Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 6 septembre 2021, M. C A, représenté par M^e Royaï, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquelles il a été assujetti au titre des années 2007 à 2013 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

— l’administration a violé les dispositions de l’article L. 47 du livre des procédures fiscales et entaché la procédure d’un détournement de pouvoir dès lors que le soi-disant contrôle sur pièces qu’elle a effectué constitue en réalité un examen de situation fiscale personnelle (ESFP), en raison d’une part de l’existence d’un ESFP au titre des années 2014, 2015 et 2016 commencé avant l’envoi des propositions de rectifications au titre des années 2007 à 2013 et au demeurant non valablement clôturé, d’autre part de l’ampleur des investigations menées, lesquelles ont porté sur la cohérence entre les revenus déclarés et le patrimoine ; l’administration fiscale l’a ainsi égaré dans les différentes procédures connexes à l’ESFP et l’a empêché de bénéficier des garanties essentielles liées à l’ESFP, à savoir la possibilité de former un recours hiérarchique puis de saisir l’interlocuteur désigné par le directeur des services prévue par la charte du contribuable vérifié, le dialogue contradictoire prévu par l’article L. 47 du livre des procédures fiscales et les obligations de loyauté prévues par la charte du contribuable opposable à l’administration en application de l’article L. 10 du même livre ;

— l’envoi des lettres n° 751-SD des 15 décembre 2017 et 16 août 2018 constitue une irrégularité dès lors que le Service de traitement des déclarations rectificatives (STDR) a refusé de traiter ses déclarations rectificatives déposées spontanément en vue de bénéficier des majorations réduites prévues par la circulaire Cazeneuve et que les compléments d’imposition résultant de ces déclarations ont été majorés de pénalités pour manquement délibéré ; les droits et pénalités ayant ainsi été notifiés en dehors des dispositions de la circulaire Cazeneuve applicable aux déclarations rectificatives traitées par le STDR, l’administration fiscale devait lui adresser une proposition de rectification, ne serait-ce que pour motiver les délais de prescriptions, les bases imposables retenues et les pénalités, conformément aux dispositions de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

— la proposition de rectification du 31 août 2018 relative aux revenus des années 2008 à 2013 est entachée d’irrégularité dès lors qu’elle ne mentionne pas la possibilité d’exercer un recours hiérarchique prévue par l’article L. 54 C du livre des procédures fiscales ni le nom de l’agent qui en est chargé ;

— l’administration a commis un détournement de procédure en utilisant des documents qu’il a communiqués, en violation de l’article L. 10-0 A du livre des procédures fiscales dès lors qu’il n’est pas un tiers visé par ces dispositions ;

— les années 2010 à 2013 sont prescrites en application des dispositions de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales et des énonciations de l’instruction référencée 13-L-3-10 du 1er avril 2010 et de la documentation administrative BOI-CF-PGR10-50-20120912 opposable à l’administration en vertu des dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

— le délai de prescription allongé prévu à l’article L. 169 du livre des procédures fiscales est incompatible avec le droit de l’Union ;

— la présomption de revenus imposables prévue à l’article 1649 A du code général des impôts est inapplicable dès lors que l’administration ne peut opposer au contribuable les relevés de comptes bancaires communiqués spontanément par ce dernier en dehors de tout examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle ou de toute vérification de comptabilité pour imposer les avoirs y apparaissant ; l’administration fiscale n’apporte pas la preuve du caractère imposable des avoirs qu’il détient sur son compte bancaire ouvert à l’étranger ;

— pour les mêmes raisons de faits et de droit, la pénalité de 40% prévue à l’article 1758 du code général des impôts doit être annulée ;

— les pénalités pour manquement délibéré sont insuffisamment motivées ;

— l’administration n’a pas pris en compte la déclaration spontanée de son compte détenu à l’étranger et des déclarations rectificatives correspondantes et le non-respect des obligations déclaratives prévues à l’article 1649 quater A du code général des impôts ne suffit pas à lui seul à établir le manquement délibéré.

Par un mémoire en défense enregistré le 30 novembre 2021, l’administrateur général des finances publiques de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens invoqués par M. A ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

—  la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales ;

— le traité sur le fonctionnement de l’Union européenne ;

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Pfauwadel, président,

— les conclusions de M. Journé, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. Par un courrier d’avocat du 5 août 2016, M. A a déclaré détenir un compte bancaire ouvert à l’agence de Genève de BNP Paribas depuis le 1er janvier 2006 et a déposé le même jour des déclarations rectificatives d’impôt sur le revenu au titre des années 2006 à 2013 relatives aux revenus de ce compte, afin de bénéficier de l’atténuation des amendes et pénalités applicables lors de la déclaration d’avoirs détenus à l’étranger dans les conditions prévues par la circulaire du ministre délégué chargé du budget du 21 juin 2013, dite circulaire Cazeneuve. Il n’a cependant pas bénéficié des dispositions de cette circulaire en raison du défaut de dépôt d’un dossier complet et documenté sur ses avoirs à l’étranger dans le délai de six mois, dont il impute la responsabilité à la BNP Genève, et ses déclarations rectificatives n’ont ainsi pas été traitées par le Service de traitement des déclarations rectificatives. Par lettres 751-SD du 15 décembre 2017 et du 16 août 2018, la direction spécialisée de contrôle fiscal centre-est a informé M. A du montant des droits d’impôt sur le revenu et de contributions sociales correspondant à ses déclarations rectificatives, des intérêts de retard et de la majoration au taux de 40 % prévue par l’article 1729 a. du code général des impôts. M. A a par ailleurs fait l’objet d’un contrôle sur pièces au titre des années 2007 à 2013. Par deux propositions de rectification du 15 décembre 2017 et du 31 août 2018, l’administration a soumis à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux, par application du troisième alinéa de l’article 1649 A du code général des impôts, les transferts de fonds apparaissant sur les relevés bancaires de la BNP Paribas Genève des années 2007 à 2013 remis spontanément par M. A. Ces rappels ont été assortis des intérêts de retard et de la majoration au taux de 40 % prévue par l’article 1758 du code général des impôts. L’ensemble des impositions ont été mises en recouvrement les 30 juin et 31 juillet 2020. Sa réclamation ayant été rejetée, M. A demande la décharge des droits supplémentaires et pénalités auxquels il a été assujetti au titre des années 2006 à 2013.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

2. En premier lieu, aux termes de l’article L. 12 du livre des procédures fiscales : « Dans les conditions prévues au présent livre, l’administration des impôts peut procéder à l’examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l’impôt sur le revenu, qu’elles aient ou non leur domicile fiscal en France, lorsqu’elles y ont des obligations au titre de cet impôt. À l’occasion de cet examen, l’administration peut contrôler la cohérence entre, d’une part les revenus déclarés et, d’autre part, la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments du train de vie des membres du foyer fiscal ».

3. Il résulte de l’instruction que pour établir le montant des revenus de M. A imposables à l’impôt sur le revenu au titre des années 2006 à 2013, l’administration a retenu les montants figurant sur les déclarations rectificatives déposées par M. A et sur les relevés de comptes communiqués spontanément par ce dernier. Si les lettres n° 751-SD et les propositions de rectifications font état de quelques éléments parcellaires de son patrimoine, elles ne font pas mention de sa trésorerie ni d’éléments du train de vie de son foyer fiscal. Il ne résulte ainsi pas de l’instruction que l’administration aurait procédé à un contrôle de cohérence globale des revenus de M. A. Si ce dernier fait état de l’examen de situation fiscale personnelle effectué au titre des années 2014, 2015 et 2016 et commencé avant l’envoi des propositions de rectifications au titre des années 2006 à 2013, ainsi que du contrôle effectué en matière d’impôt de solidarité sur la fortune, il ne résulte pas de l’instruction que ceux-ci auraient permis d’établir le caractère imposable de revenus des années 2006 à 2013. Le requérant n’est dès lors pas fondé à soutenir que l’administration fiscale a commis un détournement de procédure et procédé, pour les années 2006 à 2013, à un examen de sa situation fiscale personnelle.

4. Il résulte de ce qui précède que le requérant ne peut utilement soutenir que le service vérificateur l’a privé des garanties prévues dans le cadre de l’examen de situation fiscale personnelle, dont le dialogue contradictoire prévu par l’article L. 47 du livre des procédures fiscales et qu’il a violé les dispositions de l’article L. 10 al 4 du livre des procédures fiscales et la charte du contribuable qui définissent les obligations de loyauté que doit manifester l’administration à l’égard du contribuable vérifié.

5. En deuxième lieu, dès lors que l’examen de situation fiscale personnelle effectué au titre des années 2014, 2015 et 2016 est sans lien avec les impositions supplémentaires mises à la charge de M. A au titre des années 2006 à 2013 contestées dans la présente instance, le requérant ne peut utilement invoquer une irrégularité de cette procédure.

6. En troisième lieu, aux termes de l’article 175 A du code général des impôts : « Le service des impôts peut rectifier les déclarations en se conformant à la procédure prévue à l’article L. 55 du Livre des procédures fiscales ». Aux termes de l’article L. 55 du livre des procédures fiscales : « Sous réserve des dispositions de l’article L. 56, lorsque l’administration des impôts constate une insuffisance, une inexactitude, une omission ou une dissimulation dans les éléments servant de base au calcul des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes quelconques dues en vertu du code général des impôts ou de l’article L. 2333-55-2 du code général des collectivités territoriales, les rectifications correspondantes sont effectuées suivant la procédure de rectification contradictoire définie aux articles L. 57 à L. 61 A. () ». Aux termes de l’article L. 57 du même livre : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () ». Il résulte de ces dispositions que la procédure de rectification contradictoire impliquant l’obligation pour l’administration d’adresser une proposition de rectification ne concerne que les cas où sont remis en cause des éléments que le contribuable est tenu de déclarer en vue de permettre d’asseoir l’impôt. Aussi, l’assujettissement aux prélèvements sociaux ainsi que l’application des majorations et pénalités correspondantes éventuellement applicables constituent la conséquence de la déclaration de revenus que le contribuable est tenu de souscrire en application des dispositions de l’article 1649 A du code général des impôts et 344 A de l’annexe III du même code et ne sont pas subordonnés, dès lors que l’administration ne remet en cause aucun des éléments déclarés, à la mise en œuvre par l’administration fiscale de la procédure de redressement contradictoire prévue à l’article L. 55 du livre des procédures fiscales.

7. Il résulte de l’instruction, en ce qui concerne les impositions mentionnées dans les lettres n° 751-SD adressées à M. A, que l’administration s’est bornée à asseoir l’impôt sur le revenu et à assujettir le contribuable aux prélèvements sociaux ainsi qu’aux majorations et pénalités correspondantes au titre des années 2006 à 2013 sur les éléments qu’il était tenu de déclarer en vertu de l’article 1649 A du code général des impôts et 344 A de l’annexe III du même code, sans les remettre en cause. Dans ces conditions, l’administration fiscale n’avait pas à mettre en œuvre la procédure de redressement contradictoire prévue à l’article L. 55 du livre des procédures fiscales et, par voie de conséquence, à adresser au contribuable une proposition de rectification. Par suite, le requérant n’est pas fondé à soutenir que les impositions fondées sur les déclarations rectificatives déposées au titre des années 2006 à 2013 sont entachées d’irrégularité pour défaut de communication de propositions de rectification.

8. En quatrième lieu, il ressort de la lettre n° 751-SD du 16 août 2018 versée au dossier que l’imposition contestée au titre de l’année 2014 est l’impôt de solidarité sur la fortune pour lequel la juridiction administrative est incompétente. Par suite, le moyen tiré de l’absence de proposition de rectification au titre de l’année 2014 est inopérant.

9. En cinquième lieu, aux termes de l’article L. 54 C du livre des procédures fiscales, applicable à compter du 12 août 2018 : « Hormis lorsqu’elle est adressée dans le cadre des procédures mentionnées aux articles L. 12, L. 13 et L. 13 G et aux I et II de la section V du présent chapitre, la proposition de rectification peut faire l’objet, dans le délai imparti pour l’introduction d’un recours contentieux, d’un recours hiérarchique qui suspend le cours de ce délai ».

10. Si le requérant soutient qu’il n’a pas été informé dans la proposition de rectification du 31 août 2018 de la possibilité d’exercer le recours hiérarchique prévu par les dispositions précitées, issues de la loi du 10 août 2018 pour un Etat au service d’une société de confiance, ni les dispositions précitées, ni aucune autre disposition du livre des procédures fiscales n’imposent à l’administration fiscale d’informer le contribuable ayant fait l’objet d’un contrôle sur pièces de la possibilité ouverte par l’article L. 54 C de ce livre de présenter un recours hiérarchique. D’autre part, ces dispositions ne contiennent aucune exigence quant à la mention de l’indication du nom du supérieur susceptible d’être saisi du recours hiérarchique. Dès lors, le requérant n’étant pas fondé à soutenir que la procédure d’imposition serait irrégulière, il ne peut se prévaloir d’une erreur substantielle au sens des dispositions de l’article L. 80 CA du livre des procédures fiscales, susceptible de justifier la décharge des impositions en litige.

11. En sixième lieu, aux termes de l’article L. 10-0 A du livre des procédures fiscales, «  l’administration peut examiner l’ensemble des relevés de compte du contribuable sur les années au titre desquelles les obligations déclaratives prévues au deuxième alinéa de l’article 1649 A ou au premier alinéa de l’article 1649 AA du code général des impôts n’ont pas été respectées, sans que cet examen constitue le début d’une procédure de vérification de comptabilité ou d’une procédure d’examen de situation fiscale personnelle. Ces relevés de compte sont transmis à l’administration par des tiers, spontanément ou à sa demande. / Ces relevés de compte ne peuvent être opposés au contribuable pour l’établissement de l’impôt sur le revenu que dans le cadre d’une procédure mentionnée au premier alinéa du présent article, sauf pour l’application du dernier alinéa de l’article 1649 A ou du second alinéa de l’article 1649 AA du code général des impôts. »

12. Si le requérant soutient que l’administration fiscale ne pouvait sans entacher la procédure d’irrégularité utiliser les relevés de comptes bancaires qu’il avait spontanément transmis sans méconnaître l’article L.10-0 A du livre des procédures fiscales, aucune disposition législative ou réglementaire n’interdit à l’administration de se fonder sur les relevés de comptes bancaires produits par le contribuable pour imposer des sommes sur le fondement de l’article 1649 A du code général des impôts.

Sur le bien-fondé de l’imposition :

En ce qui concerne le délai de prescription :

S’agissant de l’application de la loi fiscale :

13. Aux termes du quatrième alinéa de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales dans sa version applicable au litige, en matière d’impôt sur le revenu, « le droit de reprise de l’administration s’exerce jusqu’à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due, lorsque les obligations déclaratives prévues aux articles 123 bis, 209 B, 1649 A, 1649 AA et 1649 AB du même code n’ont pas été respectées. () » Aux termes de l’article 1649 A du code général des impôts dans sa version alors applicable : « Les personnes physiques, les associations, les sociétés n’ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France, sont tenues de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus ou de résultats, les références des comptes ouverts, utilisés ou clos à l’étranger. » Il résulte des dispositions précitées que le délai allongé est applicable de plein droit aux avoirs détenus à l’étranger sur des comptes non déclarés que ceux-ci soient situés ou non dans un État ou territoire lié à la France par une convention d’assistance administrative.

14. M. A n’ayant déclaré le compte qu’il avait ouvert à l’étranger que le 5 août 2016, après l’expiration des délais de dépôt des déclarations de revenus de chacune des années en cause, il ne peut se prévaloir du délai de reprise de droit commun prévu par la loi fiscale pour demander la décharge des impositions litigieuses.

S’agissant de l’interprétation administrative de la loi fiscale :

15. Aux termes du second alinéa de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente ». La garantie offerte aux contribuables par les dispositions précitées ne peut être invoquée que si la législation interprétée par la doctrine en cause est toujours en vigueur ; le changement de législation intervenu a ainsi pour effet de rendre caduque l’interprétation donnée par l’administration de la loi antérieure dès l’entrée en vigueur de la loi nouvelle.

16. Le paragraphe n° 100 des commentaires administratifs publiés le 12 septembre 2012 sous le n° BOI-CF-PGR-10-50 énonce qu'« afin de permettre à l’administration de lutter plus efficacement contre la fraude réalisée par le biais d’États ou territoires avec lesquels la France n’échange pas de renseignements de nature bancaire, les dispositions de l’article L169 du LPF prolongent de trois à dix ans le délai de reprise en matière d’impôt sur le revenu et d’impôt sur les sociétés (5ème alinéa de l’article L169 du LPF) lorsque les obligations déclaratives prévues aux articles 123 bis, 209 B, 1649 A et 1649 AA du CGI n’ont pas été respectées et concernent un Etat ou un territoire qui n’a pas conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales permettant l’accès aux renseignements bancaires ». Selon le paragraphe 110 des mêmes commentaires, « pour que le délai de reprise de dix ans puisse être mis en œuvre, la loi prévoit deux conditions cumulatives : une des obligations déclaratives prévues aux articles 123 bis, 209 B, 1649 A et 1649 AA du CGI n’a pas été respectée et cette obligation concerne un État ou territoire n’ayant pas conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales permettant l’accès aux renseignements bancaires ». Aux termes du paragraphe n° 150 des mêmes commentaires : « () L’extension du délai de reprise ne s’applique qu’aux contribuables qui n’ont pas déclaré un compte bancaire, un contrat d’assurance-vie ou une entité bénéficiant d’un régime fiscal privilégié détenu dans un Etat ou territoire qui n’a pas conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales permettant l’accès aux renseignements bancaires ».

17. Les paragraphes précités sont issus de l’instruction 13 L-3-10 du 1er avril 2010, reprise en termes identiques par le BOI publié le 12 septembre 2012 correspondant à un commentaire des dispositions de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales issues de l’article 52 de la loi du 30 décembre 2008 de finances rectificative pour 2008 modifiées par l’article 58 de la loi du 28 décembre 2011 de finances rectificative pour 2011 qui a supprimé la condition tenant à l’absence de conclusion d’une convention d’assistance administrative entre Etats. Dès lors, l’instruction 13 L-3-10 du 1er avril 2010 édictée antérieurement à la loi du 28 décembre 2011 de finances rectificative pour 2011 est devenue caduque dès l’entrée en vigueur de cette dernière. Par suite, M. A ne peut utilement s’en prévaloir sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales pour soutenir qu’en raison de l’existence d’une convention d’assistance administrative conclue entre la Suisse et la France en 2010, les impositions mises à sa charge au titre des années 2010, 2011, 2012 et 2013 ne pouvaient pas être soumises au délai spécial de reprise de dix ans et étaient par suite atteintes par la prescription triennale de droit commun.

En ce qui concerne l’incompatibilité du droit de l’Union avec les dispositions nationales de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales :

18. Aux termes de l’article 63 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne : « 1. Dans le cadre des dispositions du présent chapitre, toutes les restrictions aux mouvements de capitaux entre les États membres et entre les États membres et les pays tiers sont interdites. / 2. Dans le cadre des dispositions du présent chapitre, toutes les restrictions aux paiements entre les États membres et entre les États membres et les pays tiers sont interdites. » et aux termes de l’article 65 de ce traité : « 1. L’article 63 ne porte pas atteinte au droit qu’ont les États membres () b) de prendre toutes les mesures indispensables pour faire échec aux infractions à leurs lois et règlements, notamment en matière fiscale ou en matière de contrôle prudentiel des établissements financiers, de prévoir des procédures de déclaration des mouvements de capitaux à des fins d’information administrative ou statistique ou de prendre des mesures justifiées par des motifs liés à l’ordre public ou à la sécurité publique () ». Aux termes de l’article 56 du même traité : « Dans le cadre des dispositions ci-après, les restrictions à la libre prestation des services à l’intérieur de l’Union sont interdites à l’égard des ressortissants des États membres établis dans un État membre autre que celui du destinataire de la prestation. / Le Parlement européen et le Conseil, statuant conformément à la procédure législative ordinaire, peuvent étendre le bénéfice des dispositions du présent chapitre aux prestataires de services ressortissants d’un État tiers et établis à l’intérieur de l’Union. » Il ressort de la jurisprudence de la Cour de justice de l’Union européenne, notamment de son arrêt X et Passenheim-van Schoot (C-155/08 et C-157/08) du 11 juin 2009, qu’en cas de dissimulation aux autorités fiscales d’avoirs issus de l’épargne ou de revenus tirés de tels avoirs, il convient pour déterminer le délai de redressement de distinguer deux cas de figure, le premier correspondant à la situation où des éléments qui sont imposables dans un État membre et se situent dans un autre État membre ont été dissimulés aux autorités fiscales du premier État membre et celles-ci ne disposent d’aucun indice quant à l’existence desdits éléments permettant de déclencher une enquête et le second, concernant la situation où les autorités fiscales d’un Etat membre disposent d’indices sur des éléments imposables situés dans un autre État membre qui permettent de déclencher une enquête. Dans cette dernière hypothèse, ne saurait être justifiée l’application par ce premier Etat membre d’un délai de redressement prolongé qui ne viserait pas spécifiquement à permettre aux autorités fiscales de cet Etat membre de recourir utilement à des mécanismes d’assistance mutuelle entre Etats membres et qui se déclencherait dès que les éléments imposables concernés se situent dans un autre Etat membre.

19. Il résulte de l’instruction que l’administration fiscale ne disposait d’aucun indice quant à l’existence du compte et des avoirs détenus en Suisse antérieurement aux déclarations spontanées déposées par M. A. Dans ces conditions, contrairement à ce qu’invoque le requérant, ces déclarations ne sauraient constituer des indices au sens de l’arrêt de la CJUE cité au point précédent pour les années antérieures à 2016 pour lesquelles l’administration ne présumait pas l’existence du compte et des avoirs détenus en Suisse ou ne disposait pas d’indices. En effet, cette dernière n’a, notamment, pas adressé au contribuable une demande de renseignement relative à la détention de comptes ou avoirs détenus à l’étranger. Enfin, l’existence du compte et des avoirs détenus en Suisse a été spontanément révélée par le requérant dans le cadre d’une régularisation de ses avoirs détenus en Suisse dissimulés jusqu’en 2016 et non découverte de façon fortuite par l’administration fiscale. Dès lors, le moyen tiré de la violation du droit européen ne peut être qu’écarté. Par voie de conséquence, le moyen tiré de la violation du principe de non-discrimination posé par l’article 14 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales doit être écarté.

20. Il résulte de ce qui précède que le requérant n’est pas fondé à soutenir qu’il a été assujetti à des impositions au titre des années 2006 à 2013 après l’expiration du délai de reprise de l’administration.

En ce qui concerne l’application des dispositions de l’article 1649 A du code général des impôts :

21. Aux termes, d’une part, de l’article 1649 A du code général des impôts dans sa version en vigueur à la date de mise en recouvrement des impositions en litige : « Les personnes physiques (), domiciliées () en France, sont tenues de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus (), les références des comptes ouverts, détenus, utilisés ou clos à l’étranger. () / Les sommes, titres ou valeurs transférés à l’étranger ou en provenance de l’étranger par l’intermédiaire de comptes non déclarés dans les conditions prévues au deuxième alinéa constituent, sauf preuve contraire, des revenus imposables ». Lorsque l’Administration envisage d’imposer des sommes sur le fondement de l’art. 1649 A, elle doit mettre au préalable le contribuable en mesure d’apporter la preuve que les sommes visées ne sont pas imposables. Pour faire échec à la présomption ainsi prévue, il appartient au contribuable d’apporter la preuve que les sommes transférées n’entrent pas dans le champ d’application de l’impôt ou sont exonérées ou qu’elles constituent des revenus qui ont déjà été soumis à l’impôt.

22. D’une part, le requérant ne rapporte pas la preuve que les sommes transférées sur son compte détenu en Suisse n’entrent pas dans le champ d’application de l’impôt, en sont exonérés ou y ont déjà été soumis. D’autre part, comme rappelé au point 12, l’administration a pu à bon droit se fonder sur les relevés de comptes produits par le contribuable en vertu de son droit de communication prévu à l’article L. 10-0 A du livre des procédures fiscales pour imposer les sommes transférées sur son compte détenu en Suisse et non déclarées. Dès lors, le moyen correspondant doit donc être écarté et, par voie de conséquence, les conclusions tendant à l’annulation de la majoration de 40% prévue à l’article 1758 du code général des impôts.

Sur les pénalités pour manquement délibéré :

23. Aux termes des dispositions de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales dans sa version applicable au litige : « Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l’administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. / Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l’expiration d’un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l’administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu’elle se propose d’appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l’intéressé de présenter dans ce délai ses observations (1). » Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". Le manquement délibéré est notamment caractérisé du fait que les intéressés ne pouvaient ignorer qu’ils étaient taxables en France sur l’ensemble de leurs revenus, y compris ceux d’origine étrangère.

24. Le requérant soutient que les pénalités pour manquement délibéré appliquées aux cotisations d’impôt sur le revenu résultant de ses déclarations rectificatives déposées dans le cadre du dispositif de régularisation des avoirs détenus à l’étranger sont insuffisamment motivées aux motifs que l’administration dans les lettres n° 751-SD l’informant des majorations envisagées, d’une part, se borne à employer une formulation générale et stéréotypée et, d’autre part, ne relève aucun élément favorable au requérant, notamment la déclaration spontanée de son compte détenu en Suisse.

25. Il ressort des lettres n° 751-SD du 15 décembre 2017 et du 16 août 2018 que, conformément aux dispositions de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales, l’administration fiscale y a utilement précisé les motifs de l’amende, à savoir que M. A ne pouvait ignorer en tant que résident fiscal en France que les revenus générés par ses avoirs détenus à l’étranger étaient imposables en France au titre de l’impôt sur le revenu. Par ailleurs, il ressort des pièces du dossier que M. A avait dès 2013 été informé par la BNP Paribas Genève qu’il était tenu de régulariser sa situation au regard de l’administration fiscale en portant à la connaissance de cette dernière l’existence de son compte suisse. Par suite, le moyen doit être écarté et, par voie de conséquence, les conclusions tendant à l’annulation des majorations appliquées en vertu de l’article 1729 du code général des impôts.

26. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de M. A doit être rejetée, y compris les conclusions qu’il présente sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative dès lors que l’Etat n’est pas la partie perdante dans la présente instance.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. A est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. C A et à l’administrateur général des finances publiques de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est.

Délibéré après l’audience du 15 février 2024, à laquelle siégeaient :

M. Pfauwadel, président,

M^me Bailleul, première conseillère,

M^me Permingeat, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 juillet 2024.

Le président rapporteur,

T. Pfauwadel

L’assesseure la plus ancienne

dans l’ordre du tableau,

C. Bailleul

Le greffier,

M. B

La République mande et ordonne au préfet de l’Isère en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

N°2105949