Vu la procédure suivante :

Par une ordonnance du 8 juin 2020, la présidente du tribunal administratif de Versailles a transmis au tribunal de Melun, en application de l’article R. 351-3 du code de justice administrative, la requête présentée par M. C A.

Par cette requête et un mémoire, enregistrés les 28 février 2020 et 19 novembre 2024, M. C A, représenté par la Selarl Dubault-Biri et Associés, doit être regardé comme demandant au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 et 2016 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

S’agissant de la procédure d’imposition :

— l’administration fiscale a l’obligation de respecter les droits fondamentaux du citoyen et les garanties accordées au contribuable ; l’administration est tenue au devoir de loyauté, de neutralité et de cohérence dans ses relations avec les contribuables ; en application de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales et des articles L. 312-3 et L. 312-2 du code des relations entre le public et l’administration, il peut opposer à l’administration fiscale ses instructions ou réponses ministérielles ;

— en sa qualité de gérant de l’Eurl FLR, il n’a pas été régulièrement informé de l’engagement d’une vérification de comptabilité par l’envoi d’un avis de vérification et de la charte du contribuable vérifié dans les conditions fixées par les dispositions des articles

L. 47 et L. 10 du livre des procédures fiscales ; cette règle est considérée comme une règle de forme des plus essentielles par la doctrine administrative, l’absence de preuve étant sanctionnée par la nullité de la procédure ; les pièces de procédure du contrôle fiscal doivent être adressés au contribuable ainsi que le prévoit la doctrine référencée D. adm. 4 G-223 n°5 du 5 mai 1993, BOI-IS-DECLA-30-40-20-20 n°150 du 12 septembre 2012, BOI-IS-DECLA-30-10-40 n°260 du 12 septembre 2012 ; les correspondances de l’administration doivent être adressées aux personnes concernées en application de l’article L. 111-3 du code des relations entre le public et l’administration ; en cas de contestation l’administration est tenue de présenter devant le juge de l’impôt l’avis de réception dûment daté et signé qui fait foi de l’adresse à laquelle le pli a été envoyé, de la date de remise de la lettre et de la qualité du destinataire, étant observé que les mentions portées sur cet avis prévalent sur celles, manuscrites, qui figurent sur l’enveloppe ainsi que le prévoit la doctrine référencée D. adm 13L1513 du 1er avril 1995, n°19 et

BOI-CF-IOR-10-30-20140227 n° 120 du 27 février 2014 ; l’article L. 111-3 du code des relations entre le public et l’administration, l’article R. 1-1-5 du code des postes, la doctrine administrative référencée D. adm 13L1513 n° 19 du 1er avril 1995 impose la remise effective du pli et la signature par son destinataire de l’accusée réception postale ainsi que le rappelle la réponse ministérielle apportée à la question n° 09718 de M. B (D du

17 décembre 2009 page 2 960) ; la remise de la charte constitue une mesure obligatoire de caractère législatif dont la méconnaissance est susceptible d’entrainer la nullité de la procédure de vérification et par suite l’abandon des redressements effectués ou des rappels établis ainsi que le prévoit la doctrine administrative référencée D. adm. 13L1311, n°44 à 47 du

15 août 1994 et BOI-CF-PGR-20-10-20150522 n°320 du 22 mai 2015 ; : il est d’usage d’adresser l’avis de vérification par pli recommandé avec avis réception trois semaines environ avant la date prévue pour la première intervention comme le prévoit la doctrine administrative référencée BOI-CF-PGR-20-10-20150522, n°110, ce qui n’a pas été appliqué en l’espèce ; il n’a pas bénéficié du délai minimum requis de deux jours francs ;

— l’administration fiscale n’a pas engagé un véritable débat oral et contradictoire avec le contribuable et communiqué les pièces sur lesquelles elle s’est fondée pour rectifier ;

— les deux propositions de rectification ont été rédigées le même jour, sans attendre la fin du délai de trente jours laissé à la société pour répondre et présenter des observations ainsi que le prévoient, d’une part, l’article 24 de la loi du 12 avril 2000 relative aux droits des citoyens dans leur rapports avec les administrations et les articles L. 11, L. 54 B, L. 57 et R*57-1 du livre des procédures fiscales et d’autre part la doctrine administrative référencée

BOI-CF-IOR-10-50-20171004 n°1, 190, 280, 380, 430, 480, 490, 780 du 4 octobre 2017,

BOI-CF-IOR-10-40-20171004 n°20 du 4 octobre 2017 et BOI-CF-IOR-10-20160706 n°10 du 6 juillet 2015 ; il aurait dû être mis en mesure de demander le règlement d’ensemble de sa situation fiscale ainsi que le prévoit la doctrine administrative référencée

BOFIP-CF-PGR-20-50 n° 1 et 30 du 4 octobre 2017 ce qui nécessité que lorsque des impositions sont notifiées dans une proposition de rectification n°2120 alors qu’elles découlent directement de celles notifiées dans une proposition de rectification n°3924, le délai de trente jours pour répondre à la n°3924 soit respecté avant d’envoyer la n°2120 ; exiger d’une personne physique qu’elle fasse des observations avant même que la personne morale, principale intéressée, n’ait répondu sur la pertinence des rectifications proposées par l’administration fiscale est contraire à l’obligation de loyauté à laquelle l’administration fiscale est soumise en application de l’article L. 100-2 du code des relations entre le public et l’administration et l’article 1er de la loi n°2016-483 du 20 avril 2016 relative à la déontologie et aux droits et obligations des fonctionnaires ; l’administration aurait dû laisser répondre l’Eurl Flr avant de lui notifier une proposition de rectification en application des articles L. 121-1 et L. 122-1 du code des relations entre le public et l’administration ; l’administration n’a pas respectée le principe général des droits de la défense ou de droit à un recours effectif et à accéder à un tribunal impartial ; l’administration a méconnu son droit à une bonne administration qui prévoit le droit à ce que son dossier soit traité impartialement, équitablement et dans un délai raisonnable ; l’administration a méconnu son droit à être entendu avant qu’une mesure individuelle qui l’affecte défavorablement soit prise à son encontre ;

— il a été privé d’une garantie de procédure fondamentale ; d’une part, l’administration fiscale a méconnu les articles L. 57 et L. 76 du livre des procédures fiscales et L. 111-3,

L. 211-2, L. 211-3 et L. 221-8 du code des relations entre le public et l’administration en ce que la proposition de rectification n° 2120 n’a pas été régulièrement notifiée à défaut d’avoir été adressé au siège social de l’Eurl Flr ou à son adresse et en l’absence de présentation d’un avis de passage ou de mise en instance régulier établissant la réalité de la mise en instance pendant 15 jours et comportant l’information sur le retrait en bureau de poste ainsi que le prévoit la doctrine administrative référencée D. adm. 13L1513 n° 19 et n°24 du 1er juillet 2002,

BOI-CF-IOR-10-30 n°150, BOI-CF-PGR-10-10 n°170, D. adm. 4G-223 n°5 du 15 mai 1993, BOI-IS-DECLA-30-40-20-20 n°150 du 12 septembre 2012, BOI-IS-DECLA-30-10-40 n°260 de la même date, BOI-CF-IOR-10-30-2014227 n°120 du 27 février 2014 ; d’autre part, il a été empêché de produire des observations appropriées et de saisir le supérieur hiérarchique, l’interlocuteur départemental ou la CDI consécutivement à la réponse aux observations du contribuable n° 3926 ;

— l’année 2015 est, en application de l’article L. 169 du livre des procédures fiscale, prescrite en l’absence de notification régulière de la proposition de rectification n° 2120 du 31 juillet 2017 ainsi que le prévoit la doctrine administrative référencée BOI-CF-PGR-10-20-2016203 n° 1 du 3 février 2016 et BOI-CF-PGR-10-30-20170802 n°1 du 2 août 2017 ; le défaut de notification de la proposition de rectification n°2120 est contraire aux articles L. 54 B, L. 57 et L. 76 du livre des procédures fiscales ; l’administration fiscale est tenue de remettre de façon effective dans un délai précis, une proposition de rectification au contribuable afin qu’il puisse comprendre les rehaussements ou rappels et être en mesure de prendre position ainsi que l’imposent les articles L. 211-2, L. 211-3 et L. 221-8 du code des relations entre le public et l’administration, les articles 14, 15 et 16 de la déclaration des droits de l’homme du 26 août 1789, l’article 10 de la convention européenne des droits de l’homme ainsi que les articles 11 et 41 de la charte des droits fondamentaux de l’Union européenne ; la prescription quadriennale est devenue un principal général de droit administratif ainsi que le prévoit l’article 1er de la loi n°68-1250 du 31 décembre 1968 ; cette irrégularité est substantielle au sens des dispositions de l’article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ;

— en application du principe d’indépendance des procédures, la proposition de rectification n° 2120-SD du 31 juillet 2017, qui se borne à renvoyer au contrôle de l’Eurl Flr sans produire un extrait de la proposition de rectification n°3924 qui lui a été adressée, est insuffisamment motivée en méconnaissance des articles L. 57 et R*57-1 du livre des procédures fiscales et de l’article L. 211-5 du code des relations entre le public et l’administration ainsi que de la doctrine administrative référencée Doc. adm. 13L-1513 n° 73 du 1er avril 1995 et de la loi du 11 juillet 1979 ; le principe d’indépendance des procédures d’imposition entraine l’inopposabilité à un associé de l’avis en ce qui concerne sa société ainsi que le prévoit la doctrine administrative référencée BOI-CF-CMSS-20-40-20 n°400 ; la circulaire du

Premier ministre du 28 septembre 1987 exclut par principe la motivation par référence et impose, en tout état de cause, que la motivation soit concise, complète et adaptée aux circonstances de l’affaire ; il se prévaut également sur ce point de la doctrine administrative référencée D. adm 13L1513 n°39 du 1er juillet 2002 ; cette irrégularité est substantielle au sens des dispositions de l’article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ;

— la proposition de rectification n° 3924-V-SD du 31 juillet 2017 adressée à l’Eurl Flr est insuffisamment motivée en méconnaissance des articles L. 57 et R*57-1 du livre des procédures fiscales et de l’article L. 211-5 du code des relations entre le public et l’administration ainsi que de la doctrine administrative référencée Doc. adm. 13L-1513 n° 73 du 1er avril 1995 et de la loi du 11 juillet 1979 ; cette irrégularité est substantielle au sens des dispositions de l’article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ;

— la réponse aux observations du contribuable est insuffisamment motivée en méconnaissance de l’article 15 de la déclaration des droits de l’homme et du citoyen du

26 août 1789, de la loi n°78-753 du 17 juillet 1978, de la loi n°79-587 du 11 juillet 1979, de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales ainsi que de la doctrine administrative référencée BOI-CF-IOR-10-50-20160706, n°350, 360 et 450 du 6 juillet 2016 ; la réponse aux observations du contribuable se contente essentiellement de reprendre le contenu de la proposition de rectification n° 3924 du 31 juillet 2017 ; les explications ou justificatifs apportés sont insuffisants sans véritable explication ; ce défaut de motivation porte atteinte aux droits de la défense du contribuable dès lors qu’il a été privé de la possibilité de la poursuite du débat contradictoire à un stade ultérieur de la procédure d’imposition ; cette irrégularité est substantielle au sens des dispositions de l’article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ;

— la décision du 10 février 2020 rejetant sa réclamation contentieuse est insuffisamment motivée ; elle méconnait les articles L. 200-1, L211-2, L. 211-3, L. 211-5 et

L. 300-2 du code des relations entre le public et l’administration, l’article R*198-10 du

livre des procédures fiscales ainsi que la doctrine administrative référencée

BOI-CTX-PREA-10-80-20161227 n°120 et suivants du 27 décembre 2016,

BOI-CTX-PREA-10-80 n° 140 du 12 septembre 2012 et D. adm. 13 O-2154 n°2 du

30 avril 1996 ; la motivation de la décision de rejet du 10 février 2020 est déficiente et déloyale ; plusieurs affirmations avancées par l’administration fiscale son fausses ; cette décision ne répond pas à un certain nombre des arguments qu’il a avancé dans ses observations ; cette irrégularité est substantielle au sens des dispositions de l’article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ;

— les irrégularités entachant la procédure d’imposition portent atteinte au principe du contradictoire et constituent une atteinte au principe général des droits de la défense garantis par la convention européenne des droits de l’homme du 4 novembre 1950, les articles 47 et 48 de la charte des droits fondamentaux de l’Union européenne ;

S’agissant du bien-fondé de l’imposition :

— l’Eurl Flr exerce depuis sa création son activité d’études techniques dans des locaux situés en zone franche urbaine et peut, à ce titre, bénéficier de l’exonération fiscale prévue par l’article 44 octies A du code général des impôts dont elle remplit les conditions ; l’administration fiscale a renversé la charge de la preuve ; il est fondé à se prévaloir, sur le fondement de l’article L 80 B du livre des procédures fiscales, d’un rescrit de l’administration fiscale du 1er juin 2015 indiquant à, la demande de l’Eurl Flr, que celle-ci pourrait bénéficier de cette exonération ;

S’agissant des intérêts de retard, des pénalités et de la mise en recouvrement :

— la majoration de 25 % qui a été appliquée sur le fondement de l’article 158 du code général des impôts est non seulement anticonventionnelle en ce qu’elle méconnaît les

articles 7 et 13 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales ainsi que l’article 49 de la charte des droits fondamentaux de l’Union européenne mais, également anticonstitutionnelle en ce qu’elle méconnaît l’article 8 de la déclaration des droits de l’homme et du citoyen ;

— la majoration de 10 % de l’article 1758 A du code général des impôts n’est ni fondée ni suffisamment motivée en méconnaissance des articles L. 211-2 et 3 du code des relations entre le public et l’administration, de l’article 1er de la loi du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l’amélioration des relations entre l’administration et le public; l’administration fiscale n’ayant jamais invité le contribuable à régulariser sa situation sur ce point, il ne pouvait faire application du I. de l’article 1758 A, compte tenu du II. de cet article et de l’instruction administrative référencée BOI 13 N-1-08 du 14 février 2008 ;

— l’application de pénalités de retard de l’article 1727 du code général des impôts est irrégulière en raison de l’absence de motivation et de leur taux manifestement excessif au sens de la jurisprudence de la cour européenne des droits de l’homme ; l’application de ces intérêts de retard à un taux excessif constitue un enrichissement sans cause pour l’Etat et doit être assimilé à une sanction, comme l’administration l’a elle-même reconnu dans les réponses ministérielles faites aux députés Gautier, Voisin et Weber, les 10 mars, 7 juin et 12 juin 1999 ;

— les avis d’imposition établis le 18 juin 2019 portant sur les années 2015 et 2016 ne sont pas motivés et méconnaissent la loi n°78-753 du 17 juillet 1978, la loi n°79-587 du 11 juillet 1979, la loi n°2000-321 du 12 avril 2000, le code des relations entre le public et l’administration, les principes généraux du droit imposant la motivation des actes administratifs, les articles 6 et 10 de la convention européenne des droits de l’homme, les articles 11, 41, 47 et 48 de la charte des droits fondamentaux de l’Union européenne, l’article 296 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne et 45 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales, le principe de bonne administration ; ils n’indiquent pas qu’il s’agit d’avis supplémentaires, ils ne citent pas les articles 1727, 1758 A et 1758-7 du code général des impôts ; le montant des droits et pénalités qu’ils indiquent est différent de ceux figurant dans les propositions de rectification n°3924 et n°2120 du 31 juillet 2017.

Par un deux mémoires en défense, enregistrés les 4 et 12 novembre 2024, la directrice départementale des finances publiques de Seine-et-Marne conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que :

— les moyens portant sur la régularité de la notification à l’Eurl Flr et à M. A de l’avis de vérification et de la charte du contribuable vérifié sont irrecevables ;

— par une décision du 12 novembre 2024, un dégrèvement partiel en droits et pénalités a été accordé à hauteur de 14 506 euros pour les année 2015 et 2016 ;

— les autres moyens soulevés par M. A ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 20 novembre 2024, la clôture d’instruction a été fixée au 4 décembre 2024 à 12 heures.

Par un courrier du 16 janvier 2025, les parties ont été informées, en application de l’article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d’être fondé sur un moyen relevé d’office, tiré du non-lieu à statuer sur les conclusions de M. A à concurrence du dégrèvement de la pénalité prévue par les dispositions du 7. de l’article 158 du code général des impôts prononcé par l’administration fiscale en cours d’instance.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— la Constitution ;

— la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen du 26 août 1789 ;

— la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales ;

— la Charte des droits fondamentaux de l’Union européenne ;

— le traité sur le fonctionnement de l’Union européenne ;

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales  ;

— le code des relations entre le public et l’administration ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Demas,

— es conclusions de M^me Van Daële, rapporteure publique,

— et les observations de M^e Guiorguieff, représentant M. A.

Une note en délibéré présentée par la directrice départementale des finances publiques de Seine-et-Marne a été enregistrée le 4 février 2025.

Considérant ce qui suit :

1. L’entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (Eurl) Flr qui a une activité d’étude, conseil et d’assistance technique en bâtiment, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015. A l’issue de cette vérification, l’administration fiscale a remis en cause le bénéfice de l’exonération revendiquée par la société et prévue à l’article 44 octies A du CGI pour l’implantation de son activité dans une zone franche urbaine. Par suite, il a été procédé à un rehaussement de bénéfices de cette société au titre des exercices clos les 31 juillet 2015 et 2016, par une proposition de rectification du 31 juillet 2017. La société relevant du régime des sociétés de personnes prévu par l’article 8 du code général des impôts, ces rehaussements ont ensuite été imposés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, au titre de l’impôt sur le revenu de son unique associé, M. A. Par une seconde proposition de rectification datée du même jour, ce dernier a donc été assujetti à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, en droits et pénalités, pour un montant global de 66 054 euros, au titre des années 2014 et 2015. Le requérant, dont la réclamation du 18 juillet 2019 a été rejetée par décision du 10 février 2020, doit être regardé comme demandant au tribunal la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur les revenus mises à sa charge au titre des années 2015 et 2016.

Sur l’étendue du litige :

2. Il résulte de l’instruction que, par une décision du 12 novembre 2024, postérieure à l’introduction de la requête, l’administration fiscale a prononcé un dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence de la somme de 14 506 euros correspondant, au titre des années 2015 et 2016, à la majoration de 1,25 prévue par les dispositions du 1° du 7 de l’article 158 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicables aux années en litige, compte tenu de l’arrêt n° 26604/16 Waldner c/ France rendu le 7 décembre 2023 par la

Cour européenne de sauvegarde de droits de l’homme et des libertés fondamentales. Par suite, les conclusions de la requête de M. A sont, dans cette mesure, devenues sans objet.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

3. En premier lieu, il résulte de l’application combinées des articles 8 et 60 du code général des impôts que, dans le cas d’une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, qui, comme en l’espèce, n’a pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, le rehaussement du bénéfice réalisé par la société et le redressement des bases d’imposition de l’associé à raison de sa part de bénéfices sociaux constituent les éléments d’une même procédure.

4. En deuxième lieu, aux termes de l’article L. 47 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable : « () une vérification de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l’envoi ou la remise d’un avis de vérification. / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. / () ». Il résulte de ces dispositions que l’administration ne peut engager un contrôle visant à vérifier la cohérence entre, d’une part, les revenus déclarés et, d’autre part, la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments du train de vie des membres d’un foyer fiscal avant l’expiration d’un délai raisonnable à compter de la réception, par le contribuable concerné, de l’avis l’informant de ce contrôle

5. Il résulte de l’instruction et, notamment, des mentions figurant sur l’accusé de réception du pli recommandé contenant l’avis de vérification du 28 avril 2017, que l’Eurl Flr, qui a reçu le pli le 12 mai 2017, ainsi que cela ressort des mentions figurant sur la copie de l’accusé de réception, a été informé que, d’une part, l’administration fiscale procèderait à la vérification de l’ensemble de ses déclarations fiscales ou opérations susceptibles d’être examinées au titre des exercices clos les 31 juillet 2015 et 2016 et, d’autre part, la date de la première intervention était fixée au 17 mai 2017 à 10 heures, date à laquelle les opérations ont effectivement débuté ainsi que cela résulte des mentions de la proposition de rectification du 31 juillet 2017, soit plus de deux jours francs après réception de l’avis de vérification. L’Eurl Flr était, en outre, informée que le millésime de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié était consultable sur le site www.impots.gouv.fr. Il suit de là que le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions des articles L. 10 et L. 47 du livre des procédures fiscales doit être écarté.

6. En troisième lieu, le caractère contradictoire que doit revêtir la vérification de comptabilité interdit au vérificateur d’adresser la proposition de rectification qui, selon l’article L. 48 du livre des procédures fiscales, marquera l’achèvement de son examen, sans avoir au préalable engagé un débat oral et contradictoire avec le contribuable sur les points qu’il envisage de retenir. La méconnaissance de cette exigence a le caractère d’une irrégularité substantielle portant atteinte aux droits et garanties reconnus par la charte du contribuable vérifié.

7. Il résulte de l’instruction, et notamment de la proposition de rectification n°3924 adressée à l’Eurl Flr du 31 juillet 2017, que les opérations de contrôle se sont déroulées, à la demande de M. A, dans les locaux de son expert-comptable, et que les interventions de la vérificatrice ont eu lieu en présence du requérant, en sa qualité de gérant, et de son

expert-comptable, avant la tenue d’une réunion de synthèse en leur présence le 17 juillet 2017 alors, au demeurant, qu’aucune disposition législative ou réglementaire n’impose la tenue d’une telle réunion de synthèse. Dans ces conditions, le moyen tiré de la méconnaissance de la garantie d’un débat oral et contradictoire, qui n’est d’ailleurs assorti d’aucun élément permettant d’en déterminer le bien-fondé, ne peut qu’être écarté.

8. En quatrième lieu, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales ne peut qu’être écarté dès lors que l’administration fiscale n’a pas obtenu les renseignements qu’elle a utilisés pour fonder les impositions litigieuses de son droit de communication mais au cours d’une vérification de comptabilité de l’Eurl Flr. Au demeurant, le requérant ne soutient pas qu’il aurait demandé, avant la mise en recouvrement, communication des éléments obtenus à l’occasion de la vérification de comptabilité de l’Eurl Flr qui n’auraient pas été joints à la proposition de rectification.

9. En cinquième lieu, aux termes du premier alinéa de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. ». Aux termes de l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. / L’administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ».

10. Il résulte de ces dispositions que si le contribuable conteste qu’une décision lui a bien été notifiée, il incombe à l’administration fiscale d’établir qu’une telle notification lui a été régulièrement adressée et, lorsque le pli contenant cette notification a été renvoyé par le service postal au service expéditeur, de justifier de la régularité des opérations de présentation à l’adresse du destinataire. La preuve qui lui incombe ainsi peut résulter soit des mentions précises, claires et concordantes figurant sur les documents, le cas échéant électroniques, remis à l’expéditeur conformément à la réglementation postale soit, à défaut, d’une attestation de l’administration postale ou d’autres éléments de preuve établissant la délivrance par le préposé du service postal d’un avis de passage prévenant le destinataire de ce que le pli est à sa disposition au bureau de poste. Compte tenu des modalités de présentation des plis recommandés prévues par la réglementation postale, doit être regardé comme portant des mentions précises, claires et concordantes suffisant à constituer la preuve d’une notification régulière le pli recommandé retourné à l’administration auquel est rattaché un volet « avis de réception » sur lequel a été apposée la date de vaine présentation du courrier et qui porte, sur l’enveloppe ou l’avis de réception, l’indication du motif pour lequel il n’a pu être remis.

11. Il résulte de l’instruction et, notamment, des mentions de l’avis de réception du pli recommandé contenant la proposition de rectification n°2120 du 31 juillet 2017 adressée à M. A, retourné à l’administration le 21 août 2017, que le préposé du service postal s’est présenté le 3 août 2017 à son domicile mais qu’en son absence, un avis de passage lui a été délivré comme l’indique la case « pli avisé et non réclamé » cochée sur l’étiquette adhésive « restitution de l’information à l’expéditeur ». Il résulte de ces mêmes éléments et, notamment, de l’étiquette précitée sur laquelle n’est pas cochée la mention « destinataire inconnu à l’adresse » que la circonstance selon laquelle le pli recommandé était adressé au 13 « rue » et non « chemin » de la Messe à St Martin-en-Bièvre n’a, en tout état de cause, pas empêché le préposé du service postal d’identifier le domicile du requérant pour y délivrer un avis de passage. Enfin, si le requérant soutient que ce pli a été présenté " en plein mois d’août,

c’est-à-dire lorsque tout le monde est en vacances ", aucune disposition législative ou réglementaire ne faisait toutefois obstacle à l’envoi de la proposition de rectification au cours du mois d’août et il appartenait, en tout état de cause, à l’intéressé de prendre toutes dispositions utiles pour recevoir son courrier durant cette période. Dans ces conditions et compte tenu notamment des mentions précises, claires et concordantes figurant sur l’avis de réception du pli recommandé contenant la proposition de rectification n°2120, celle-ci doit être regardée comme ayant été régulièrement notifiée à M. A. Par suite, et en tout état de cause, M. A n’est pas fondé à soutenir avoir été empêché de produire des observations appropriées et de saisir le supérieur hiérarchique, l’interlocuteur départemental ou la commission départementale des impôts consécutivement à la réponse aux observations du contribuable n° 3926. Il suit de là que le moyen tiré de l’irrégularité de la notification de la proposition de rectification n°2120 doit être écarté.

12. En sixième lieu, il résulte des dispositions des articles L. 57 et R.57-1 du livre des procédures fiscales citées au point 9. que l’administration fiscale ne peut, sans vicier la procédure d’imposition, mettre en recouvrement des impositions supplémentaires avant l’expiration du délai imparti au contribuable par l’article R. 57-1 du livre des procédures fiscales pour faire valoir ses observations.

13. Il résulte de l’instruction que les impositions litigieuses ont été mise en recouvrement le 30 juin 2019, soit bien plus de trente jours après la notification de la proposition de rectification n°2120 du 31 juillet 2020 adressée personnellement à M. A. En tout état de cause, aucune disposition ni aucun principe n’imposait à l’administration fiscale d’attendre la fin du délai de trente jours laissé à l’Eurl Flr pour présenter ses observations pour proposer à M. A, en tant qu’associé de cette société, les rectifications envisagées en conséquence des rectifications proposées à cette dernière. Par suite, les moyens tirés de la méconnaissance des articles L. 11, L. 54 B, L. 57 et R*57-1 du livre des procédures fiscales ne peuvent être qu’écartés. En tout état de cause, la circonstance que l’administration ait établi la proposition de rectification de l’Eurl Flr moins de trente jours avant celle concernant M. A n’a privé ce dernier d’aucune garantie et n’est pas contraire à l’obligation de loyauté et de neutralité de l’administration fiscale et aux principes généraux des droits de la défense ou de droit à un recours effectif. Il suit de là que le moyen selon lequel l’administration aurait dû attendre la fin du délai de trente jours laissé à la société pour présenter ses observations pour proposer des rectifications à M. A doit être écarté.

14. En septième lieu, d’une part, il résulte des dispositions des articles L. 57 et

R.57-1 du livre des procédures fiscales citées au point 9. que l’administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d’imposition concernées.

15. D’une part, s’agissant de la proposition de rectification n° 2120, en application des dispositions combinées des articles 8 et 60 du code général des impôts et des articles L. 53, L. 55 et suivants du livre des procédures fiscales, l’administration ne peut légalement mettre des suppléments d’imposition à la charge personnelle des associés sans leur avoir notifié, dans les conditions prévues à l’article L. 57 du livre des procédures fiscales, les corrections apportées aux déclarations qu’ils ont eux-mêmes souscrites, en motivant cette notification au moins par une référence aux rehaussements apportés aux bénéfices sociaux et par l’indication de la

quote-part de ces bénéfices à raison de laquelle les intéressés seront imposés. Toutefois, dans le cas particulier d’une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, dont le gérant est l’unique associé, l’administration n’a pas à réitérer à l’égard de ce dernier la notification précédemment adressée à la société.

16. D’autre part, s’agissant de la proposition de rectification n°3924, l’exigence de motivation qui s’impose à l’administration dans ses relations avec le contribuable vérifié en application du dernier alinéa de cet article s’apprécie au regard de l’argumentation de celui-ci. En tout état de cause, l’administration n’est tenue de motiver sa réponse aux observations du contribuable que sur les éléments relatifs au bien-fondé des impositions qui lui ont été notifiées ; qu’ainsi, lorsque le contribuable vérifié ne présente pas d’observations concernant un redressement ou que ses observations ne permettent pas d’en critiquer utilement le bien-fondé, dès lors qu’elles se bornent à contester la régularité de la procédure d’imposition, l’absence de réponse de l’administration sur ce point ne le prive pas de la garantie instaurée par l’article

L. 57 du livre des procédures fiscales ; que ce défaut de réponse n’est enfin susceptible de priver le contribuable de la garantie découlant de la possibilité, en cas de persistance du désaccord, de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, en application de l’article L. 59 du même livre, que lorsque les redressements en cause relèvent de la compétence de cette commission.

17. Il résulte de l’instruction et, notamment, de la proposition de rectification n°3924 du 31 juillet 2017, adressée à M. A en sa qualité de dirigeant de l’Eurl Flr, que cette proposition de rectification précise les règles de droit applicables, l’impôt concerné, les années d’imposition, ainsi que les motifs de faits sur lesquels l’administration s’est fondée pour procéder à la rectification. Ainsi, cette motivation permettait à la société requérante de comprendre la rectification opérée par l’administration et de présenter utilement ses observations dans le respect du contradictoire ce que son dirigeant a d’ailleurs fait le

25 septembre 2017. Dans ces conditions, la proposition de rectification est suffisamment motivée au regard des exigences fixées par les dispositions qui précèdent du livre des procédures fiscales.

18. Il résulte de l’instruction et, notamment, de la proposition de rectification n°2120 du 31 juillet 2017, adressée à M. A, qu’elle mentionne le rehaussement du résultat fiscal imposable de l’Eurl Flr au titre des exercices clos en 2015 et 2016 tel que proposé par la proposition de rectification n°3924 du même jour adressée à cette société. Ainsi qu’il vient d’être dit, la motivation de la proposition de rectification adressée à l’Eurl Flr respecte les prescriptions du livre des procédures fiscales et, il est constant qu’elle a été régulièrement notifiée à M. A, en sa qualité de gérant et unique associé. Dès lors, si la proposition de rectification n°2120 adressée personnellement à M. A ne reproduit que certains extraits de la proposition de rectification n°3924, cette circonstance est toutefois sans incidence sur sa motivation, l’administration fiscale n’étant pas tenue à l’égard de M. A, unique associé de l’Eurl Flr, ni de la reproduire ni de l’annexer dès lors que celle-ci lui a été régulièrement notifiée. Par ailleurs, la proposition de rectification n°2120 du 31 juillet 2017 mentionne que le résultat de l’Eurl Flr a été recalculé suite à la remise en cause du bénéfice du régime d’exonération prévu par l’article 44 octies A du code général des impôts et précise, en conséquence, les rectifications envisagées sur les bases d’imposition de M. A, leur fondement légal ainsi que la nature de l’impôt concerné, les années d’imposition visées. Dans ces conditions, la proposition de rectification adressée personnellement à M. A est suffisamment motivée au regard des exigences fixées par les dispositions qui précèdent du livre des procédures fiscales.

19. Il suit de là que les moyens tirés de l’insuffisance de motivation des propositions de rectification n°2120 n° 3924 doivent être écartés. Par suite, M. A n’est pas fondé à se prévaloir des dispositions de l’article L. 80 CA du livre des procédures fiscales.

20. En huitième lieu, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « Lorsque l’administration rejette les observations du contribuable, sa réponse doit être également motivée ». Il résulte de ces dispositions que la réponse par laquelle l’administration rejette les observations du contribuable doit être motivée. L’administration est tenue de répliquer aux observations produites par le contribuable sans être toutefois tenue de répondre à tous les arguments formulés par ce dernier.

21. Il résulte de l’instruction qu’en réponse aux observations de l’Eurl Flr, l’administration fiscale a, par sa réponse aux observations du contribuable du 26 octobre 2017, répondu, point par point, aux éléments avancés par la société. Dans ces conditions, la réponse aux observations du contribuable du 26 octobre 2017 est suffisamment motivée au regard des exigences fixées par les dispositions précitées du livre des procédures fiscales.

22. En neuvième lieu, aux termes du deuxième alinéa de l’article R. 198-10 du livre des procédures fiscales : « En cas de rejet total ou partiel de la réclamation, la décision doit être motivée. ».

23. Les vices qui peuvent entacher la procédure d’instruction, par l’administration fiscale, de la réclamation d’un contribuable ainsi que les éventuelles irrégularités de la décision par laquelle cette réclamation est rejetée sont sans influence sur la régularité ou le bien-fondé des impositions. Il suit de là que le moyen tiré de l’insuffisante motivation de la décision du 10 février 2020 rejetant la réclamation contentieuse de M. A doit ainsi être écarté. Par suite, M. A n’est pas fondé à soutenir que cette décision serait déficiente et déloyale et à se prévaloir des dispositions de l’article L. 80 CA du livre des procédures fiscales.

24. En dixième lieu, il ne résulte pas de l’instruction, compte tenu de ce qui a été dit aux points 3 à 23, que la procédure d’imposition aurait méconnu les droits de la défense et les principes de bonne administration et de loyauté, ainsi que le principe de l’égalité devant la justice et la loi, tels que garantis par la loi française et les engagements internationaux de la France. En outre, les moyens tirés de la méconnaissance de l’article 15 de la déclaration des droits de l’homme et du citoyen du 26 août 1789 et de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales ne peuvent être qu’écartés. En tout état de cause, M. A n’est pas fondé à soutenir que ses droits à la défense du contribuable auraient été méconnus dès lors qu’il a été privé de la possibilité de la poursuite du débat contradictoire à un stade ultérieur de la procédure d’imposition. Compte tenu de ces éléments, M. A n’est pas fondé à se prévaloir des dispositions de l’article L. 80 CA du livre des procédures fiscales.

25. En onzième et dernier lieu, d’une part, M. A ne peut utilement, à l’appui des moyens invoqués au titre de la régularité de la procédure d’imposition, utilement se prévaloir des doctrines administratives telles qu’elles ont été énoncées dans les visas ni sur le fondement des dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ni sur celui sur de l’article L. 312-3 du code des relations entre le public et l’administration. D’autre part, il ne peut, en tout état, de cause utilement se prévaloir des dispositions de articles L. 100-2, L. 111-3,

L. 121-2, L. 122-1, L. 200-1, L211-2, L. 211-3, L. 211-5, ni au demeurant l’article 1er de la loi du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l’amélioration des relations entre l’administration et le public, désormais abrogé, L. 221-8 et L. 300-2 du code des relations entre le public et l’administration dès lors que la procédure d’imposition est régie spécifiquement par les dispositions du livre des procédures fiscales. Il ne peut davantage utilement invoquer l’article 24 de la loi du 12 avril 2000 relative aux droits des citoyens dans leurs rapports avec les administrations, au demeurant abrogé, ainsi que de l’article 1er de la loi n°2016-483 du 20 avril 2016 relative à la déontologie et aux droits et obligations des fonctionnaires dès lors que la procédure d’imposition est régie spécifiquement par les dispositions du livre des procédures fiscales. Enfin, M. A ne peut utilement soutenir, à l’appui de sa contestation de la procédure d’imposition, que le délai de reprise serait prescrit. Un tel moyen, indexé au soutien de la contestation de la procédure d’imposition mais qui se rapporte au bien-fondé de l’imposition doit être écarté comme inopérant.

Sur le bien-fondé de l’imposition :

En ce qui concerne l’application de la loi fiscale :

26. Il résulte des dispositions de l’article 44 octies A du code général des impôts que, pour pouvoir bénéficier du régime d’exonération qu’elles instituent, une entreprise doit exercer une activité dans une zone franche urbaine et doit y disposer des moyens d’exploitation nécessaires à cette activité. En outre, lorsqu’une entreprise exerçant une activité non sédentaire est implantée en zone franche urbaine, l’exonération prévue ne peut s’appliquer que si ce contribuable emploie au moins un salarié sédentaire à temps plein ou équivalent, exerçant ses fonctions dans les locaux affectés à l’activité, ou si ce contribuable réalise au moins 25 % de son chiffre d’affaires auprès de clients situés dans les zones franches urbaines. En outre, aux termes de l’article 49 L de l’annexe III au code général des impôts dans sa rédaction applicable : « Le contribuable qui peut bénéficier des dispositions () de l’article 44 octies A du code général des impôts doit joindre à la déclaration du résultat de la période d’imposition considérée un document conforme à un modèle établi par l’administration comportant les éléments nécessaires à la détermination du bénéfice ouvrant droit à exonération ».

27. Il résulte de l’instruction et, notamment, de la proposition de rectification adressée à l’Eurl Flr, que l’administration a remis en cause le bénéfice de l’exonération prévue à l’article 44 octies A du code général des impôts en faveur des activités exercées en zone franche urbaine au titre des années 2015 et 2016 aux motifs que l’entreprise ne justifiait pas d’une implantation matérielle et de moyens d’exploitation dans la zone franche urbaine dite « Les Tarterêts, Les Pyramides », ni d’une activité effective par la réalisation d’au moins 25% de son chiffre d’affaires dans cette zone. S’agissant de l’implantation et des moyens d’exploitation, il résulte de l’instruction qu’à l’occasion de la visite sur place du 17 mai 2017, si le vérificateur a constaté la présence dans les locaux d’une table, d’une chaise, d’un ordinateur fixe, d’une imprimante et de meubles de rangement, il a relevé que la comptabilité de

l’Eurl Flr afférente à l’exercice clos en 2015 n’avait enregistré aucun achat de matériel informatique ou de mobilier de bureau. Seule la comptabilité, au titre de l’exercice suivant, faisait état de l’achat de trois ordinateurs, mais aucun de ses appareils ne se trouvaient dans les locaux de la société. Le vérificateur a également relevé l’absence de chaise ou de fauteuil destiné à recevoir la clientèle et l’absence de commande de toute fourniture au titre des deux exercices vérifiés. Il a également relevé une consommation très faible d’électricité. S’agissant de l’exercice d’une activité effective au sein de la zone franche urbaine, les deux principales sociétés clientes de l’Eurl Flr, gérées par le père du requérant, ne sont pas situées en zone franche urbaine, ni même aucun des chantiers, et que les lettres de missions indiquent que la réalisation d’études techniques pour le compte de ces sociétés pourra se faire « chez le client, sur le chantier, dans le bâtiment concerné, dans les locaux de ces deux sociétés, dans les locaux de l’Eurl ou dans tout autre endroit ». Il résulte également de la proposition de rectification que le requérant a effectué de fréquents déplacements principalement hors de la zone franche urbaine, de l’ordre de 41 457 km au titre de l’exercice 2015 et 41 612 km au titre de l’exercice 2016, et que les frais de restauration engagés correspondent à des lieux situés à proximité du siège de ses deux principaux clients et de son domicile, hors zone franche urbaine.

28. Pour contester cette appréciation de l’administration fiscale, M. A soutien que s’il est amené à se déplacer, près de 80 % de l’activité de l’Eurl Flr a été exercée de façon sédentaire dans son local implanté en zone franche urbaine grâce aux moyens matériels, tant informatiques que mobiliers, dont y il dispose. Toutefois, en se bornant à produire, d’une part, des factures d’électricité dont une seule couvre une partie de l’exercice 2015 litigieux et confirme, au demeurant, la faible consommation d’électricité relevée par l’administration fiscale et, d’autre part, un constat d’huissier daté du 31 mai 2017, soit postérieurement aux exercices litigieux ainsi que des attestations de clients de l’entreprise, rédigées en 2018 et peu circonstanciées, M. A ne démontre pas que l’Eurl Flr disposait au sein de la zone franche urbaine des moyens nécessaires à l’exercice de son activité et qu’elle y exerçait son activité. En outre, il est constant que l’Eurl Flr ne remplissait pas, dans le cas d’une activité non sédentaire, la condition tenant à l’emploi d’au moins un salarié, ni celle tendant à la réalisation d’au moins 25% de son chiffre d’affaires auprès de clients situés dans une zone franche urbaine. Dans ces conditions, c’est à bon droit que l’administration, qui n’a pas renversé la charge de la preuve, a pu considérer que l’Eurl Flr ne pouvait pas être regardée comme exerçant effectivement une activité sédentaire en zone franche urbaine.

29. Il résulte de ces éléments que les bénéfices réalisés par l’Eurl Flr ne pouvaient bénéficier de l’exonération prévue par les dispositions de l’article 44 octies A du code général des impôts.

En ce qui concerne la prise de position formelle :

30. Aux termes de l’article L. 80 B du même livre, dans sa rédaction applicable au litige : " La garantie prévue au premier alinéa de l’article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l’administration a formellement pris position sur l’appréciation d’une situation de fait au regard d’un texte fiscal ; elle se prononce dans un délai de trois mois lorsqu’elle est saisie d’une demande écrite, précise et complète par un redevable de bonne foi () / 4° Lorsque l’administration n’a pas répondu de manière motivée dans un délai de trois mois à un contribuable de bonne foi qui a demandé, à partir d’une présentation écrite précise et complète de la situation de fait, si son entreprise constitue une jeune entreprise innovante au sens de l’article 44 sexies-0 A du code général des impôts () ".

31. Le requérant se prévaut de la lettre du 1er juin 2015 par laquelle l’administration a indiqué à l’Eurl Flr qu’elle pouvait bénéficier du dispositif prévu à l’article 44 octies A du code général des impôts. Il résulte toutefois de l’instruction, et, notamment, des termes mêmes de cette lettre, par laquelle l’administration fiscale, après avoir repris les termes de la demande de la société du 29 janvier 2015, précise qu’il apparait « qu’au vu des renseignements communiqués () vous pouvez bénéficier de l’exonération d’impôt sur les bénéfices prévues par l’article 44 octies A du code général des impôts » que l’accord ainsi donné par l’administration était expressément subordonné au respect, de façon continue et pendant toute la période au cours de laquelle l’activité sous le régime de faveur, des conditions mises à l’application de ce régime de faveur. En l’espèce, ainsi qu’il a été dit au aux points 26. à 29., l’Eurl Flr n’exerçait pas d’activité effective au sein de la zone franche urbaine au cours des années vérifiées, elle n’entre pas dans les prévisions de ce rescrit. Dans ces conditions, et dès lors que les conditions réelles d’exercice de l’activité étaient nécessairement différentes de celles, déclarées par la société, soumises à l’appréciation de l’administration fiscale, l’Eurl Flr n’est pas fondée à se prévaloir d’une prise de position formelle de l’administration sur une situation de fait, au sens et pour l’application de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales.

Sur les intérêts de retard :

32. Aux termes de l’article 1727 du code général des impôts : « Le défaut ou l’insuffisance dans le paiement ou le versement tardif de l’un des impôts, droits, taxe, redevances ou sommes établis ou recouvrés par la direction générale des impôts donnent lieu au versement d’un intérêt de retard qui est dû indépendamment de toute sanction. ».

33. Les intérêts de retard prévus par le premier alinéa de l’article 1727 du code général des impôts, qui ne majorent pas les bases d’imposition, s’appliquent indépendamment de toute appréciation portée par l’administration fiscale sur le comportement du contribuable. Dès lors, ils n’ont pas le caractère d’une sanction, mais d’une réparation du préjudice subi par le Trésor, à raison du non-respect par le contribuable de ses obligations déclaratives, même pour la part qui excèderait l’application du taux de l’intérêt légal. A cet égard, le requérant ne peut utilement se prévaloir de l’absence de motivation des intérêts de retard mis à sa charge, ni de leur caractère excessif. En outre, l’intérêt de retard, qui ne procède ni d’une accusation en matière pénale, ni d’une contestation sur des droits et obligations de caractère civil, n’entre pas dans le champ d’application des stipulations du paragraphe 1 de l’article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales. Par suite, M. A n’est pas fondé à en demander la décharge. Enfin, il ne relève pas de l’office du juge de limiter le taux de l’intérêt de retard à celui de l’intérêt légal. Les conclusions en ce sens de M. A ne peuvent donc, en tout état de cause, qu’être rejetées.

34. En outre, le requérant ne saurait se prévaloir de la doctrine exprimée dans les réponses ministérielles au député Voisin du 7 juin 1999, au député Weber du 12 juin 1999, au député Gautier du 10 mars 1999 et au député Yamgnane du 1er mars 1999, qui ne fait pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle qui en est faite dans le présent jugement.

35. Enfin, si l’évolution des taux du marché a conduit à une hausse relative de cet intérêt, qui vise essentiellement à réparer les préjudices de toute nature subis par l’État à raison du non-respect par les contribuables de leurs obligations de déclarer et payer l’impôt aux dates légales, depuis son institution, cette circonstance ne lui confère pas pour autant la nature d’une sanction, dès lors que son niveau n’est pas devenu manifestement excessif au regard du taux moyen pratiqué par les prêteurs privés pour un découvert non négocié. La référence au taux de l’intérêt légal, qui ne reflète qu’imparfaitement le taux du marché monétaire, ou à des « taux d’intérêt pratiqués sur les marchés financiers », tels que le rendement brut à l’émission des obligations de sociétés privées et le taux d’intérêt du marché monétaire à trois mois, ne constitue pas une référence plus pertinente pour établir le caractère manifestement excessif du taux de l’intérêt appliqué à la société requérante. Par suite, M. A n’est pas fondé à se prévaloir du caractère excessif et disproportionné des intérêts de retard, qui n’ont pas la nature d’une sanction, pour en obtenir la décharge.

Sur les pénalités :

36. Aux termes de l’article 1758 A du code général des impôts : " I. – Le retard ou le défaut de souscription des déclarations qui doivent être déposées en vue de l’établissement de l’impôt sur le revenu ainsi que les inexactitudes ou les omissions relevées dans ces déclarations, qui ont pour effet de minorer l’impôt dû par le contribuable ou de majorer une créance à son profit, donnent lieu au versement d’une majoration égale à 10 % des droits mis à la charge du contribuable ou de la créance indue./ () II. – Cette majoration n’est pas applicable :/ a) Lorsque le contribuable a corrigé sa déclaration spontanément ou dans un délai de trente jours à la suite d’une demande de l’administration ; ".

37. D’une part, la proposition de rectification n°2120 du 31 juillet 2017 adressée personnellement à M. A indique, conformément à l’article 1758 A du code général des impôts, que les suppléments de droit mis en recouvrement seront assortis d’une majoration de 10 %, dont le montant est ensuite précisé par année pour l’impôt sur le revenu. Dans ces conditions, l’administration fiscale a motivé et fondé l’application de cette majoration aux rappels d’impôt sur le revenu en litige. Par suite, le moyen tiré de l’insuffisante motivation de la majoration en cause, qui s’apprécie au regard du seul article 1758 A du code général des impôts, doit donc être écarté ainsi qu’en tout état de cause, ceux tirés de la méconnaissance des articles L. 211-2 et 3 du code des relations entre le public et l’administration et de l’article

1er de la loi du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l’amélioration des relations entre l’administration et le public.

38. D’autre part, si le a) du II de l’article 1758 A du code général des impôts exclut l’application de la majoration de 10 %, due en cas de retard ou de défaut de souscription des déclarations qui doivent être déposées en vue de l’établissement de l’impôt sur le revenu ainsi qu’en cas d’inexactitudes ou d’omissions relevées dans ces déclarations, qui ont pour effet de minorer l’impôt dû par le contribuable ou de majorer une créance à son profit, « En cas de régularisation spontanée ou lorsque le contribuable a corrigé sa déclaration dans un délai de trente jours à la suite d’une demande de l’administration », ni ces dispositions, ni aucune autre disposition législative ou réglementaire, ni, en tout état de cause, aucun principe général n’impose à l’administration d’inviter le contribuable à corriger sa déclaration. A ce titre, M. A n’est pas fondé à invoquer l’instruction administrative référencée 13 N-1-08 du 14 février 2008, transférée au BOFiP à la date du 12 septembre 2012 par

l’instruction n° 13 A-2-12 du 7 septembre 2012 relative à la création de la base documentaire « Bulletin officiel des finances publiques – Impôts ». En effet, si l’instruction en cause avait prévu que la majoration en litige ne s’appliquait pas en cas de déclaration spontanée souscrite avant l’engagement par l’administration d’une procédure contraignante, cette même instruction prévoyait que l’engagement d’une telle procédure était constituée, entre autres, par la réception par le contribuable d’un avis de vérification de comptabilité. Dès lors qu’une telle pièce a été adressée à l’Eurl Flr le 28 avril 2017, comme rappelé au point 5, l’administration fiscale était en toute hypothèse fondé à lui infliger la majoration contestée au stade de la proposition de rectification.

Sur la régularité de la mise en recouvrement :

39. Il résulte de l’instruction que les avis d’imposition établis le 18 juin 2019 adressés à M. A le 16 juin 2019 mentionnent les montants des rectifications pour chaque impôt en droits, intérêts et majorations. Par ailleurs, la circonstance que, pour l’année 2016, le montant mentionné sur l’avis de mise en recouvrement soit différent de celui figurant sur les propositions de rectification n°3924 et 2120, n’est pas de nature à établir une insuffisance de motivation dès lors qu’il résulte des écritures en défense de l’administration fiscale, non contestées par le requérant, que cette différence de 1 455 euros correspond à une restitution d’impôt dont a bénéficié M. A et dont il a en outre été informé par la proposition de rectification du 31 juillet 2017. Dans ces conditions, et alors qu’aucune disposition d’aucun texte ou aucun principe de droit n’exige qu’un avis de mise en recouvrement indique le fondement légal des rectifications ou des majorations, le moyen tiré de l’insuffisante motivation de cet avis de mise en recouvrement doit être écarté. Enfin, le requérant ne peut utilement se prévaloir des dispositions de la loi n°78-753 du 17 juillet 1978 et de la loi n°79-587 du

11 juillet 1979, au demeurant abrogées, du code des relations entre le public et l’administration, des stipulations de la charte des droits fondamentaux de l’Union européenne, pas plus que de celles du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne ou de celles de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales.

Sur les frais liés à l’instance :

40. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante, la somme que M. A demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. A est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. C A et à la directrice départementale des finances publiques de Seine-et-Marne.

Délibéré après l’audience du 23 janvier 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Bonneau-Mathelot, présidente,

M. Demas, conseiller,

M. Kourak, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 février 2025.

Le rapporteur,

C. DEMAS

La présidente,

S. BONNEAU-MATHELOTLa greffière,

S. SCHILDER

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,