TRIBUNAL ADMINISTRATIF

DE NICE

N°0704082

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SARL A X

INVESTISSEMENT

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M. Sabroux

Rapporteur

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M. Lemaître

Rapporteur public

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Audience du 14 avril 2011

Lecture du 9 juin 2011

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RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

Le Tribunal administratif de Nice

(6^e chambre)

Vu la requête, enregistrée le 24 juillet 2007, présentée pour la SARL A X INVESTISSEMENT, dont le siège social se trouve XXX, le XXX à XXX, par M^e Vandamme, qui demande au tribunal d’annuler la décision implicite de rejet de sa demande née du silence gardé par l’administration à sa réclamation contentieuse en date du 27 novembre 2006 et de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l’impôt sur les sociétés, des contributions et pénalités afférentes, mises à sa charge au titre des années 2000 à 2002, résultant de la reprise de déficits antérieurs , ainsi que des rappels de TVA pour l’année 2002, consistant en l’annulation d’un crédit de TVA à reporter sur l’année 2004 ; la société requérante, qui se réfère expressément à sa réclamation contentieuse soutient :

— que les dispositions de l’article L. 52 du livre des procédures fiscales n’ont pas été respectées dès lors que les opérations de vérification se sont déroulées du 3 mars 2004 au 18 novembre 2004, au-delà du délai de trois mois prévu;

— que l’administration s’est abstenue de répondre au moyen tiré de la violation des dispositions de l’article L. 52 du livre des procédures fiscales alors qu’elle s’était engagée à prendre en compte les observations du contribuable jusqu’au 31 janvier 2005, ce qu’elle a refusé de faire par la suite ;

— que le débat oral et contradictoire avec le vérificateur n’a pas eu lieu ;

— que c’est à tort que l’administration a considéré que la société n’avait pas eu d’activité commerciale, la rendant éligible au régime optionnel de l’article 239 bis AA du code général des impôts et a remis en cause sa position antérieure;

— que la société a vainement tenté de vendre son bien pendant des années, en dépit des difficultés liées à sa situation géographique insulaire très contraignante, qui rendait également toute mise en location impossible ;

— qu’elle a conservé ce bien immobilier dans l’attente d’un marché immobilier plus favorable ;

— que la réponse aux trois courriers d’observations du contribuable n’a été faite par le service qu’au moyen d’une seule lettre, alors même qu’il avait émis trois propositions de rectification différentes ;

— que le service a refusé des pièces proposées par la société et a faussé délibérément des éléments de comparaison, commettant ainsi un délit de concussion ;

— que l’administration a commis une faute de nature à engager sa responsabilité ;

— que la valeur vénale de la propriété retenue par l’administration est erronée et sous-évaluée ;

— que l’acte anormal de gestion n’est pas établi;

— que, pour ce qui concerne les pénalités, le service a violé l’article 6 de la Convention européenne des droits de l’homme et des libertés fondamentales, dès lors qu’il n’a pas informé ni le contribuable ni son expert comptable de son intention de lui infliger des pénalités pour mauvaise foi ;

— qu’il appartient à l’administration, selon sa propre doctrine d’établir la mauvaise foi du contribuable et sa volonté de dissimulation;

Vu le mémoire en défense, enregistré le 1^er février 2008, présenté par le chef des services fiscaux de la direction de contrôle fiscal Sud Est, qui conclut au rejet de la requête;

il soutient :

— que les deux procédures de contrôle sont distinctes et portent sur des périodes différentes ;

— que les opérations de contrôle se sont déroulées dans les délais légaux et qu’aucun document comptable n’a été examiné dans les locaux de l’administration lors de l’entretien final ;

— qu’une partie des réponses du contribuable a été présentée hors délai ;

— qu’un débat oral et contradictoire complet s’est déroulé ;

— que la société n’avait plus d’activité commerciale depuis 1994 et que, de ce fait, la remise en cause du régime des sociétés de personnes et son assujettissement à l’impôt sur les sociétés est justifié ;

— que la société a agi comme un particulier gérant son propre patrimoine et non en tant qu’agent immobilier ou marchand de biens;

— que le fait d’avoir mis la propriété à disposition des associés pour un loyer minoré constitue un acte anormal de gestion ;

— que le calcul retenu par l’administration est favorable au contribuable ;

— que l’administration n’est pas tenue par une position qu’elle aurait prise à l’occasion d’un précédent contrôle, dès lors qu’au moment de ce contrôle, la société avait une activité économique effective ;

— que la mauvaise foi de la requérante est établie ;

Vu le mémoire, enregistré le 29 mars 2008, présenté pour la SARL A X INVESTISSEMENT, qui reprend les mêmes moyens et conclusions et demande la mise à la charge de l’Etat d’une somme de 23 920 euros au titre des frais irrépétibles;

Vu l’ordonnance en date du 26 mai 2008, par laquelle le président du tribunal administratif a fixé la clôture de l’instruction au 30 septembre 2008 ;

Vu le mémoire en défense, enregistré le 24 juin 2008, présenté par le chef des services fiscaux de la direction de contrôle fiscal Sud Est, qui reprend les mêmes moyens et conclusions ;

Vu le mémoire, enregistré le 4 mai 2009, présenté pour la SARL A X INVESTISSEMENT, qui reprend les mêmes moyens et conclusions et fait valoir qu’il a déposé une plainte auprès du juge judiciaire contre les agents des services fiscaux ;

Vu l’ordonnance en date du 7 mai 2009, par laquelle le président du tribunal administratif a rouvert l’instruction puis en a fixé la clôture au 8 juin 2009 ;

Vu le mémoire, enregistré le 4 juin 2009, présenté pour la SARL A X INVESTISSEMENT, qui reprend les mêmes moyens et conclusions ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l’audience ;

Après avoir entendu au cours de l’audience publique du 15 avril 2011 :

— le rapport de M. Sabroux, premier conseiller ;

— les observations de M^e Vandamme et de M. X pour la société,

— et les conclusions de M. Lemaître, rapporteur public ;

Considérant que la société A X INVESTISSEMENTS SARL dont M. et M^me X sont les seuls associés, a fait l’objet de deux vérifications de comptabilité au terme desquelles l’administration a remis en cause l’option qu’avait exercée ladite société pour être imposée en application de l’article 8 du code général des impôts selon le régime des sociétés de personnes, afin de l’assujettir à l’impôt sur les sociétés, à la contribution à l’impôt sur les sociétés ainsi qu’à l’imposition forfaitaire annuelle au titre des exercices clos de 1997 à 2002 ; que cette remise en cause du régime fiscal des sociétés de famille n’a toutefois généré aucune conséquence financière pour la société au titre des exercices clos de 1997 à 2000 qui sont prescrits et que seuls les exercices clos les 31 mars 2001 et 2002 ont donné lieu, à des cotisations d’impôt sur les sociétés ; qu’un contrôle sur pièces a par ailleurs abouti à l’annulation au titre de l’année 2002 d’un crédit de TVA reportable ; que, suite au rejet implicite de sa réclamation reçue par l’administration le 28 novembre 2006, la société A X INVESTISSEMENTS SARL demande que les déficits susmentionnés soient rétablis, et que soit prononcée la décharge des impositions précitées ainsi que la restitution des sommes qui auraient été indûment perçues, majorées des intérêts moratoires ; que dans ses dernières écritures du 4 juin 2009, elle demande également, à titre subsidiaire, que soit prononcé le sursis à statuer dans l’attente d’une décision du Tribunal de grande instance de Grasse statuant en formation pénale ;

Sur la remise en cause de l’option de la société requérante pour le régime fiscal des sociétés de famille :

Considérant que l’article 205 du code général des impôts soumet à l’impôt sur les sociétés les personnes morales désignées à l’article 206 au nombre desquelles les sociétés à responsabilité limitée ; que, par dérogation à l’article 206-1 du code général des impôts, l’article 239 bis AA du code général des impôts autorise les sociétés à responsabilité limitée de famille à opter pour le régime fiscal des sociétés de personnes prévu à l’article 8 du code général des impôts, les associés de ladite société à responsabilité limitée étant ainsi personnellement assujettis à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux à raison des droits qu’ils détiennent ; que pour assujettir la société A X INVESTISSEMENTS SARL à l’impôt sur les sociétés, l’administration a remis en cause l’option que cette dernière avait exercée en 1991, au motif que pendant les exercices 1997 à 2002 elle n’exerçait plus une activité commerciale à savoir en l’espèce celle de marchand de biens mentionnée dans ses statuts ;

Considérant qu’aux termes de l’article 206 du code général des impôts : « 1. Sous réserve des dispositions des articles 8 ter, 239 bis AA et 1655 ter, sont passibles de l’impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet, (…) les sociétés à responsabilité limitée n’ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes (…). » ; qu’aux termes de l’article 239 bis AA du code général des impôts : « Les sociétés à responsabilité limitée exerçant une activité industrielle, commerciale ou artisanale, et formées uniquement entre personnes parentes en ligne directe ou entre frères et sœurs, ainsi que les conjoints (…), peuvent opter pour le régime fiscal des sociétés de personnes mentionné à l’article 8 (…) » ; qu’il en résulte que le législateur a ainsi entendu réserver le régime fiscal des sociétés de personnes à des sociétés à responsabilité limitée de famille exerçant une activité de la nature de celles qu’il a limitativement énumérées et en exclure les sociétés à responsabilité limitée de famille exerçant une activité d’une autre nature, à moins, le cas échéant, qu’une telle activité ne présente un caractère accessoire et ne constitue le complément indissociable d’une activité industrielle, commerciale ou artisanale exercée par la société ;

Considérant, par ailleurs qu’en vertu des dispositions du I de l’article 35 du code général des impôts, lesquelles sont applicables aux personnes morales soumises à l’impôt sur les sociétés en vertu du 1 de l’article 209 du même code : « Présentent (…) le caractère de bénéfices industriels et commerciaux (…) les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : 1° Personnes qui, habituellement, achètent en leur nom, en vue de les revendre, des immeubles, des fonds de commerce, des actions ou parts de sociétés immobilières (…) » ; que, pour être considérée comme se livrant à une activité de marchand de biens, la société en cause doit pouvoir être regardée comme réalisant de manière habituelle des opérations immobilières spéculatives ; que la société requérante conteste l’absence d’activité commerciale en soutenant d’une part qu’elle remplit les deux critères précités et d’autre part qu’elle aurait exercé une activité d’agent immobilier qui constitue une activité commerciale ;

Sur l’activité de marchand de biens :

Considérant que la société inscrite au registre du commerce le 15 février 1977 a pour objet la réalisation de transactions immobilières, une activité de marchand de biens et de syndic, ainsi que la gestion et la location de biens immobiliers ; que l’analyse par le service vérificateur des différents registres et répertoires que doit tenir toute société exerçant ce type d’activité a mis en évidence que l’activité réelle de la société s’est déroulée de 1974 à 1994 ;

Considérant, en premier lieu que la société se prévaut de la jurisprudence qui a reconnu que les opérations d’intermédiaire immobilier relèvent de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux même dans le cas où les intéressés ne se livraient pas à des opérations immobilières de façon habituelle ; que ce moyen est inopérant dès lors que cette jurisprudence concerne l’application de l’article 44 sexies du code général des impôts qui instaure un régime privilégié pour les entreprises dites nouvelles dans lequel l’activité d’intermédiaire immobilier n’entre pas ; que l’administration qui n’a pas remis en cause le principe selon lequel les activités immobilières visées à l’article 35 sont de nature commerciales, a contesté en l’espèce, l’existence de cette activité pendant la période vérifiée, et qui est censée se caractériser par des opérations d’achats-reventes opérées de manière habituelle et dans un but spéculatif ; que la société requérante n’apporte pas d’éléments tendant à démontrer qu’elle a effectivement exercée cette activité pour la période du 1^er avril 1996 au 31 mars 2002 qui a donné lieu aux rectifications en litige ;

Considérant, en second lieu, qu’elle soutient que le caractère commercial de son activité aurait été reconnu par l’administration lors d’un précédent contrôle ; que la circonstance que la validité de l’option n’ait pas été remise en cause dans le cadre d’une vérification antérieure, ayant donné lieu à une notification de redressement datée du 2 décembre 1993, est inopérante dès lors que les deux critères requis, à savoir le caractère habituel et spéculatif des opérations immobilières ne sont pas remplis pour la période litigieuse qui relève de circonstances différentes ; que, par suite, la société requérante ne saurait prétendre que l’administration, qui s’est attachée à prendre en compte les faits de la période qu’elle a vérifiée, aurait précédemment pris position sur une situation de fait qui lui serait désormais opposable sur le fondement de l’article L. 80 B du code général des impôts ;

Considérant, en troisième lieu, que la société requérante se borne à faire valoir que la vente de sa propriété « le Grand Jardin » serait une opération commerciale par nature ; que ni l’achat, qui date du 8 septembre 1982, ni la vente de cette propriété, ni d’ailleurs d’aucune autre, ne sont intervenues dans la période du 1^er avril 1996 au 31 mars 2002 au titre de laquelle ont été opérées les rectifications litigieuses ; que la société n’a dès lors tiré sur cette période aucun profit d’actes de commerce au sens du 2° de l’article L. 110-1 du code de commerce ;

Considérant, en quatrième lieu, que la société requérante ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine DB 4 F 1111 n° 12 et 13, qui définit l’exercice d’une profession commerciale ou industrielle comme impliquant l’accomplissement habituel d’opérations ayant le caractère d’actes de commerce au sens des articles L. 110-1 et L. 110-2 du code de commerce dès lors qu’ainsi qu’il vient d’être dit, elle n’a effectué aucun acte de commerce ;

Considérant, en cinquième lieu que le moyen selon lequel la commission départementale des impôts et des taxes du chiffre d’affaires a admis l’existence de l’intention de revendre le bien, avis que l’administration fiscale n’est pas tenue de suivre, s’avère en tout état de cause inopérant dès lors qu’en l’espèce le caractère habituel des achats-reventes de biens immobiliers ne ressort pas du dossier et que ce constat est par lui-même suffisant pour remettre en cause la qualité de marchand de biens de la société requérante ; qu’au surplus, et sans que l’appréciation du second critère de l’activité de marchand de biens soit nécessaire en l’espèce, au regard de ce qui vient d’être établi pour déterminer la nature de l’activité de la société, il résulte de l’instruction que la société requérante n’établit pas ni même allègue qu’en septembre 1982 elle avait l’intention de revendre, à court terme, sa propriété qui n’était toujours pas revendue en 2002 ; que d’ailleurs, elle n’a pas respecté l’engagement de revente dans les cinq ans qu’elle avait pris lors de l’acquisition ; qu’en outre, contrairement à ce que soutient la société A X INVESTISSEMENTS SARL, le fait de baisser le prix de vente pour favoriser la cession n’est pas par lui-même révélateur d’une absence de caractère spéculatif ; que l’affirmation de la société requérante d’avoir « spéculé sur le temps » en tant que « professionnel averti de l’immobilier » révèle au contraire le défaut d’intention spéculative lors de l’acquisition du bien en 1982 ;

Sur l’activité d’agent immobilier:

Considérant que, durant la période contrôlée du 1^er avril 1996 au 31 mars 2002, la société n’a généré aucun chiffre d’affaires au titre de son activité d’agent immobilier et n’a réalisé aucune vente pour autrui; que celle-ci, qui se prévaut de sa qualité d’agent immobilier pour soutenir qu’elle a effectivement réalisé des opérations commerciales à ce titre, ne peut sérieusement prétendre répondre à la qualification qu’en donne la loi n°70-9 du 2 janvier 1970 réglementant les conditions d’exercice des activités relatives à certaines opérations portant sur les immeubles et les fonds de commerce, dont les dispositions s’appliquent aux personnes physiques ou morales qui, d’une manière habituelle, se livrent ou prêtent leur concours, même à titre accessoire, aux opérations portant sur les biens d’autrui et relatives à l’achat, la vente, l’échange, la location ou sous-location, saisonnière ou non, en nu ou en meublé d’immeubles bâtis ou non bâtis; que la circonstance que la société requérante ait tenté de vendre le bien concerné en vain durant plusieurs années, compte tenu des contraintes inhérentes à la situation insulaire du seul bien immobilier qu’elle possédait et gérait pour son propre compte, et également de sa valeur importante, n’est pas de nature à démontrer l’existence d’une activité commerciale depuis l’exercice 1994, alors même qu’elle possédait ce bien depuis 1982 ; que le moyen tiré de la circonstance que la condition d’habitude n’avait pas à être remplie pour prouver l’existence d’une activité commerciale régulière ou que plusieurs offres d’achat n’ont pu aboutir en raison de doutes sur la provenance des capitaux, ou bien encore qu’elle a dû conserver ce bien dans l’attente d’un marché immobilier plus favorable et réaliser des travaux de remise en état importants, est inopérant; que la société a agi en tant que mandant pour la vente de son propre et unique bien et non en tant que mandataire pour le compte de clients dans le but d’exercer une activité commerciale réelle générant un chiffre d’affaires, nonobstant les diligences entreprises pour vendre cette propriété ;

Considérant que si la société A X INVESTISSEMENTS SARL reconnaît que M. A X le dirigeant de ladite société a été admis au bénéfice de la retraite à compter du 1^er janvier 1994, elle soutient toutefois qu’il aurait à la fois continué à exercer ses fonctions de dirigeant et aurait poursuivi son activité d’agent immobilier dont il avait conservé le statut ; qu’ainsi, la société requérante affirme avoir de mené manière constante une « politique active » ayant pour objet de vendre sa propriété « Le Grand Jardin » son seul bien en stock depuis 1994 exerçant selon elle une activité d’agent immobilier concentrée sur l’opération à caractère exceptionnel que constitue la vente de cette propriété de prestige ;

Considérant que la circonstance que M. X, le gérant de la société, ait ou non continué à diriger la société, ne modifie pas le constat opéré par l’administration selon lequel il n’y a pas eu d’opérations d’achat-revente de biens immobiliers effectuées par la société requérante ; que d’ailleurs, l’absence d’activité d’agent immobilier est corroborée par le fait que l’administration a relevé, sans être contredite, que le répertoire des actes se rattachant à la qualité d’intermédiaire est renseigné jusqu’à juin 1994 seulement et que le registre des mandats est servi jusqu’à janvier 1994, échéances qui correspondent à la date de départ en retraite du gérant de la société ; que, par suite, l’administration est fondée à faire valoir que la société requérante s’est en réalité comportée comme un particulier cherchant à vendre son bien ; qu’il en résulte que l’administration, après avoir constaté à juste titre une cessation de toute activité commerciale et l’affectation de l’immeuble à une activité civile de mise à disposition et en remettant en cause l’option qu’avait exercée ladite société le 1^er avril 1991 en vue d’être imposée selon le régime fiscal des sociétés de personnes, afin de l’assujettir à l’impôt sur les sociétés à raison de sa forme, a fait une exacte application des dispositions des articles 239 bis AA et 206-1 du code général des impôts ;

Sur la régularité de la procédure:

Sur le moyen tiré de la violation de l’article L. 52 du livre des procédures fiscales :

Considérant qu’aux termes de l’article L. 52 du livre des procédures fiscales : « Sous peine de nullité de l’imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s’étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne :1°Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d’affaires ou le montant annuel des recettes brutes n’excède pas les limites prévues au I de l’article 302 septies A du code général des impôts … Toutefois, l’expiration du délai de trois mois n’est pas opposable à l’administration pour l’instruction des observations ou des requêtes présentées par le contribuable, après l’achèvement des opérations de vérification. Elle ne l’est pas non plus pour l’examen, en vertu de l’article L. 12, des comptes financiers utilisés à titre privé et professionnel, ni pour la vérification, en vertu de l’article L. 13, des comptes utilisés pour l’exercice d’activités distinctes. Les dispositions des trois premiers alinéas sont valables dans les cas où un même vérificateur contrôle à la fois l’assiette de plusieurs catégories différentes d’impôts ou de taxes » ;

Considérant que la société A X INVESTISSEMENTS SARL, qui n’exerce pas d’activité commerciale mais se borne à donner son unique bien immobilier, dépourvu de meubles, en jouissance à M. et M^me X ses associés, a une activité civile, ainsi qu’il vient d’être dit, qui ne relève pas des catégories énumérées par l’article L. 52 du livre des procédures fiscales ; que par suite, elle n’entre pas dans la champ d’application dudit article et ne saurait dès lors, en tout état de cause, prétendre que ledit article L. 52 du livre des procédures fiscales aurait été méconnu au motif que le contrôle sur place, et non la vérification de comptabilité, dont elle a fait l’objet aurait excédé une durée de trois mois ;

Considérant que le moyen précité étant inopérant, la société requérante ne saurait par ailleurs faire grief à l’administration de ne pas y avoir répondu suite à la présentation de ses observations ; qu’au surplus, une proposition de rectification prévue par l’article L. 57 du livre des procédures fiscales a été adressée à la requérante par l’administration le 30 novembre 2004, dont la société a accusé réception le 7 décembre 2004 ; qu’en vertu des dispositions de l’article R. 57-1 du livre des procédures fiscales, la société disposait d’un délai de trente jours pour présenter ses observations, soit jusqu’au 8 janvier 2005 ; que, toutefois, l’administration a, par courrier en date du 6 janvier 2005, accordé un délai supplémentaire jusqu’au 30 janvier 2005 à la société, pour présenter lesdites observations ; que ce n’est que dans un courrier daté du 29 juin 2005 que la société a soulevé ce moyen nouveau de procédure, après l’expiration du délai susmentionné ;

Sur le moyen tiré de l’absence de débat oral et contradictoire :

Considérant qu’aux termes de l’article L. 13 du livre des procédures fiscales: « Les agents de l’administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables » ; que si ces dispositions ont pour conséquence que toute vérification de comptabilité doit en principe se dérouler dans les locaux de l’entreprise vérifiée, la vérification n’est toutefois pas nécessairement entachée d’irrégularité du seul fait qu’elle ne s’est pas déroulée dans ces locaux lorsque, notamment, la comptabilité ne se trouve pas dans l’entreprise et que, d’un commun accord entre le vérificateur et les représentants de l’entreprise, les opérations de vérification se déroulent au lieu où se trouve la comptabilité, dès lors que cette circonstance ne fait, par elle-même, pas obstacle à ce que la possibilité d’engager avec le vérificateur un débat oral et contradictoire demeure offerte aux représentants de l’entreprise vérifiée ; qu’il appartient au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu’il ait eu la possibilité d’avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur, de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat ;

Considérant que M. X, le gérant de la société requérante, a demandé après chacune des deux premières interventions des vérifications de comptabilité que les interventions suivantes se déroulent dans les locaux de son expert-comptable, et soutient que le vérificateur aurait toujours refusé tout dialogue contradictoire ; que la requérante, qui a demandé par courrier en date du 9 février 2007, que l’examen de sa comptabilité se déroule dans les locaux de son expert-comptable, n’est pas fondée à imputer à l’administration la charge de la preuve de l’existence d’un débat oral et contradictoire avec elle ou son expert-comptable auquel elle avait donné mandat pour la représenter pendant la vérification de sa comptabilité ; qu’il ressort par ailleurs du dossier que le vérificateur s’est déplacé à cinq reprises pour la première vérification et à deux reprises pour la seconde afférente au contrôle des déficits reportés, dans les locaux de l’expert-comptable représentant la société contrôlée que la circonstance que le vérificateur aurait refusé les pièces spontanément produites, à supposer qu’elle soit établie, ne saurait par elle-même caractériser l’absence de dialogue dès lors que ledit dialogue n’implique nullement que le vérificateur renonce à son pouvoir d’appréciation sur les documents produits par le contribuable ; que les griefs invoqués par la société requérante, notamment sur la prétendue brièveté des rencontres ont été, point par point, et de façon circonstanciée, réfutés par l’administration sur six pages dans la réponse qu’elle a faite le 31 août 2005 aux observations de la société ; que la circonstance que le vérificateur n’ait pas effectué une visite des lieux ne caractérise pas par elle-même un refus de dialogue ; que rien ne s’oppose à ce que le vérificateur ait utilisé les travaux du contrôle opéré en matière d’impôt sur la fortune ; que l’attestation de l’expert comptable M. Z désormais retraité, datée du 21 mars 2008 et qui conteste trois ans et demi après les faits, l’insuffisance des débats lors de certaines rencontres avec le vérificateur les 8, 18 et 29 novembre 2004, n’est pas de nature à établir que lors de ces rencontres, comme de celles des 11, 22 mars, 1^er avril, 17 et 24 mai 2004, le vérificateur se serait refusé à tout débat ;

Considérant que la société requérante se prévaut d’une lettre de son mandataire datée du 29 septembre 2005 qui conteste que le dialogue ait porté sur les pénalités de mauvaise foi, qui selon ses dires, sont pour la première fois évoquées dans la « lettre 3926 SD du 31 août 2005 » information qui serait au surplus, selon lui, postérieure à la réception de la proposition de rectification reçue le 7 décembre 2004 ; que le vérificateur n’est pas tenu de donner au contribuable, avant la notification de redressements, une information sur les redressements qu’il peut envisager ; que les accusations de la société selon lesquelles l’administration aurait antidaté les propositions de rectification au 30 novembre 2004 pour ne pas avoir à prendre en compte des pièces, qui ne sont pas mêmes identifiées, et que le vérificateur n’aurait pas souhaité examiner le 29 novembre ne sont étayées d’aucun commencement de preuve ;

Considérant enfin, que pour invoquer l’insuffisance du dialogue contradictoire la société requérante ne saurait utilement se prévaloir d’une doctrine « autorisée » qui au-delà des garanties du contribuable, tend à améliorer les rapports entre le contribuable et l’administration et à exclure tout risque d’arbitraire dès lors qu’en tout état de cause la doctrine administrative relative à la procédure d’imposition ne peut pas être invoquée sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

Considérant que par ces allégations, la société A X INVESTISSEMENTS SARL n’apporte pas la preuve, qui lui incombe, que le vérificateur se serait refusé à tout débat contradictoire avec elle ;

Sur le bien-fondé de l’imposition :

Considérant que la société A X INVESTISSEMENTS SARL est propriétaire d’un ensemble immobilier de caractère très exceptionnel dénommé « Le Grand Jardin » qui constitue la seule et unique propriété sur l’ile de Sainte-Marguerite dans la baie de Cannes, implantée sur un terrain de 1,3 ha, et constituée d’une maison de maître de cinq pièces en pierres d’une superficie de 270 m² dénommée « la maison du gouverneur », d’une seconde maison d’habitation en pierres de 110 m² dénommée « le mas » composée de quatre pièces, et de trois autres constructions de 95, 90 et 50 m² ; qu’elle bénéficie d’un linéaire de rivage maritime de 100 mètres sur la côte sud face à l’île Saint-Honorat ainsi que de deux piscines respectivement de 137 m² et de 144 m² avec terrasse d’été ; que la société requérante qui se bornait à mettre à la disposition de ses associés les bâtiments nus de sa propriété, qui constitue son seul bien immobilier porté en stock à son bilan, a déclaré à ce titre des recettes correspondant à ces avantages en nature, pour des montants que l’administration a regardés comme insuffisants et par suite constitutifs d’un acte anormal de gestion ; que les exercices clos en 1997 1998 1999 et 2000 étant prescrits, ces derniers n’ont pas donné lieu à la mise en recouvrement d’impositions ; que seuls les exercices clos les 31 mars 2001 et 2002 ont donné lieu à des impositions ;

Sur la détermination de la valeur vénale :

Considérant que, pour déterminer le montant des recettes auxquelles la société requérante a renoncé, l’administration a procédé à une évaluation de la valeur vénale de ladite propriété par comparaison avec des mutations d’autres propriétés, dont le nombre est relativement limité eu égard au caractère très exceptionnel du bien de la société, à laquelle elle a appliqué un taux de rendement de 4% pour obtenir une valeur locative qu’elle a rapproché du montant des avantages déclarés ; qu’elle a taxé pour chacune des deux années en litige, la différence entre les sommes déclarées et la valeur locative ainsi obtenue ;

Considérant que la société requérante soutient qu’eu égard au caractère exceptionnel de sa propriété, il n’existe pas d’éléments de comparaison et que la seule méthode pertinente serait l’expertise qui seule permettrait de reconnaitre la contrainte que constitue le classement de l’ile Sainte-Marguerite en site protégé sur le fondement de la loi du 2 mai 1930 ; qu’une estimation du bien immobilier à laquelle a procédé la société « Foncier Expertise » en février 1999, a fixé entre 120 000 000 F et 140 000 000 F la valeur vénale de la propriété « Le grand jardin » soit en euros entre 18 293 882 euros et 21 342 862 euros et a souligné l’existence de facteurs de valorisation multiples tel le fait qu’il s’agisse d’un bien immobilier « unique et non reproductible » le droit de l’urbanisme faisant en effet obstacle à toute nouvelle construction sur l’ile, le caractère historique des cinq bâtiments qui composent la propriété, et l’accès possible par automobile réservé au propriétaire, étant rappelé que la circulation automobile est interdite sur l’ile, et enfin le petit héliport aménagé à 300 mètres ; que, par conséquent, la société requérante ne peut sérieusement prétendre que le montant de 38 000 000 F (5 793 063 euros) retenu par l’administration pour les exercices 2001 et 2002 serait excessif et qu’une nouvelle expertise serait utile ;

Considérant que si la société requérante fait valoir que selon la société « Foncier Expertise » le total bâti serait d’une surface de 1 658 m² alors que selon les extraits du cadastre, auxquels l’administration a recouru, il n’atteindrait que 640 m², cet écart, pour regrettable qu’il soit et qui peut s’expliquer par les travaux entrepris par la société requérante et le défaut de prise en compte des modifications cadastrales intégrées dans la base imposable de la taxe foncière de l’année 2001, joue dans un sens favorable à la société requérante dès lors que l’administration utilise un prix au mètre carré bâti qu’elle multiplie par la superficie construite pour fixer ladite valeur vénale faisant apparaître de plus fort que celle de 38 000 000 F n’est pas excessive ;

Considérant par ailleurs, à supposer même que d’autres erreurs aient été commises, telles que le mesurage à partir de plans peu précis et la comparaison entre des travaux exprimés en surface hors œuvre brute et des « données cadastrales fondées sur la surface utile », ou l’insuffisante prise en compte de l’état d’entretien, l’écart entre la valeur 1999 fixée par la société « FONCIER EXPERTISE » et celle retenue par l’administration est d’une ampleur telle qu’elle ne remettrait pas en cause le caractère favorable, pour la société requérante, de l’évaluation à 38 000 000 F dont elle n’est dès lors pas fondée à se plaindre ;

Considérant enfin que la société requérante se prévaut de diverses doctrines selon lesquelles l’évaluation des biens d’après leur valeur vénale s’oppose à la publication et à l’utilisation de tableaux indicatifs, par exemple, relatifs à la valeur au mètre carré des appartements ou aux coefficients de capitalisation pour les immeubles loués qui conduirait à des estimations forfaitaires contraires à l’esprit de la loi ; que ce moyen doit être écarté dès lors que lesdites doctrines s’appliquent aux droits d’enregistrement et non à l’impôt sur les sociétés ;

Sur la détermination du taux de rendement et l’acte anormal de gestion :

Considérant que la société requérante soutient que le taux de rendement de 4% retenu par l’administration est excessif au regard de la prise de position formelle qui aurait été prise par l’administration dans une notification de redressement du 2 décembre 1993 qui avait fixé ce taux à 2% seulement ; que l’administration fait valoir que la société avait alors elle même évalué à 160 000 F annuel le coût de l’avantage que représentait l’utilisation personnelle par M. X du domaine « Le grand jardin » et qu’elle avait rapproché ce montant de la valeur comptabilisée en stock en 1990 et 1991, actualisée en fonction de l’indice du coût de la construction connu lors de l’achat de la propriété en septembre 1982 ; que l’administration soutient également qu’elle a suivi en l’espèce une méthode différente et que le taux de rendement retenu ne procède pas du rapprochement avec la valeur comptable du bien en stock, et que la requérante ne saurait se prévaloir de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales ;

Considérant que le compte courant d’associé de M. X ouvert dans les comptes de la SARL A X INVESTISSEMENTS a été débité au terme de chacun des exercices contrôlés d’une somme de 231 246 F, correspondant à la mise à disposition des époux X de la propriété en litige et comptabilisée sous l’intitulé « avantages en nature, logement C. X » dans les comptes de la société ; que cette somme a été évaluée par la société par application à la valeur vénale du bien d’un taux de valeur locative de 2% ; qu’ainsi qu’il a été dit, l’évaluation retenue par l’administration, favorable à la requérante, compense largement le taux de 4% de rendement locatif retenu par le vérificateur ; qu’ainsi, en appliquant un taux de 2% à l’évaluation minimum proposée par la société, l’écart entre les avantages en nature déclarés et la valeur locative du bien mis à disposition des associés aurait été de plus du double de celui retenu par l’administration; que la circonstance qu’à l’occasion d’une précédente vérification opérée par le service, le taux de 2% n’avait pas été remis en cause ne constitue pas une prise de position formelle de l’administration que la SARL A X INVESTISSEMENTS peut utilement invoquer au titre des dispositions de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; qu’au surplus, la requérante n’est pas fondée à soutenir qu’il y aurait eu de la part de l’administration une acceptation formelle d’un taux de rendement immuable qui serait applicable plus de dixans plus tard à l’occasion d’une nouvelle vérification de comptabilité et que c’est à tort que l’administration a réintégré dans ses résultats cette différence et a imposé ses associés au titre des revenus de capitaux mobiliers ;

Considérant qu’il n’appartient pas au juge administratif de statuer sur le délit de concussion allégué par la requérante ;

Considérant enfin, que le moyen tiré de ce que le service vérificateur aurait commis des fautes intentionnelles dans le seul but de nuire à la société requérante est inopérant dans le présent litige ;

Sur les pénalités :

Considérant qu’aux termes de l’article 1729 du code général des impôts, dans sa version applicable : « 1. Lorsque la déclaration ou l’acte mentionnés à l’article 1728 font apparaître une base d’imposition ou des éléments servant à la liquidation de l’impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l’intérêt de retard visé à l’article 1727 et d’une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l’intéressé est établie ou de 80 p. 100 s’il s’est rendu coupable de manœuvres frauduleuses ou d’abus de droits au sens de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales. » ;

Considérant qu’aux termes de l’article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales : « 1. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue… équitablement… par un tribunal qui décidera soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle… 2. Toute personne accusée d’une infraction est présumée innocente jusqu’à ce que sa culpabilité ait été légalement établie. 3. Tout accusé a droit notamment : a) à être informé, dans le plus court délai… de la nature et de la cause de l’accusation portée contre lui ; b) de disposer du temps et des facilités nécessaires à la préparation de sa défense… » ;

Considérant qu’il résulte du texte même de cet article que l’ensemble de ses stipulations n’est applicable qu’aux procédures contentieuses suivies devant les juridictions lorsqu’elles statuent sur des droits et obligations de caractère civil ou sur des accusations en matière pénale ; que, notamment, le paragraphe 2 dudit article qui, énonçant en matière pénale le principe de présomption d’innocence, concerne les règles d’instruction et de preuve applicables devant les juridictions, se borne à préciser les modalités de contestation, devant ces dernières, des accusations en matière pénale ; qu’il suit de là que l’article 6 précité n’énonce, y compris dans son paragraphe 2, aucune règle ou aucun principe dont le champ d’application s’étendrait au-delà des procédures contentieuses suivies devant les juridictions, et qui gouvernerait le déroulement des contrôles fiscaux, l’élaboration ou le prononcé de sanctions, quelle que soit la nature de celles-ci, par les autorités administratives qui en sont chargées par la loi ; que les principes que fixe ledit article 6 sont, en revanche, applicables à la contestation, devant les juridictions compétentes, des majorations d’impositions prévues à l’article 1729-1 alors applicable du code général des impôts en cas de mauvaise foi qui, dès lors qu’elles présentent le caractère d’une punition tendant à empêcher la réitération des agissements qu’elles visent et n’ont pas pour objet la seule réparation pécuniaire d’un préjudice, constituent, même si le législateur a laissé le soin de les établir et de les prononcer à l’autorité administrative, des « accusations en matière pénale » au sens des stipulations de l’article 6 précité ; que la société n’est toutefois pas fondée à soutenir que l’application de ces pénalités méconnaît le principe de la présomption d’innocence posé par ces stipulations dès lors que celle-ci est notifiée dans la proposition de rectification adressée au contribuable, où elle doit être justifiée, que le contribuable dispose d’un délai de trente jours pour la contester et qu’il est loisible à ce dernier de renouveler cette contestation devant le juge de l’impôt devant lequel l’administration a la charge de prouver son bien-fondé ;

Considérant par ailleurs, que si la requérante fait valoir que le service ne l’a pas informée de son intention de lui infliger des pénalités aucune disposition ne l’obligeait à en informer la requérante avant l’envoi de la proposition de rectification ;

Considérant que l’administration en se fondant sur l’inexistence depuis 1994 d’une activité commerciale de la société, alors même que la propriété « Le Grand Jardin » était mise à disposition des associés depuis 1986, sur la sous-évaluation de l’avantage en nature qui leur était ainsi concédé, sur le professionnalisme et l’ancienneté de l’exercice de sa profession par M. X, sa position dans la société qui rendait impossible sa méconnaissance du fait que les prétendus résultats commerciaux de celle-ci n’étaient pas fondés, l’administration a suffisamment établi la mauvaise foi de la requérante pour le chef de redressement auquel elle a appliqué ces pénalités ; que, contrairement à ce que prétend la société requérante, sa qualité de professionnel de l’immobilier constitue bien un critère aggravant qui révèle l’intention d’éluder l’impôt ; qu’elle ne saurait par ailleurs utilement alléguer avoir recouru à un comptable pour procéder à ses déclarations, ni se prévaloir de la circonstance que le contrôle fiscal portant sur les années 1990 et 1991 aurait admis la validité de l’option pour le régime fiscal des sociétés de famille effectué en 1991 ;

En ce qui concerne l’invocation de la doctrine administrative pour les pénalités :

Considérant que la requérante soutient que les pénalités auraient du être motivées par chef de redressement, et invoque à l’appui de ce moyen sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, la documentation administrative de base référencée 13 N 1223 du 14 juin 1996; que la société A X INVESTISSEMENTS SARL ne peut utilement invoquer, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales la documentation administrative de base précitée selon laquelle d’une part la bonne foi du contribuable est présumée et d’autre part, la preuve d’un accomplissement conscient de l’infraction doit être apportée dès lors que ladite doctrine ne comporte sur ces points aucune interprétation formelle de la loi fiscale susceptible d’être opposée à l’administration ;

Sur les conclusions tendant à engager la responsabilité de l’Etat :

Considérant que la société fait grief à l’administration d’avoir retenu dans le contentieux d’une autre société dénommée YP Immobilier, pour l’évaluation de trois villas cannoises de très grand standing, une valeur de 195 122 F/m² calculée sur la base de la valeur de 120 000 000 F en 1999 de la propriété « Le grand jardin » et fait valoir qu’il s’agirait d’une contradiction gravissime et une faute intentionnelle ; que la société A X INVESTISSEMENTS SARL soutient qu’il y aurait eu selon elle de la part des services vérificateurs d’YP Immobilier et de ceux de la présente société, « concertation et collusion » pour développer à l’encontre de A X INVESTISSEMENTS SARL et de ses associés une tentative de démonstration basée sur des chiffres sciemment déformés pour les besoins de la cause, à savoir parvenir à des rectifications fondées sur la déchéance du régime optionnel tel qu’il est édicté par l’article L. 239 AA du code général des impôts ;

Considérant que le moyen tiré de la contradiction de la valeur retenue est sans incidence sur la valeur retenue pour seulement 38 000 000 F dans le présent litige ; que la requérante n’établit pas, dans le présent dossier, l’existence d’une faute, qui plus est intentionnelle, dont elle pourrait se plaindre de la part de l’administration pour l’appréciation de la valeur vénale de son bien ; qu’en tout état de cause, contrairement à ce que soutient la société requérante, la détermination de la valeur vénale n’a aucun lien avec la remise en cause du régime fiscal des sociétés de famille, qui résulte exclusivement de la nature de l’activité effective de la société qui n’est pas commerciale, comme il a été dit ;

Considérant que la requérante ne saurait pas davantage se fonder sur l’avis de la commission départementale des impôts, pour faire grief à l’administration de ne pas avoir abandonné les rectifications, ni lui reprocher encore d’avoir engagé divers contrôle dont celui portant sur l’impôt sur la fortune ;

Considérant enfin que le prétendu délit de concussion qui aurait été commis par un vérificateur et qui ferait l’objet d’une plainte du 27 février 2009, n’est pas de nature à remettre en cause le bien-fondé des impositions ;

Sur les autres conclusions de la requête :

Considérant que les conclusions tendant à la décharge d’une part, de l’imposition forfaitaire annuelle qui ne sont assorties d’aucun moyen et d’autre part, de la TVA qui a été rappelée à juste titre suite à la remise en cause d’un prétendu crédit de TVA déductible, qui est en réalité inexistant puisqu’une activité de nature civile est exonérée de TVA , ne peuvent qu’être rejetées;

Considérant qu’il résulte de tout ce qui précède que la requête de la SARL A X INVESTISSEMENTS doit être rejetée, y compris ses conclusions tendant à l’application des dispositions de l’article L.761-1 du code de justice administrative :

D E C I D E :

Article 1^er : La requête de la SARL A X INVESTISSEMENTS est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SARL A X INVESTISSEMENTS et au chef des services fiscaux de la direction de contrôle fiscal Sud Est.

Délibéré après l’audience du 14 avril 2011, à laquelle siégeaient :

M. Blanc , président,

M. Sabroux, premier conseiller,

M^me Amslem, premier conseiller,

Lu en audience publique le 9 juin 2011.

Le rapporteur, Le président,

D. SABROUX P. BLANC

Le greffier,

C. SUSSEN

La République mande et ordonne au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l’Etat, en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme

Pour le Greffier en Chef,