reprise par l’instruction publiée le 12 septembre 2012 sous la référence BOI-RPPM-RCM10-20-20-20, faute d’entrer dans les prévisions de celle-ci. Ils ne sauraient davantage se prévaloir de ce que ces sommes ont fait l’objet d’une double imposition.

Sur les intérêts de retard :

21. En premier lieu, aux termes de l’article 1727 du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : « I. – Toute créance de nature fiscale, dont l’établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n’a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d’un intérêt de retard. () III. – Le taux de l’intérêt de retard est de 0,40 % par mois. () »

22. Contrairement à ce que soutiennent les appelants, il résulte explicitement du point « V-Pénalités » de la proposition de rectification du 23 février 2016 que celle-ci indique le fondement légal des intérêts de retard, leur taux mensuel ainsi que les points de départ et d’arrivée de leur application, et comprend, en outre, dans les conséquences financières, un tableau spécifique mentionnant le nombre de mois, le taux global de cet intérêt, ainsi que le montant total pour l’année d’imposition en litige. L’application des intérêts de retard prévus par les dispositions précitées de l’article 1727 du code général des impôts est, ainsi, suffisamment motivée.

23. En second lieu, si l’évolution des taux du marché a conduit à une hausse relative de cet intérêt, qui vise essentiellement à réparer les préjudices de toute nature subis par l’État à raison du non-respect par les contribuables de leurs obligations de déclarer et payer l’impôt aux dates légales, depuis son institution, cette circonstance ne lui confère pas pour autant la nature d’une sanction, dès lors que son niveau n’est pas devenu manifestement excessif au regard du taux moyen pratiqué par les prêteurs privés pour un découvert non négocié. La référence au taux de l’intérêt légal, qui ne reflète qu’imparfaitement le taux du marché monétaire, ou à des « taux d’intérêt pratiqués sur les marchés financiers », tels que le rendement brut à l’émission des obligations de sociétés privées et le taux d’intérêt du marché monétaire à trois mois, ne constitue pas une référence plus pertinente pour établir le caractère manifestement excessif du taux de l’intérêt appliqué à la société requérante. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à se prévaloir du caractère excessif et disproportionné des intérêts de retard, qui n’ont pas la nature d’une sanction, pour en obtenir la décharge.

24. Il résulte de tout ce qui précède que M. et M^me B ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Versailles a rejeté le surplus de leur demande.

Sur les frais liés à l’instance :

25. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que M. et M^me B demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens.

DECIDE :

Article 1er : La requête de M. et M^me B est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et M^me A B et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré après l’audience du 14 janvier 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Massias, présidente de la cour,

M^me Danielian, présidente assesseure,

M^me Liogier, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 30 janvier 2025.

La rapporteure,

I. DanielianLa présidente,

N. Massias

La greffière,

T. Tollim

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme

La greffière,