TRIBUNAL

JUDICIAIRE

DE PARIS [1]

[1]

Expéditions

exécutoires

délivrées le :

à

M^e LORENTZ

DRFIP

■

9ème chambre 1ère section

N° RG 22/10338

N° Portalis 352J-W-B7G-CXQFJ

N° MINUTE : 3

Assignation du :

22 Juillet 2022

JUGEMENT

rendu le 30 Septembre 2024

DEMANDEUR

Monsieur [S] [F]

[Adresse 3]

[Localité 4]

représenté par Maître Philippe LORENTZ de la SCP AUGUST DEBOUZY, avocats au barreau de PARIS, vestiaire #P0438

DÉFENDERESSE

Direction Régionale des Finances Publiques d’Ile-de-France et du département de [Localité 6] – Pôle juridictionnel judiciaire

[Adresse 1]

[Localité 5]

représenté par son Inspecteur

Décision du 30 Septembre 2024

9ème chambre 1ère section

N° RG 22/10338 – N° Portalis 352J-W-B7G-CXQFJ

COMPOSITION DU TRIBUNAL

Anne-Cécile SOULARD, Vice-présidente

Marine PARNAUDEAU, Vice-présidente

Patrick NAVARRI, Vice-président

assistés de Chloé DOS SANTOS, Greffière.

DÉBATS

A l’audience du 17 Juin 2024 tenue en audience publique devant Marine PARNAUDEAU, juge rapporteur, qui, sans opposition des avocats, a tenu seule l’audience, et, après avoir entendu les conseils des parties, en a rendu compte au Tribunal, conformément aux dispositions de l’article 805 du Code de Procédure Civile. Avis a été donné aux représentants des parties que la décision serait rendue le 30 Septembre 2024.

JUGEMENT

Rendu publiquement par mise à disposition au greffe

Contradictoire

En premier ressort

EXPOSE DU LITIGE

[X] [F] a effectué une donation à ses deux enfants [S] [F] et [P] [F], par parts viriles, de la nue-propriété du tableau « une répétition avant le concert ou une compagnie attablée jouant de la musique » peint par [C] [R] en 1623, avec réserve d’usufruit.

[X] [F] est décédé le [Date décès 2] 2008. Il a laissé pour lui succéder [V] [I] veuve [F], [S] [F] et [P] [F].

Ce tableau a été vendu par [S] [F] et [P] [F] en mars 2011, par l’intermédiaire de la SAS Eric Turquin, à la société de droit luxembourgeois Mieris Establishement, laquelle l’a cédé le 8 juillet 2013 à la National Gallery of art sise à [Localité 7].

Le 26 mai 2016, l’autorité judiciaire informait l’administration fiscale de l’existence d’une action en complément de partage portant sur un tableau dont les enfants de [X] [F] auraient été donataires, en application de l’article L.101 du livre des procédures fiscales.

L’administration fiscale adressait à [S] [F] une demande de renseignements concernant les modalités d’acquisition du tableau par lui-même et sa soeur et de transfert de propriété de celui-ci en application de l’article L. 10 du livre des procédures fiscales.

Considérant que l’existence du don était révélée aux termes du courrier du contribuable du 13 septembre 2019, l’administration fiscale adressait à [S] [F] une mise en demeure de déposer la déclaration de dons manuels dite déclaration 2735.

En l’absence du dépôt de la déclaration 2735 -F en dépit de l’octroi d’un délai supplémentaire expirant le 6 décembre 2019 -, l’administration fiscale notifiait, le 7 juillet 2020, à [S] [F] une proposition de rectification au titre des droits d’enregistrement afférents à ce don manuel, en vertu des dispositions combinées des articles L. 66 4° et L. 67 du livre des procédures fiscales prévoyant une taxation d’office.

Le rappel de droits était mis en recouvrement le 2 juin 2021 pour un montant total de 1.409.851 euros (999.894 euros en droits et 409.957 euros en pénalités).

La contestation élevée par [S] [F] par courrier en date du 15 octobre 2021, faisait l’objet d’une décision de rejet de l’administration fiscale le 23 mai 2022.

C’est dans ces conditions que par acte d’huissier de justice en date du 22 juillet 2022, [S] [F] a fait assigner l’administration fiscale devant ce tribunal en sollicitant l’annulation de la décision de rejet et la décharge des impositions supplémentaires.

Dans ses dernières conclusions récapitulatives communiquées par le biais du RPVA le 17 mai 2023, [S] [F] demande au tribunal, au visa des articles 757 et 784 du code général des impôts, de l’article L. 186 du livre des procédures fiscales et de l’article 700 du code de procédure civile, de :

“- DECLARER NON FONDEE la décision de rejet en date du 23 mai 2022 de la réclamation introduite par M. [S] [F] le 15 octobre 2021 ;

— ACCORDER LE DEGREVEMENT de l’ensemble des impositions et pénalités mises en recouvrement aux termes de l’avis de mise en recouvrement n°2021 04 00127 en date du 23 avril 2021;

— CONDAMNER la Direction Régionale des Finances Publiques d’Ile-de-France et du département de [Localité 6] à rembourser à M. [S] [F] les dépens mentionnés à l’article R* 207-1 du Livre des procédures fiscales, ainsi qu’une somme de dix mille (10.000) euros sur le fondement de l’article 700 du Code de procédure civile ainsi que l’intégralité des dépens de l’instance.”

Par conclusions signifiées le 24 août 2023, l’administration fiscale demande au tribunal de :

“- DEBOUTER [S] [F] de l’ensemble de ses demande, y compris celle relative aux irrépétibles ;

— CONFIRMER les rappels;

— CONFIRMER la décision de rejet du 23 mai 2022 ;

— CONDAMNER [S] [F] aux dépens.”

Conformément aux dispositions de l’article 455 du code de procédure civile, il est fait expressément référence aux écritures des parties visées ci-dessus quant à l’exposé du surplus des moyens.

L’ordonnance de clôture était rendue le 18 mars 2024.

MOTIFS

Sur la régularité de la procédure de taxation d’office

[S] [F] fait valoir, à titre liminaire, que sa contestation porte sur la taxation effective du don reçu et non sur la reconnaissance de son existence. Il affirme qu’il n’était pas tenu au dépôt de la déclaration de don manuel querellé dès lors que la révélation de ce don au sens de l’article 757 du code général des impôts ne peut entraîner l’exigibilité de droit de mutation à titre gratuit compte tenu du décès du donateur en 2008. Il soutient que le fait générateur de l’assujettissement aux droits de mutation du don manuel dont il a été gratifié est constitué par le décès de son père en date du [Date décès 2] 2008 conformément à l’article 784 du code général des impôts, que les droits exigibles à ce titre sont régis par les règles applicables aux droits de succession et que le délai de prescription sexennale qui court à compter du décès du donateur, ayant expiré le 31 décembre 2014, l’administration fiscale ne peut exercer son droit de reprise.

En réplique, l’administration fiscale précise que la taxation du don manuel querellé a été opérée sur le fondement de l’article 757 du code général des impôts aux termes d’une procédure de taxation d’office régulière, à défaut de déclaration ou d’enregistrement du don manuel par ses représentants dans le délai d’un mois suivant la révélation et à défaut après l’envoi d’une mise en demeure par lettre n°4961-SD. Elle affirme que le législateur a toujours considéré que la date de réalisation du don manuel est sans incidence en matière d’imposition aux droits de mutation. Elle précise que la révélation du don manuel est – et a toujours été, pour le législateur – le fait générateur de la taxation qui est pluriel. Elle relève que l’article 757 alinéa 2 du code général des impôts soumet les dons manuels révélés par le donataire à l’administration fiscale, aux droits de mutation à titre gratuit. Elle soutient également que du fait de l’absence de révélation de ce don manuel, elle était dans l’incapacité d’agir tant que celui-ci n’était pas porté à sa connaissance. Elle observe que la révélation n’a pas été spontanée et que le rapport de ce don manuel à la succession du donateur n’a pas eu lieu. Elle en conclut que le délai de reprise qui a commencé à courir postérieurement au décès du donateur, en l’espèce à compter de septembre 2019, n’était pas expiré à la date de la proposition de rectification.

Sur ce,

Les dons manuels sont ceux qui se font par la simple remise d’objets mobiliers.

Aux termes de l’article 757 du code général des impôts, " Les actes renfermant soit la déclaration par le donataire ou ses représentants, soit la reconnaissance judiciaire d’un don manuel, sont sujets aux droits de mutation à titre gratuit. Ces droits sont calculés sur la valeur du don manuel au jour de sa déclaration ou de son enregistrement, ou sur sa valeur au jour de la donation si celle-ci est supérieure. Le tarif et les abattements applicables sont ceux en vigueur au jour de la déclaration ou de l’enregistrement du don manuel.

La même règle s’applique lorsque le donataire révèle un don manuel à l’administration fiscale.

Ces dispositions ne s’appliquent pas aux dons manuels consentis aux organismes d’intérêt général mentionnés à l’article 200."

Aux termes de l’article 635 A du code général des impôts, " Les dons manuels mentionnés au deuxième alinéa de l’article 757 doivent être déclarés ou enregistrés par le donataire ou ses représentants dans le délai d’un mois qui suit la date à laquelle le donataire a révélé ce don à l’administration fiscale.

Toutefois, pour les dons manuels dont le montant est supérieur à 15 000 €, la déclaration doit être réalisée :

a) dans le délai d’un mois qui suit la date à laquelle le donataire a révélé ce don à l’administration fiscale ou, sur option du donataire lors de la révélation du don, dans le délai d’un mois qui suit la date du décès du donateur ;

b) dans le délai d’un mois qui suit la date à laquelle ce don a été révélé, lorsque cette révélation est la conséquence d’une réponse du donataire à une demande de l’administration ou d’une procédure de contrôle fiscal. "

Ainsi, les dons manuels qui sont révélés à l’administration fiscale par le donataire doivent être déclarés ou enregistrés dans le délai d’un mois qui suit la date à laquelle le donataire a révélé le don à l’administration fiscale.

Cependant, le donataire d’un don supérieur à 15 000 euros peut opter pour la déclaration de celui-ci, et le paiement des droits y afférents, dans le mois qui suit le décès du donateur.

— Sur l’origine de la découverte par l’administration fiscale du don querellé

Les dispositions du code civil prévoient la forme que doit revêtir le don. Toutefois, le don manuel, qui se réalise par simple tradition, échappe par là même aux règles qui régissent la forme des donations. Les dispositions du code civil ignorent le don manuel sans pour autant le prohiber. Il en résulte que l’absence de formalisation du don litigieux dans un acte authentique ou dans un acte sous signature privée n’est pas de nature à remettre en cause son existence.

En l’espèce, l’existence du don querellé n’est pas contestée par [S] [F]. Ce dernier a admis, lors de la procédure devant le tribunal judiciaire de Paris l’opposant à son oncle, puis dans le cadre de son droit de réponse faisant suite à la demande de renseignements de l’administration fiscale, avoir bénéficié d’un don manuel de son père portant sur un démembrement de propriété, en l’espèce 50% de la nue-propriété d’un tableau qui a été ultérieurement cédé à un tiers.

Ainsi, les décisions de justice relatives à l’existence d’une opération juridique complexe, dont se prévaut [S] [F], ne sauraient s’appliquer au cas d’espèce.

Il est établi que le 26 mai 2016, le tribunal de grande instance de Paris a informé l’administration fiscale qu’il était saisi, par voie d’assignation délivrée le 18 avril 2014 par [W] [F], l’oncle du contribuable, d’une action en réintégration dans l’actif successoral du tableau « une répétition avant le concert ou une compagnie attablée jouant de la musique » qui avait été omis, en application de l’article L. 101 du livre des procédures fiscales. Par arrêt du 20 décembre 2017, la cour d’appel de Paris a confirmé le jugement du tribunal de grande instance de Paris du 23 juin 2016 qui a notamment débouté [W] [F] de sa demande en complément de partage. La cour d’appel a notamment relevé que les héritiers de [X] [F] faisaient valoir qu’ils avaient reçu la nue-propriété de ce tableau à leur naissance.

Le fait générateur de l’imposition contestée réside donc dans la révélation de ce don manuel par le donataire en réponse à la demande de renseignements émanant de l’administration fiscale. Il ne saurait résider dans le décès du donateur.

Le législateur n’a fixé aucune limite temporelle à l’application de l’article 757 du code général des impôts. Ainsi, [S] [F] affirme, à tort, que les droits de donation ne peuvent être dus que du vivant du donateur et que seul l’article 784 du code général des impôts s’applique, en présence de dons manuels effectués au profit d’un successible, au décès du donateur.

S’agissant au cas d’espèce de la taxation d’un don manuel, [S] [F] est mal fondé à se prévaloir de la doctrine administrative et de la jurisprudence relatives aux avoirs non déclarés à l’étranger qui sont sans aucun lien avec l’objet du présent litige.

Par ailleurs, il est établi que le tableau, objet de la donation concernée, n’est mentionné ni dans l’inventaire ni dans la déclaration de succession déposée le 2 décembre 2019, consécutivement au décès de [X] [F], père de [S] [F] et donateur. De plus, les opérations de compte liquidation-partage entre les trois ayants-droits de [X] [F] ont été clôturées et chaque héritier a été rempli de ses droits. Ceci a ainsi pour effet de faire obstacle à la réintégration dans l’actif successoral de biens, en l’espèce l’usufruit de l’œuvre d’art, dont la déclaration a été omise. Dès lors, [S] [F] est mal fondé à se prévaloir de l’article 784 du code général des impôts, l’intéressé ayant sciemment décidé d’omettre de déclarer auprès de l’administration fiscale et du notaire en charge de la succession du défunt, l’existence de cette donation dont il a bénéficié laquelle n’a, par voie de conséquence, pas fait l’objet d’un rapport à la succession du défunt. Ceci fait donc échec à l’application à son égard des dispositions légales relatives au rappel fiscal des donations antérieures au décès du donateur. Le régime juridique applicable à ce don manuel est celui relatif aux droits de mutation régis par l’article 757 du code général des impôts.

Selon l’article 6 de la Déclaration de 1789, la loi « doit être la même pour tous, soit qu’elle protège, soit qu’elle punisse ». Le principe d’égalité ne s’oppose ni à ce que le législateur règle d’une façon différente des situations différentes, ni à ce qu’il déroge à l’égalité pour des raisons d’intérêt général, pourvu que, dans l’un et l’autre cas, la différence de traitement qui en résulte soit en rapport direct avec l’objet de la loi qui l’établit. Il découle des développements précédents que le grief tiré de la méconnaissance du principe d’égalité devant les charges publiques doit être écarté dès lors que l’objet de la loi est d’éviter la fraude fiscale.

— Sur la prescription

L’article L.180 du livre des procédures fiscales dispose que " Pour les droits d’enregistrement, la taxe de publicité foncière, les droits de timbre, ainsi que les taxes, redevances et autres impositions assimilées, le droit de reprise de l’administration s’exerce jusqu’à l’expiration de la troisième année suivant celle de l’enregistrement d’un acte ou d’une déclaration ou de l’accomplissement de la formalité fusionnée définie à l’article 647 du code général des impôts (…).

Toutefois, ce délai n’est opposable à l’administration que si l’exigibilité des droits et taxes a été suffisamment révélée par le document enregistré ou présenté à la formalité (…) sans qu’il soit nécessaire de procéder à des recherches ultérieures. "

Dans le cas où l’administration a besoin de procéder à des recherches ultérieures, le délai de prescription est déterminé par l’article L.186 du livre des procédures fiscales, selon lequel « Lorsqu’il n’est pas expressément prévu de délai de prescription plus court ou plus long, le droit de reprise de l’administration s’exerce jusqu’à l’expiration de la sixième année suivant celle du fait générateur de l’impôt. »

Le délai de reprise court à compter du fait générateur de l’impôt et ce jusqu’au 31 décembre de la dernière année qui suit le fait générateur.

En l’espèce, l’exigibilité des droits omis n’a été révélée qu’à la suite de la reconnaissance expresse par [S] [F] de sa qualité de donataire du tableau, intervenue en réponse à la demande de renseignements que l’administration fiscale lui avait adressée après avoir eu connaissance de l’action en justice l’opposant notamment à son oncle [W] [F].

Si l’existence du don manuel n’est pas contestée par [S] [F], le fait générateur de l’impôt qui correspond au point de départ du délai de reprise, consiste en la révélation du don manuel par le donataire à l’administration fiscale, survenue le 13 septembre 2019.

Le contribuable est mal fondé à reprocher à l’administration fiscale de ne pas user de son droit de communication et de diligenter des recherches lors de la perception du prix de vente du tableau dès lors que l’obligation déclarative lui incombe.

[S] [F] ne saurait se prévaloir d’autres dispositions légales afférentes aux droits de succession, en l’espèce inapplicables, compte tenu de l’absence de déclaration de ce don au moment de sa réalisation ou dans le délai légal suivant le décès du donateur, et du principe de sécurité juridique pour contourner les règles afférentes à la prescription et ainsi échapper à l’impôt dont il est redevable en qualité de donataire.

La proposition de rectification du 7 juillet 2020 est intervenue avant l’expiration du délai de reprise de six ans dont bénéficiait l’administration.

Dès lors, l’action de l’administration n’est pas prescrite et la demande de [S] [F] à ce titre sera rejetée.

— Sur le bien-fondé de la mise en œuvre de la procédure de taxation d’office

Conformément à l’article L. 66 4° du livre des procédures fiscales, sont taxés d’office aux droits d’enregistrement et aux taxes assimilées, les personnes qui n’ont pas déposé une déclaration ou qui n’ont pas présenté un acte à la formalité de l’enregistrement dans le délai légal, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l’article L. 67.

En application de l’article L. 67 du livre des procédures fiscales, la procédure de taxation d’office prévue aux 1° et 4° de l’article L. 66 n 'est applicable que si le contribuable n’a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d’une mise en demeure. Toutefois, le délai de régularisation est fixé à quatre-vingt-dix jours pour la présentation à l’enregistrement de la déclaration mentionnée à l’article 641 du code général des impôts.

En l’espèce, l’existence d’un don manuel est caractérisée et le courrier du 13 septembre 2019 en constitue la révélation.

Dès lors, c’est à bon droit que l’administration fiscale a demandé à [S] [F] de procéder à la déclaration de ce don manuel.

Aucun élément n’est de nature à exonérer [S] [F] de l’obligation déclarative pesant sur lui qui devait être satisfaite dans le délai de trente jours suivant l’envoi de la mise en demeure du 15 octobre 2019.

A défaut d’accomplissement de la formalité litigieuse, l’administration fiscale a, à juste titre, procédé à la taxation d’office après une mise en demeure non suivie d’effet.

— Sur la décharge de la majoration de 40%

L’article 1728 du code général des impôts, dans sa version applicable au litige, dispose que le défaut de production dans les délais prescrits d’une déclaration ou d’un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt entraîne l’application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l’acte déposé tardivement, d’une majoration de 40 % lorsque la déclaration ou l’acte n’a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d’une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d’avoir à le produire dans ce délai.

Faute pour [S] [F] d’avoir déposé la déclaration 2735 dans le délai imparti qui de surcroît a fait l’objet d’une prorogation, l’administration fiscale est bien-fondée à avoir mis à la charge du contribuable une somme au titre de la majoration de 40%, la bonne foi allégué par ce dernier étant une circonstance indifférente.

Dès lors, le requérant qui ne pouvait ignorer l’obligation déclarative lui incombant et les délais applicables en matière de déclaration de dons manuels, n’est pas fondé à contester l’application de la majoration de retard de 40 %. De plus, aucun élément ne justifie de réduire partiellement la majoration à un taux inférieur. Nul ne peut se prévaloir de sa propre turpitude. Sa demande présentée sur ce point sera rejetée.

Par conséquent, les demandes formées par [S] [F] seront rejetées.

— Sur les demandes accessoires

L’article 695 du code de procédure civile énumère les frais du procès qui entrent dans la catégorie des dépens. Il est de principe que les dépens sont à la charge de la partie perdante, conformément à l’article 696 du code de procédure civile.

Partie perdante au procès, [S] [F] sera condamné au paiement des dépens mentionnés à l’article R* 207-1 du Livre des procédures fiscales.

Pour la même raison, sa demande au titre de l’article 700 du code de procédure civile sera rejetée.

PAR CES MOTIFS

Le tribunal, statuant publiquement, par jugement contradictoire, mis à disposition au greffe et en premier ressort,

REJETTE l’ensemble des demandes de [S] [F] ;

CONDAMNE [S] [F] aux dépens ;

Fait et jugé à Paris le 30 Septembre 2024.

LA GREFFIERE LA PRÉSIDENTE