Vu la procédure suivante :

Par une requête et deux mémoires, dont le dernier n’a pas été communiqué en l’absence d’éléments nouveaux, enregistrés le 21 décembre 2020, le 2 mars 2022 et le 23 mai 2022, M. A D et M^me B D, représentés par M^e Aoudiani agissant pour la SCP Alpazur Avocats demandent au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016, ainsi que des pénalités correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

— ils n’ont pas reçu l’avis d’examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle et ils ne disposent pas de la preuve de notification de la proposition de rectification du 21 décembre 2018 ;

— la procédure d’imposition est irrégulière dès lors que le service a exercé son droit de communication pour se voir transmettre des relevés bancaires de la SARL IDS, sans saisir de mandataire, alors même que cette société avait fait l’objet d’une radiation ;

— la durée de l’examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle a excédé le délai de douze mois prévu par l’article L. 12 du livre des procédures fiscales, de manière injustifiée ;

— les opérations de contrôle de la SCI Taiga sont irrégulières dès lors qu’elles ont eu lieu au domicile des associés, et non au siège social de la société, que cette dernière n’a pas reçu d’avis de vérification de comptabilité, et que le service n’a jamais rencontré le représentant légal de cette société, de sorte que la SCI Taiga a été privée d’un débat oral et contradictoire ;

— la procédure de taxation d’office suivie par l’administration fiscale pour la vérification de comptabilité de la SCI Taiga est irrégulière dès lors qu’elle n’a pas reçu de mise en demeure de produire ses déclarations fiscales ;

— le vérificateur a critiqué l’attitude des contribuables, en raison de leurs absences à plusieurs convocations, et a eu une attitude incohérente dès lors qu’il a refusé d’accepter la remise de certains documents ;

— c’est à tort que l’administration a considéré que la SCI Taïga avait la qualité de marchand de biens sur le fondement du 1° de I de l’article 35 du code général des impôts, dès lors que seule l’urgence les a poussés à procéder aux ventes en cause, qui ont d’ailleurs été conclues pour un prix très bas, les bâtiments cédés n’étant pas achevés ;

— la SCI Taïga a été constituée pour la gestion d’un patrimoine consacré à la location, raison pour laquelle il a été décidé de modifier ses statuts pour les faire évoluer d’une société civile de construction vente vers une société civile immobilière de gestion le 12 mai 2015 ;

— le nombre de transactions réalisées ne suffit pas à démontrer le caractère habituel de ces opérations, lesquelles ne procèdent pas d’une intention spéculative ;

— les virements réalisés sur leur compte à hauteur de 52 500 euros en 2015 correspondent à un prêt familial consenti par la mère de M. D, il incombe à l’administration fiscale de rapporter la preuve de l’existence d’une relation d’affaire entre M^me D et son fils, faisant obstacle à ce que la somme en cause puisse être regardée comme un prêt intra familial ;

— le vérificateur ne pouvait pas se fonder sur le régime de taxe sur la valeur ajoutée auquel est assujettie la SCI Taïga, ou qui a été appliqué aux actes de vente, pour justifier la qualification de bénéfices industriels et commerciaux retenue par le service ;

— le montant des charges retenu par l’administration fiscale au titre des années 2015 et 2016 pour déterminer le résultat de la SCI Taïga a été sous-évalué dès lors que le service a écarté à tort des factures de travaux et des charges ;

— les sommes correspondant aux trois virements portés au crédit du compte bancaire de la SARL IDS en 2015 à hauteur de 5 200 euros, et en provenance de la SCI Taïga, ont été utilisées pour payer des dépenses de cette dernière société, et ne peuvent être regardées comme des revenus distribués ;

— l’assiette des prélèvements sociaux auxquels ils ont été assujettis au titre de l’année 2015 a été surévaluée et s’élève à 73 683 euros ;

— les pénalités pour manquement délibéré sont injustifiées.

Par deux mémoires en défense, enregistrés le 3 mai 2021 et le 18 mars 2022, le directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d’Azur et du département des Bouches-du-Rhône conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me F,

— et les conclusions de M. Claudé-Mougel, rapporteur public.

Une note en délibéré, présentée pour M. et M^me D, a été enregistrée le 15 juin 2022.

Considérant ce qui suit :

1. A l’issue de la vérification de comptabilité de la SCI Taïga, dont ils sont associés à hauteur de 50 %, ainsi que d’un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle, M. et M^me D se sont vus notifier, par deux propositions de rectification du 21 décembre 2018 et du 22 janvier 2019, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2015 et 2016, ainsi que des pénalités correspondantes, en raison de la réintégration dans leur revenu imposable, de revenus regardés comme distribués sur le fondement du 2° du 1 de l’article 109 du code général des impôts au titre de l’année 2015, de revenus d’origine indéterminée au titre de l’année 2015, ainsi que de bénéfices industriels et commerciaux au titre de la seule année 2016 résultant de profits tirés d’opérations immobilières que le service a regardées comme procédant d’une activité de marchand de biens. M. et M^me D demandent la décharge des impositions ainsi mises à leur charge.

Sur la régularité de la procédure de rectification :

En ce qui concerne la procédure d’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle des requérants :

2. En premier lieu, aux termes de l’article L. 47 du livre des procédures fiscales : « Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d’une personne physique au regard de l’impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l’envoi ou la remise d’un avis de vérification. ».

3. Il résulte de l’accusé de réception produit à l’instance par l’administration fiscale que l’avis d’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle des requérants leur a été notifié le 29 avril 2017. Par suite, le moyen tiré d’un défaut de notification de ce même avis manque en fait et doit être écarté.

4. En deuxième lieu, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. ».

5. Il résulte de l’accusé de réception produit à l’instance par l’administration fiscale que la proposition de rectification du 21 décembre 2018 a été notifiée le 24 décembre 2018 à M. et M^me D ainsi qu’à M^e Xavier Colas, dont il n’est pas contesté qu’il avait été désigné pour représenter les requérants par un courriel du 13 juin 2017. Par suite, le moyen tiré d’un défaut de notification de cette même proposition de rectification manque en fait et doit être écarté.

6. En troisième lieu, aux termes de l’article 12 du livre des procédures fiscales : « Dans les conditions prévues au présent livre, l’administration des impôts peut procéder à l’examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l’impôt sur le revenu, qu’elles aient ou non leur domicile fiscal en France, lorsqu’elles y ont des obligations au titre de cet impôt. / () Sous peine de nullité de l’imposition, un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut s’étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l’avis de vérification. / () Cette période est prorogée du délai accordé, le cas échéant, au contribuable et, à la demande de celui-ci, pour répondre aux demandes d’éclaircissements ou de justifications pour la partie qui excède les deux mois prévus à l’article L. 16 A. / Elle est également prorogée des trente jours prévus à l’article L. 16 A et des délais nécessaires à l’administration pour obtenir les relevés de compte lorsque le contribuable n’a pas usé de sa faculté de les produire dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l’administration ou pour recevoir les renseignements demandés aux autorités étrangères, lorsque le contribuable a pu disposer de revenus à l’étranger ou en provenance directe de l’étranger. ». Il résulte des dispositions précitées que les comptes visés par l’article L. 12 du livre des procédures fiscales sont non seulement les comptes bancaires mais aussi tous les comptes au crédit desquels sont susceptibles d’être inscrites des sommes constitutives de revenus dont le contribuable aurait disposé au cours de la période vérifiée, notamment les comptes courants d’associés. La prorogation de la durée d’un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle prévue à cet article suppose dans ce cas que l’administration fiscale ait indiqué dans sa demande que les comptes dont elle demandait les relevés ne se limitaient pas aux seuls comptes bancaires.

7. Il n’est pas contesté que l’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle des requérants au titre des années 2014 et 2015, qui s’est achevé par la notification de la proposition de rectification du 21 décembre 2018, a excédé la durée de 12 mois prévue au troisième alinéa de l’article L. 12 du livre des procédures fiscales. Toutefois il résulte de l’instruction, qu’en dépit des demandes formulées par le service le 12 mai 2017, puis le 13 juin 2017, les requérants n’ont pas remis au service la totalité des relevés de leurs comptes financiers de toute nature, ainsi que de leur compte courant, sur lesquels ils avaient réalisé des opérations à caractère personnel pendant la période couverte par la vérification. Le service a donc exercé son droit de communication en application des article L. 81 et suivants du livre des procédures fiscales, les 12 et 13 septembre 2017, auprès des établissements bancaires teneurs des différents comptes bancaires de M. et M^me D, et il n’est pas contesté que la plus tardive des réponses qui lui a été apportée, lui a été communiquée le 10 octobre 2017 par la banque Société Marseillaise de Crédit, d’où une première prorogation de 21 jours du délai de 12 mois prévu par les dispositions précitées.

8. Par ailleurs, l’examen des mouvements financiers affectant les comptes personnels des requérants a révélé l’existence de virements mensuels à hauteur de plusieurs milliers d’euros à partir d’un compte ouvert auprès de la Société Marseillaise de Crédit, à destination de la SARL IDS, que seuls M. et M^me D pouvaient engager financièrement au regard des cartons de signature transmis à l’administration fiscale. Cette dernière a en conséquence exercé un nouveau droit de communication le 21 mars 2018 afin d’obtenir la copie des relevés de compte bancaire de la SARL IDS pour les années 2014 et 2015. Il n’est pas contesté que l’établissement bancaire n’a répondu que le 7 juin 2018, d’où une nouvelle prorogation de 344 jours, qui a pour point de départ l’expiration du délai de deux mois laissé aux requérants pour répondre à la demande du 29 avril 2017. Les deux prorogations, de 21 jours et 344 jours ont été largement détaillées en page 6 et 7 de la proposition de rectification du 21 décembre 2018, de sorte qu’en tout état de cause, M. et M^me D ne sont pas fondés à soutenir que le vérificateur n’a pas justifié l’allongement de la période de douze mois dont le service se prévaut. Par ailleurs s’agissant du compte bancaire de la SARL IDS, le service n’était pas tenu de présenter une demande spécifique concernant ce compte dès lors que les courriers du 12 mai 2017, puis du 13 juin 2017 demandaient à ce que lui soit communiqué l’ensemble des comptes bancaires à la disposition des requérants. A cet égard, à supposer, comme le soutiennent M. et M^me D, que le service ait eu connaissance de l’existence de ce compte lors de la vérification de comptabilité de la SCI Taïga, et non lors de l’examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont ils ont fait l’objet, cette circonstance est sans incidence sur l’application des dispositions de l’article L. 12 du livre des procédures fiscales dès lors, d’une part, qu’ils avaient été rendus destinataires d’une demande portant sur l’ensemble de leurs comptes bancaires, ou de toute nature, sur lesquels ils pouvaient avoir réalisé des opérations à caractère personnel, et, d’autre part, qu’il résulte de l’instruction que les dépenses figurant sur le compte de la SARL IDS avaient un caractère quasi exclusivement privé. Par suite, le moyen tiré d’une méconnaissance du délai de vérification prévu par l’article L. 12 du livre des procédures fiscales doit être écarté.

9. En quatrième lieu, aux termes de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales : " En vue de l’établissement de l’impôt sur le revenu, l’administration peut demander au contribuable des éclaircissements. Elle peut, en outre, lui demander des justifications au sujet de sa situation et de ses charges de famille, des charges retranchées du revenu net global ou ouvrant droit à une réduction d’impôt sur le revenu en application des articles 156 et 199 septies du code général des impôts, ainsi que des avoirs ou revenus d’avoirs à l’étranger. () Elle peut également lui demander des justifications lorsqu’elle a réuni des éléments permettant d’établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu’il a déclarés, notamment lorsque le total des montants crédités sur ses relevés de compte représente au moins le double de ses revenus déclarés ou excède ces derniers d’au moins 150 000 €. " .

10. L’administration peut, lorsqu’elle a réuni des éléments permettant d’établir qu’un contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu’il a déclarés, lui demander des justifications et, s’il s’abstient de répondre à cette demande ou n’apporte pas de justifications suffisantes, le taxer d’office à l’impôt sur le revenu. L’administration peut comparer les crédits figurant sur les comptes bancaires ou les comptes courants d’un contribuable au montant brut de ses revenus déclarés pour établir l’existence d’indices de revenus dissimulés l’autorisant à demander à l’intéressé des justifications sans procéder à un examen critique préalable de ces crédits ni, quand elle l’a fait, à se référer comme terme de comparaison aux seuls crédits dont l’origine n’est pas justifiée après le premier examen. Toutefois, elle n’est en droit d’user de cette procédure à l’égard de ce contribuable qu’à la condition que les sommes ainsi portées au crédit de ses comptes équivalent au moins au double de ses revenus connus. Il en résulte que la possibilité de recourir à une demande de justification s’apprécie indépendamment de l’établissement ultérieur du caractère imposable des sommes en cause.

11. Il résulte de la demande d’éclaircissement ou de justifications adressée à M. et M^me D le 26 janvier 2018 qu’au titre de l’année 2015, le montant net des crédits identifiés sur les comptes bancaires détenus par les requérants s’élevait à 104 691,02 euros alors même qu’ils avaient déclaré avoir perçu des revenus s’élevant à 17 404 euros cette même année. Par suite, à supposer même que l’ensemble des virements bancaires opérés par la mère de M. D au profit de son fils, à hauteur de 52 500 euros soient extournés du montant des crédits bancaires retenus par l’administration fiscale, cette déduction ne suffirait pas à ramener le montant des revenus bruts déclarés à un chiffre inférieur au double des crédits injustifiés, dès lors qu’ainsi qu’il vient d’être dit ces derniers ne s’élevaient pas à plus de 80 000 euros, comme le soutiennent les requérants à tort, mais à 104 691,02 euros. En tout état de cause, il résulte de l’interprétation des dispositions précitées, mentionnée au point précédent du présent jugement, que l’administration est uniquement tenue de ne pas retenir, pour se livrer à la comparaison entre les revenus déclarés et les sommes créditées sur les comptes bancaires, les virements de compte à compte et n’a pas à apprécier le caractère imposable des sommes en cause, de sorte que M. et M^me D ne sont pas fondés à soutenir que l’administration fiscale devait prendre en compte l’origine des virements précités avant de procéder à la computation des crédits inscrits sur leurs comptes. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de la « règle du double » prévue par les dispositions de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales doit être écarté.

12. En cinquième lieu, aux termes de l’article L. 81 du livre des procédures fiscales : « Le droit de communication permet aux agents de l’administration, pour l’établissement de l’assiette, le contrôle et le recouvrement des impôts, d’avoir connaissance des documents et des renseignements mentionnés aux articles du présent chapitre dans les conditions qui y sont précisées. ». Aux termes de l’article L. 83 de ce même livre : « Les administrations de l’Etat, des départements et des communes, les entreprises concédées ou contrôlées par l’Etat, les départements et les communes, ainsi que les établissements ou organismes de toute nature soumis au contrôle de l’autorité administrative, doivent communiquer à l’administration, sur sa demande, les documents de service qu’ils détiennent sans pouvoir opposer le secret professionnel. ».

13. Il résulte de l’instruction que les revenus distribués mis à la charge des époux D proviennent de la réintégration dans leur revenu imposable au titre de l’année 2015 de 5 200 euros correspondant à trois virements effectués par la SCI Taiga au profit de la SARL IDS, réalisés sur un compte bancaire détenu par cette dernière société auprès de la société marseillaise de crédit. Par ailleurs, il n’est pas contesté que la SARL IDS a fait l’objet d’une radiation le 13 août 2013, et non d’une dissolution. Toutefois, cette circonstance est sans incidence sur le droit de communication détenu par l’administration fiscale en application de dispositions précitées du livre des procédures fiscales, lesquelles n’imposent pas au service d’engager une procédure de vérification de comptabilité, ou de saisir un mandataire, quand elle demande à un établissement bancaire de lui communiquer les relevés de compte d’une entreprise, fût-elle radiée comme en l’espèce. Dès lors, M. et M^me D ne sont pas fondée à soutenir qu’en l’absence de désignation d’un mandataire, la procédure de rectification est entachée d’un vice de procédure. Par suite le moyen doit être écarté.

En ce qui concerne les opérations de contrôle de la SCI Taiga :

14. Aux termes de l’article 74 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors applicable : « Les bases d’imposition sont évaluées d’office lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers. Ces dispositions s’appliquent en cas d’opposition à la mise en œuvre du contrôle dans les conditions prévues au II de l’article L. 47 A ».

15. Il résulte des éléments contenus dans la proposition de rectification du 28 septembre 2018 adressée à la SCI Taiga que M. et M^me D ont refusé d’honorer des rendez-vous fixés par l’administration fiscale le 5 septembre 2017, le 15 novembre 2017 et le 12 décembre 2017, qu’ils ont proféré des menaces à l’encontre du vérificateur lors de leur première rencontre, et que leur propos écrits ou oraux étaient systématiquement irrespectueux. L’administration fiscale a considéré qu’elle se trouvait en face d’une situation d’opposition à contrôle fiscal, que les requérants ne contestent pas au demeurant, et a évalué d’office les bases de l’impositions de la SCI Taiga en vertu des dispositions du second alinéa de l’article L. 74 du livre des procédures fiscales, après notification d’un procès-verbal d’opposition à contrôle fiscal, le 20 décembre 2017, à la gérante de droit de l’entreprise et à l’avocat mandaté par la société. Or, lorsque les bases de l’imposition d’un contribuable ont été évaluées d’office à la suite de son opposition au contrôle fiscal, le législateur a entendu priver l’intéressé, qui s’est de lui-même placé en dehors des règles applicables à la procédure d’imposition, des garanties dont bénéficient les contribuables, qu’ils soient imposés selon la procédure contradictoire ou selon une procédure d’imposition d’office.

16. En tout état de cause, le service établit par les pièces qu’il produit qu’un avis de vérification de comptabilité a été adressé le 22 mai 2017 au siège social de la SCI Taiga, qui se trouve être également le domicile de M. et M^me D. Il résulte de la proposition de rectification adressée à la SCI que ce pli, retourné au service avec la mention « pli avisé mais non réclamé », a été remis en mains propre à M. et M^me D le 9 juin 2017. M. D étant le gérant de droit de la SCI Taiga au titre de la période du 4 décembre 2014 au 14 avril 2016, c’est-à-dire sur l’essentiel de la période vérifiée, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que le service n’a jamais rencontré le représentant légal de cette société dès lors qu’il résulte de la proposition de rectification du 28 septembre 2018 que le vérificateur a eu un échange avec M. D le 9 juin 2017 afin de lui notifier l’avis de vérification de comptabilité. Par ailleurs, il résulte de l’instruction que c’est à la suite d’une demande formulée par M. et M^me D, par un courriel du 13 juin 2017, que les opérations de contrôle de la SCI Taiga ne se sont pas déroulées dans les locaux de cette même société mais dans les locaux de l’administration, en présence de M^e Colas, désigné par les associés de la société pour la représenter. Enfin, il n’est pas contesté que le service a proposé un rendez-vous à M^me C D, la gérante de droit de la SCI, le 4 octobre 2017, rendez-vous auquel cette dernière ne s’est pas rendue, bien que le service ait accepté, à sa demande de déplacer le rendez-vous au 6 octobre 2017. Dès lors, M. et M^me D ne peuvent sérieusement se prévaloir d’une absence de rencontre avec la gérante de la SCI Taïga en fonction en 2017 pour contester la régularité de la procédure de vérification de comptabilité de la SCI Taïga. Il résulte de tout ce qui vient d’être dit que, en toute hypothèse, M. et M^me D ne sont pas fondés à soutenir que les opérations de contrôle de la SCI Taïga seraient irrégulières.

17. En tout état de cause, ainsi qu’il vient d’être dit au point précédent, le service a mis en œuvre la procédure de taxation d’office en application de l’article L. 74 du livre des procédures fiscales. Par suite, à supposer même que la SCI Taiga n’ait pas reçu de mises en demeures pour déposer ses déclarations fiscales, cette circonstance est sans incidence sur la régularité de la procédure d’imposition suivie par le service.

18. Enfin, il ne résulte pas de l’instruction que l’attitude de M. et M^me D, lors du contrôle, ait été critiquée, le service se bornant à faire état de leurs absences aux convocations qui leur étaient adressées. Par ailleurs à supposer que le vérificateur ait refusé d’accuser réception de certains documents, dont la nature n’est au demeurant pas explicitée dans la requête, ce fait ne révèle pas une incohérence du service qui, selon les écritures des requérants, a précisé que les justificatifs leur seraient demandés ultérieurement.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

19. Aux termes de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales : « Dans tous les cas où une imposition a été établie d’office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l’imposition. ». Aux termes de l’article R. 193-1 de ce même livre : « Dans le cas prévu à l’article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l’imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré. »

20. Les requérants qui ne contestent pas la procédure de taxation d’office appliquée aux rehaussements en matière de revenus d’origine indéterminée, supportent la charge de la preuve en application des articles L. 16, L. 69, L. 193 et R. l93-l du livre des procédures fiscales. Il en va de même des rehaussements appliqués en matière de bénéfices industriels et commerciaux au titre de l’année 2016 dès lors qu’il n’est pas contesté qu’ils ont été évalués d’office en application du 1° de l’article L. 73 du livre des procédures fiscales.

En ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux :

S’agissant de la qualification de marchand de bien :

21. D’une part, l’article 205 du code général des impôts soumet à l’impôt sur les sociétés les personnes morales désignées à l’article 206. Parmi ces dernières figurent, selon le 2 de cet article, les sociétés civiles qui « se livrent à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 () ». Aux termes de l’article 35 de ce même code : « I. Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l’application de l’impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : () / 1° bis Personnes qui, à titre habituel, achètent des biens immeubles, en vue d’édifier un ou plusieurs bâtiments et de les vendre, en bloc ou par locaux ». L’application de ces dispositions est subordonnée à la double condition que les opérations procèdent d’une intention spéculative et présentent un caractère habituel. L’existence d’une intention spéculative ne se présume pas du seul fait du caractère habituel des opérations d’achat et de revente. Une telle intention doit être recherchée à la date d’acquisition des immeubles ultérieurement revendus et non à la date de leur cession.

22. D’autre part, aux termes de l’article 8 du code général des impôts : « Sous réserve des dispositions de l’article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n’ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l’impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. »

23. Il n’est pas contesté que la SCI Taïga a été constituée le 4 décembre 2014 sous la forme d’une société civile immobilière de construction vente, et que M. et M^me D détiennent 50 % de ses parts sociales depuis le 4 mars 2015. Lors de la vérification de comptabilité de la société, l’administration fiscale a relevé qu’elle ne disposait d’aucun bien mis en location, et qu’en revanche elle avait acquis trois terrains, entre sa date de création et le 31 décembre 2016, et qu’elle avait édifié sur ces mêmes terrains des immeubles qu’elle avait revendus dans un délai relativement court, inférieur à un an. Au regard de ces éléments, et notamment du délai réduit séparant l’achat des terrains et la revente des immeubles et de l’absence de tout revenu locatif, l’administration fiscale a considéré que la SCI Taïga devait être regardée comme une société civile de construction vente, ainsi qu’elle l’avait elle-même déclaré lors de son enregistrement au registre du commerce et des sociétés, et que les profits réalisés au titre de l’année 2016, devaient être regardés comme des bénéfices industriels et commerciaux , et imposés entre les mains de ses associés à due concurrence de leur participation dans l’entreprise en application de l’article 8 du code général des impôts, dès lors que la SCI Taïga était soumise au régime des sociétés de personnes.

24. Si M. et M^me D contestent l’analyse du service en soulignant que ni les statuts de la société, ni l’inscription au registre du commerce et des sociétés ne mentionnent une volonté de pratiquer habituellement des opérations d’achats vente de biens immobiliers, et que le choix initial d’adopter les statuts d’une société de construction vente ne correspondait pas à leur souhait, raison pour laquelle ils ont procédé à une modification des statuts le 12 mai 2015 pour la transformer en société civile immobilière de gestion, la réalisation de trois transactions immobilières, composées de la vente d’un chalet en 2015 et de deux appartements en 2016, en l’espace d’un an, suffit à démontrer le caractère habituel des opérations en cause. A cet égard en se bornant à soutenir que la vente du chalet, comme la cession des appartements, se sont imposées en raison d’une part des caractéristiques du marché locatif local qui rendaient une location à l’année pour le chalet impossible, et d’autre part des difficultés financières que traversait la SCI Taïga, et qui l’empêchaient de conserver les appartements dans son patrimoine, M. et M^me D ne rapportent pas la preuve qui leur incombe que la condition d’habitude n’était pas remplie.

25. En ce qui concerne la condition tenant à l’intention spéculative des requérants, si ces derniers soutiennent, ainsi qu’il vient d’être dit, que seule l’urgence les a conduits à vendre, de sorte que les transactions se sont conclues à des prix très bas, la SCI n’ayant pas eu le temps d’achever la construction des biens mis en vente, ils ne produisent aucune pièce à l’appui de leurs affirmations, de nature à démontrer l’existence des difficultés financières dont ils se prévalent, ainsi que leur volonté initiale de consacrer la SCI Taïga à une gestion patrimoniale destinée à la location. En tout état de cause, contrairement à ce que soutiennent M. et M^me D, il ne résulte pas de l’instruction que le vérificateur se soit fondé sur le régime de taxe sur la valeur ajoutée auquel est assujettie la SCI Taïga, ou qui a été appliqué aux actes de vente, pour justifier la qualification de bénéfices industriels et commerciaux retenue par le service. Par suite, l’administration était fondée à imposer les profits tirés de la vente d’un chalet et deux appartements, respectivement en 2015 et 2016, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux sur le fondement du 1° du I de l’article 35 du code général des impôts, soit 44 023 euros au titre de l’année 2016, en considérant que la SCI dont M. et M^me D étaient associée s’était livrée à une activité de marchand de biens relevant des dispositions précitées.

S’agissant du montant des charges :

26. Aux termes du 1 de l’article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : 1° Les frais généraux de toute nature ; () ".

27. Si, en vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d’établir les faits qu’elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu’une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l’application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu’il entend déduire du bénéfice net défini à l’article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c’est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l’existence et la valeur de la contrepartie qu’il en a retirée. Dans l’hypothèse où le contribuable s’acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s’il s’y croit fondé, d’apporter la preuve de ce que la charge en cause n’est pas déductible par nature, qu’elle est dépourvue de contrepartie, qu’elle a une contrepartie dépourvue d’intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

28. En vertu de ces principes, lorsqu’une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n’est pas contestée par l’administration, celle-ci peut demander à l’entreprise qu’elle lui fournisse tous éléments d’information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis. La seule circonstance que l’entreprise n’aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d’explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l’administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense. Le juge de l’impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l’administration.

29. Il résulte des propositions de rectification du 21 décembre 2018 et du 22 janvier 2019 que le service a déterminé que le résultat de la SCI Taïga était déficitaire au titre de l’année 2015 et que les bénéfices industriels et commerciaux s’élevaient à 88 046 euros au titre de l’année 2016. M. et M^me D soutiennent que c’est à tort que le service n’a pas déduit de son résultat certaines factures de travaux et certaines charges correspondant notamment à des frais de notaires, à un contrat de construction passé avec l’entreprise Kabanov, à des frais de transport de matériaux en provenance d’Ukraine, à des factures Vacances Montagne Immobilier, à des droits d’enregistrement, à des frais d’actes sur la vente à M. E, ou ne les a retenues que partiellement, alors même que des justificatifs auraient été communiqués à l’administration fiscale. Toutefois, aucun justificatif n’ayant été versé à l’instance, la seule production d’un tableau récapitulant les factures qui auraient été transmises au service ne suffit pas à corroborer les allégations de M. et M^me D. En tout état de cause, la présentation de tickets de caisse n’est pas suffisante pour justifier l’existence d’achat de matériaux, sans que les requérants ne puissent utilement se prévaloir du fait que la société ne serait qu’une SCI familiale, et non une « entreprise professionnelle ». Enfin, à supposer même que certaines charges aient été réglées en espèces, cette circonstance est sans influence sur l’obligation faite à l’entreprise de présenter des justificatifs, de nature à démontrer l’existence des charges alléguées. Par suite, Mme et M^me D ne sont pas fondés à soutenir que le résultat imposable de la société au titre de l’année 2015, au demeurant déficitaire, ainsi qu’au titre de l’année 2016 aurait été surévalué. C’est donc à bon droit qu’il a été déterminé respectivement à -69 473 euros et à 88 046 euros.

En ce qui concerne les revenus d’origine indéterminée :

30. Il appartient à l’administration fiscale, lorsqu’elle entend remettre en cause, même par voie d’imposition d’office, le caractère non imposable de sommes perçues par un contribuable mais dont il est établi qu’elles ont été versées à l’intéressé par l’un de ses parents avec lequel il n’entretient aucune relation d’affaires, de justifier que les sommes en cause ne revêtent pas le caractère d’un prêt familial mais celui de revenus professionnels.

31. Lors de l’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M. et M^me D, le service a constaté que M^me C D, la mère de M. D, avait procédé à cinq virements sur le compte détenu par son fils et son épouse auprès de la Société Marseillaise de Crédit pour un total de 52 500 euros en 2015. Contrairement à ce que soutiennent M. et M^me D, la seule circonstance que la mère de M. D soit associée à hauteur de 50 % dans la SCI Taïga suffit à caractériser une relation d’affaires entre cette dernière et son fils, et à faire peser la charge de la preuve sur les requérants et non sur l’administration fiscale ainsi qu’ils le soutiennent. Par ailleurs, si M. et M^me D soutiennent que M^me C D s’est endettée pour apporter une aide financière ponctuelle à son fils, la seule production d’une reconnaissance de dettes datée du 5 novembre 2015, et signée des deux intéressés, ne suffit pas à démontrer l’existence d’un prêt familial, sans qu’il soit besoin pour l’administration d’établir que le justificatif produit à l’instance doive être regardé comme un faux. Par suite, M. et M^me D, à qui il incombe d’établir le caractère non imposable de la somme en cause, ne peuvent se prévaloir de la présomption d’existence d’un prêt intrafamilial. Il s’ensuit que c’est par une exacte application de la loi fiscale que l’administration a imposé la somme de 52 500 euros dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée au titre de l’année 2015.

En ce qui concerne les revenus distribués :

32. Aux termes du 2° du 1 de l’article 109 du code général des impôts : « 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. ».

33. Lors de la vérification de comptabilité de la SCI Taïga, le service a constaté que la SARL IDS, dont M^me D détenait 50 % des parts, avait encaissé en 2015, trois virements en provenance de la SCI Taïga à hauteur de 5 200 euros. Le droit de communication exercé le 29 janvier 2018 auprès de la banque Société Marseillaise de Crédit a révélé que seuls M. et M^me D avaient le pouvoir d’engager financièrement la SARL IDS, radiée du registre du commerce et des sociétés le 13 août 2013. De plus, les relevés du compte bancaire de la SARL IDS font état de dépenses qui ont un caractère quasi exclusivement privé. Si M. et M^me D soutiennent qu’ils ont utilisé le compte de la SARL IDS pour payer des dépenses de la SCI Taïga, ils n’apportent aucun élément de nature à corroborer ces prises en charge, pas plus qu’ils ne justifient le recours à la trésorerie d’une société tierce, pour s’acquitter des charges de la SCI Taïga, en se bornant à expliquer qu’ils avaient utilisé la carte bancaire de la SARL IDS pour des raisons de commodité. En tout état de cause, les rectifications en litige procédant de la mise à disposition de sommes sur le compte professionnel de la SARL IDS grâce aux trois virements opérés par la SCI Taïga, le fondement légal retenu par l’administration, soit le 2° du 1. de l’article 109 du code général des impôts n’impliquait pas, à la différence du 1° de ce même article, que la SARL IDS ait encaissé des recettes, ou que les sommes aient été versées directement aux requérants. Par suite le service, qui n’était pas tenu de démontrer l’existence de paiement au profit M. et M^me D par la SARL IDS pour qualifier les sommes en cause de revenus distribués dès lors que les requérants disposaient de la signature sur le compte bancaire de l’entreprise, était fondé à imposer le montant des trois virements réalisés sur le compte de la SARL IDS dans la catégorie des revenus distribués sur le fondement du 2° du 1 de l’article 109 du code général des impôts au titre de l’année 2015.

En ce qui concerne l’assiette des prélèvements sociaux :

34. Il résulte du tableau des conséquences financières figurant dans la réponse aux observations du contribuable du 12 février 2019 que si le service a déterminé qu’au titre de l’année 2015 la base des prélèvements sociaux après contrôle s’élevait à 91 084 euros, il a en revanche déduit de ce montant, les revenus bruts déclarés avant contrôle, soit 17 401 euros, pour calculer l’assiette des prélèvements sociaux après contrôle, de sorte que ces derniers ont bien été déterminés sur la seule variation de revenus, soit 73 683 euros.

Sur les pénalités :

35. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () ; « . Aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : » En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d’affaires, des droits d’enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l’administration. ".

36. Il résulte de tout ce qui vient d’être dit que M. et M^me D ne sont pas fondés à demander la décharge des pénalités qui ont assorti les impositions supplémentaires auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2015 par voie de conséquence de l’illégalité des rehaussements en droits qui leur ont été notifiés, à la suite de l’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle dont ils ont fait l’objet. Par ailleurs, si M. et M^me D contestent les pénalités pour manquement délibérés appliquées aux bénéfices industriels et commerciaux résultant de la vérification de comptabilité de la SCI Taiga en soutenant qu’ils n’ont jamais reçu les mises en demeure de produire les déclarations fiscales, sur lesquelles se fonderait l’administration fiscale pour motiver ces mêmes pénalités, le service établit par les pièces qu’il produit, qu’il a adressé ces mêmes mises en demeure le 13 septembre 2017 au siège social déclaré par la SCI Taiga ainsi qu’à M^me C D, gérante de droit, par courrier recommandé le 4 octobre 2017. Par suite le moyen doit, en tout état de cause, être écarté.

37. Il résulte de tout ce qui précède que M. et M^me D ne sont pas fondés à demander la décharge des impositions contestées.

Sur les frais de l’instance :

38. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu’une somme soit mise, à ce titre, à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. et M^me D est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A D, à M^me B D et au directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d’Azur et du département des Bouches-du-Rhône.

Délibéré après l’audience du 10 juin 2022, à laquelle siégeaient :

M^me Menasseyre, présidente,

M^me Caselles, première conseillère,

M. Zarrella, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 juin 2022.

La rapporteure,

signé

S. F La présidente,

signé

A. Menasseyre

Le greffier,

signé

A. Brémond

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous huissiers à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour le greffier en chef,

Le greffier,

N°2010048