Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. A… C… et M^me B… D… ont demandé au tribunal administratif de Nice de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions dont ils ont fait l’objet au titre des années 2013 et 2014, et des pénalités correspondantes, et de mettre à la charge de l’Etat la somme de 5 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Par un jugement n° 2003294 du 31 octobre 2023, le tribunal administratif de Nice a rejeté leur requête.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 28 décembre 2023, M. A… C… et M^me B… D…, ex-épouse C…, demandent à la cour :

1°) d’annuler ce jugement du tribunal administratif de Nice ;

2°) de les décharger des cotisations supplémentaires auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’impôt sur le revenu et des contributions sociales des années 2013 et 2014 en droits et pénalités ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat le paiement de la somme de 5 000 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

les dispositions de l’article L. 12 du livre des procédures fiscales ont été méconnues dès lors que l’examen de situation fiscale personnelle a excédé une durée d’un an ; ils n’ont pas été informés de la prolongation de ce délai ;

l’administration fiscale a demandé à deux reprises la communication du scellé n° 8 de la procédure judiciaire ouverte le 16 février 2015 ;

les pièces de la procédure judiciaire ne leur ont pas été communiquées dans leur intégralité ;

s’agissant des revenus d’origine indéterminée d’un montant de 8 214, 56 euros, ils n’ont pas été mis en demeure de compléter leur réponse à la suite de la demande d’éclaircissement effectuée le 28 septembre 2016 ; cette somme ne pouvait, dès lors, être taxée d’office ;

le délai de reprise dont dispose l’administration était expiré s’agissant des revenus perçus en 2013 ;

s’agissant des revenus de l’année 2013, il n’est pas établi que les sommes litigieuses auraient été désinvesties de la société Plomberie services et de la société Plomberie du vieux Nice ;

s’agissant des revenus de l’année 2014, ils ne pouvaient être taxés sur des sommes excédant les recettes non déclarées par la société Plomberie services.

Par un mémoire en défense enregistré le 2 août 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique demande à la cour de rejeter la requête de M. C… et de M^me D….

Il fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Vincent,

- et les conclusions de M. Guillaumont, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. C… et M^me D…, dont le divorce a été prononcé le 19 mai 2016, ont fait l’objet d’un examen contradictoire de situation fiscale personnelle (ESFP) portant sur la période allant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014 au terme duquel, après avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires rendu le 29 juin 2018, des rehaussements au titre de l’impôt sur le revenu et des contributions sociales ont été mis à leur charge par un avis d’imposition du 30 juin 2019, à hauteur de 158 378 euros de droits, pénalités et intérêts de retard pour 2013 et de 147 348 euros pour 2014. Les requérants ont formé une réclamation le 12 juillet 2019, qui a été rejetée par une décision du 18 juin 2020. M. C… et M^me D… font appel du jugement du 31 octobre 2023 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté leur requête tendant à la décharge des impositions précitées.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

2. En premier lieu, aux termes de l’article L. 12 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : « (…) Sous peine de nullité de l’imposition, un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut s’étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l’avis de vérification (…) Cette période est prorogée du délai accordé, le cas échéant, au contribuable et, à la demande de celui-ci, pour répondre aux demandes d’éclaircissements ou de justifications pour la partie qui excède les deux mois prévus à l’article L. 16 A. / Elle est également prorogée des trente jours prévus à l’article L. 16 A et des délais nécessaires à l’administration pour obtenir les relevés de compte lorsque le contribuable n’a pas usé de sa faculté de les produire dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l’administration ou pour recevoir les renseignements demandés aux autorités étrangères, lorsque le contribuable a pu disposer de revenus à l’étranger ou en provenance directe de l’étranger. / La période mentionnée au troisième alinéa est portée à deux ans en cas de découverte, en cours de contrôle, d’une activité occulte. Il en est de même lorsque, dans le délai initial d’un an, les articles L. 82 C ou L. 101 ont été mis en œuvre ». Par ailleurs, aux termes de l’article L. 82 C du même livre : « A l’occasion de toute procédure judiciaire, le ministère public peut communiquer les dossiers à l’administration des finances. / Cette dernière porte à la connaissance du ministère public, spontanément dans un délai de six mois après leur transmission ou à sa demande, l’état d’avancement des recherches de nature fiscale auxquelles elle a procédé à la suite de la communication de ces dossiers (…) ».

3. En application des dispositions de l’article L. 12 du livre des procédures fiscales, si un examen contradictoire de l’ensemble de la situation fiscale personnelle ne peut s’étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l’avis de vérification sous peine de nullité, cette période est portée à deux ans dans le cas où l’administration fait usage, dans le délai d’un an, du droit de communication qu’elle détient en vertu des articles L. 82 C et L. 101 du même livre. Il résulte de l’instruction qu’à la suite de l’avis de vérification reçu le 12 avril 2016 par M. et M^me C…, l’administration a mis en œuvre, le 27 juin 2016, à la suite de l’ouverture, par le tribunal de grande instance de Paris, d’une information judiciaire à l’encontre des requérants pour des faits de blanchiment aggravé de fraude fiscale, le droit de communication à l’égard de l’autorité judiciaire qu’elle tient des articles précités. La période d’un an n’était pas expirée lorsque l’administration a fait usage, dans des conditions régulières, ainsi qu’il sera précisé aux points 4 et suivants, de son droit de communication. Ainsi, bien que les contribuables n’aient eu connaissance de cette prolongation que postérieurement à l’expiration du délai d’un an précité, le moyen tiré de ce que la durée de l’examen contradictoire de l’ensemble de leur situation fiscale personnelle aurait été irrégulièrement prolongée n’est, quelle que soit la durée de la prolongation du délai précité résultant de l’exercice par l’administration de son droit de communication auprès des établissements bancaires, pas fondé. Par ailleurs, si les requérants se prévalent de la doctrine fiscale référencée BOI-CF-PGR 20-30 § 550, celle-ci, afférente à la procédure d’imposition, ne peut être regardée comme comportant une interprétation de la loi fiscale au sens de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales ni, par suite, opposée à l’administration fiscale sur le fondement de cet article.

4. En deuxième lieu, aux termes de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales : « L’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 ou de la notification prévue à l’article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ».

5. D’une part, il résulte de ces dispositions qu’il incombe à l’administration, quelle que soit la procédure d’imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d’informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d’arrêter d’office les bases d’imposition, de l’origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu’elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l’intéressé d’y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable lui en fait la demande, l’administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu’il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d’en vérifier l’authenticité ou d’en discuter la teneur ou la portée. Il en va autrement s’agissant des documents et renseignements qui, à la date de la demande de communication, sont directement et effectivement accessibles au contribuable dans les mêmes conditions qu’à l’administration. Dans cette dernière hypothèse, si le contribuable établit qu’il ne peut avoir effectivement accès aux mêmes documents et renseignements que ceux détenus par l’administration, celle-ci est alors tenue de les lui communiquer.

6. D’autre part, les dispositions législatives protégeant le secret professionnel, comme celles que comporte l’article L. 103 du livre des procédures fiscales, peuvent faire obstacle à la communication par l’administration fiscale à un contribuable de renseignements concernant un tiers, sans le consentement de celui-ci ou de toute personne habilitée à cet effet. Peuvent, dès lors, être régulièrement établis des redressements fondés sur des documents obtenus de tiers dont les copies détenues par les services fiscaux n’ont été communiquées au contribuable qu’après occultation des informations couvertes par un tel secret.

7. Les requérants font valoir que les documents obtenus par l’administration fiscale dans le cadre de l’exercice de son droit de communication auprès de l’autorité judiciaire ne leur ont pas été communiqués dans leur intégralité. Il résulte de la lettre adressée aux contribuables le 17 février 2017 en réponse à leur demande de communication datée du 26 janvier 2017, antérieure à la mise en recouvrement, que, pour des raisons liées au secret professionnel, les informations de la procédure pénale susceptibles d’identifier un tiers ou une entité ont été rayées et que seul l’extrait les concernant personnellement leur a été communiqué. Les requérants ont ainsi été informés de cette occultation, de ses motifs et n’en contestent pas le bien-fondé. Par ailleurs, la circonstance que le scellé n° 8 ait été demandé à deux reprises par l’administration fiscale n’a exercé aucune influence sur la régularité de la procédure d’imposition. Il résulte de tout ce qui précède que le moyen tiré de ce que les dispositions précitées de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales auraient été méconnues doit être écarté.

8. En troisième lieu, aux termes de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable : « En vue de l’établissement de l’impôt sur le revenu, l’administration peut demander au contribuable des éclaircissements. Elle peut, en outre, lui demander des justifications au sujet de sa situation et de ses charges de famille, des charges retranchées du revenu net global ou ouvrant droit à une réduction d’impôt sur le revenu en application des articles 156 et 199 septies du code général des impôts, ainsi que des avoirs ou revenus d’avoirs à l’étranger (…)/ Elle peut également lui demander des justifications lorsqu’elle a réuni des éléments permettant d’établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu’il a déclarés, notamment lorsque le total des montants crédités sur ses relevés de compte représente au moins le double de ses revenus déclarés ou excède ces derniers d’au moins 150 000 euros. (…) / Les demandes visées aux alinéas précédents doivent indiquer explicitement les points sur lesquels elles portent et mentionner à l’intéressé le délai de réponse dont il dispose en fonction des textes en vigueur ». Par ailleurs, aux termes de l’article L. 16 A du même livre : « Les demandes d’éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. / Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d’éclaircissements ou de justifications, l’administration lui adresse une mise en demeure d’avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu’elle souhaite. » Enfin, aux termes de l’article L. 69 de ce livre : « Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d’office à l’impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d’éclaircissements ou de justifications prévues à l’article L. 16 ».

9. Il résulte de ces dispositions que, lorsque l’administration a demandé des justifications à un contribuable sur le fondement de l’article L. 16, elle est fondée à l’imposer d’office, sans mise en demeure préalable, à raison des sommes au sujet desquelles il s’est abstenu de répondre dans le délai requis ou n’a apporté que des réponses imprécises ou invérifiables, sans les assortir d’éléments de justification. Pour les sommes au sujet desquelles il a apporté des éléments de réponse jugés insuffisants, l’administration est, en revanche, tenue de lui adresser, préalablement, la mise en demeure prévue par l’article L. 16 A du livre des procédures fiscales, dont l’objet principal est d’informer le contribuable sur la nature exacte des précisions qui sont exigées de lui, sur le délai complémentaire de trente jours qui lui est imparti pour apporter ces précisions et sur les conséquences qui s’attacheraient à un défaut de réponse de sa part. Il en va ainsi quelle que soit la teneur des indications mentionnées par l’administration dans la demande de justifications notifiée au contribuable, dès lors que les garanties prévues par l’article L. 16 A du livre des procédures fiscales complètent, sans se confondre avec elles, celles que le contribuable tire des dispositions de l’article L. 16 du même livre.

10. Par une lettre en date du 28 septembre 2016, l’administration fiscale ayant réuni des éléments permettant d’établir que les époux C… pouvaient avoir des revenus excédant ceux déclarés d’au moins 150 000 euros, leur a adressé une demande d’éclaircissements sur le fondement de l’article L. 16 précité du livre des procédures fiscales. Les contribuables ont répondu à cette lettre par un courrier daté du 26 novembre 2016 dans lequel était notamment précisé, s’agissant de la somme de 8 214,56 euros encaissée en 2013, que celle-ci correspondait au produit de la vente de meubles de famille lors d’un salon d’antiquaires. Cette affirmation, qui n’était assortie d’aucune pièce justificative, était imprécise et invérifiable. Par suite, l’administration fiscale était, pour cette somme, fondée à recourir à la procédure de taxation d’office sans mise en demeure régulière préalable.

Sur le bien-fondé des impositions :

11. En premier lieu, d’une part, aux termes de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors applicable : « Pour l’impôt sur le revenu et l’impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l’administration des impôts s’exerce jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due (…) ». Par ailleurs, aux termes de l’article L. 189 du même livre : « La prescription est interrompue par la notification d’une proposition de rectification, par la déclaration ou la notification d’un procès-verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun (…) ».

12. S’agissant des revenus de l’année 2013 encaissés sur des comptes bancaires français, la proposition de rectification du 20 décembre 2016, qui était régulièrement motivée, est intervenue avant la prescription du droit de reprise, conformément aux dispositions précitées. Si l’administration a, par une proposition de rectification substitutive du 22 septembre 2017, modifié les motifs des redressements en cause, cette circonstance n’a pas privé la proposition de rectification du 20 décembre 2016 de son effet interruptif de prescription. Par suite, un nouveau délai a commencé à courir à la date de notification de cette première proposition de rectification et n’était pas expiré à la date de notification de la seconde proposition de rectification.

13. D’autre part, l’article L. 188 A du livre des procédures fiscales dispose que : « Lorsque l’administration a, dans le délai initial de reprise, demandé à l’autorité compétente d’un autre Etat ou territoire des renseignements concernant soit les relations d’un contribuable qui entrent dans les prévisions des articles 57 ou 209 B du code général des impôts avec une entreprise ou une entité juridique exploitant une activité ou établi dans cet Etat ou ce territoire, soit les biens, les avoirs ou les revenus dont un contribuable a pu disposer hors de France ou les activités qu’il a pu y exercer, soit ces deux catégories de renseignements, les omissions ou insuffisances d’imposition y afférentes peuvent être réparées, même si le délai initial de reprise est écoulé, jusqu’à la fin de l’année qui suit celle de la réponse à la demande et au plus tard jusqu’à la fin de la cinquième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due. / Le présent article s’applique sous réserve des dispositions de l’article L. 186 et dans la mesure où le contribuable a été informé de l’existence de la demande de renseignements, au moment où celle-ci a été formulée, ainsi que de l’intervention de la réponse de l’autorité compétente de l’autre Etat ou territoire au moment où cette réponse est parvenue à l’administration ».

14. Il résulte de l’instruction, s’agissant des revenus de l’année 2013 encaissés sur des comptes bancaires à Monaco, que l’administration fiscale a, par lettres en date du 13 décembre 2016, soit dans le délai initial de reprise, adressé aux autorités monégasques des demandes d’information concernant l’existence de comptes ouverts dans cet Etat par les contribuables, auxquelles il a été répondu entre le 4 et le 25 janvier 2017. L’administration fiscale soutient, par ailleurs, sans être contredite, que les intéressés ont été informés, d’une part, de cette demande d’assistance par lettre du 14 décembre 2016 et, d’autre part, de la réponse apportée à cette demande par lettre du 17 février 2017. Par suite, les insuffisances d’imposition afférentes aux crédits bancaires portés sur ces comptes monégasques, dont la somme de 1 559 euros imposée au titre des revenus d’origine indéterminée, pouvaient être réparées jusqu’au 31 décembre 2018. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que le délai de reprise était expiré à la date de notification de la seconde proposition de rectification du 22 septembre 2017.

15. En deuxième lieu, aux termes de l’article 111 du code général des impôts : « Sont notamment considérés comme revenus distribués : (…) c. Les rémunérations et avantages occultes (…) ».

16. Il résulte de l’instruction que les sociétés Plomberie services et Plomberie du vieux Nice ont facturé à différents syndics de copropriété ou à des particuliers des travaux de plomberie qui n’ont pas été enregistrés dans la comptabilité desdites sociétés et dont le règlement a été encaissé par M. et M^me C… sur des comptes joints ou personnels ouverts en leur nom propre. Par suite, les requérants ne sont, en tout état de cause, pas fondés à soutenir qu’il n’y aurait pas eu de désinvestissement.

17. En dernier lieu, aux termes de l’article 110 du code général des impôts : « Pour l’application du 1° du 1 de l’article 109 les bénéfices s’entendent de ceux qui ont été retenus pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés. » L’administration fiscale ayant fait application des dispositions précitées de l’article 111 c) du code général des impôts et non de celles du 1° du 1 de l’article 109 du même code, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l’article 110 précité est inopérant.

18. Il résulte de tout ce qui précède que M. C… et M^me D… ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté leurs conclusions aux fins de décharge des cotisations d’impositions supplémentaires auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2013 et 2014.

Sur les frais d’instance :

19. En vertu des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative, la cour ne peut pas faire bénéficier la partie perdante du paiement par l’autre partie des frais qu’elle a exposés à l’occasion du litige soumis au juge. Les conclusions présentées à ce titre par M. C… et M^me D… doivent, dès lors, être rejetées.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M. C… et de M^me D… est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A… C…, à M^me B… D… et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.

Délibéré après l’audience du 3 octobre 2025, où siégeaient :

- M^me Menasseyre, présidente de chambre,

- M^me Vincent, présidente assesseure,

- M^me Noire, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 20 octobre 2025.