Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M^me D… C… et M. A… B… E… ont demandé au tribunal administratif de Strasbourg de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d’impôt sur le revenu et de contributions sur les hauts revenus qui leur ont été assignés au titre des années 2009 à 2013.

Par un jugement n° 2203594 du 8 avril 2024, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté la demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 10 juin 2024 et un mémoire enregistré le 4 septembre 2025, M^me C… et M. B… E…, représentés par M^e Arséguet, demandent à la cour :

1°) d’annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge en droits et pénalités, des impositions contestées ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat le versement d’une somme de 30 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- le jugement est irrégulier en ce qu’il n’a pas répondu au moyen relatif à la catégorie d’imposition ;

- la société Asiexa Ltd ne saurait être imposée aux impôts commerciaux en France, à compter de l’année 2009, en l’absence d’un établissement stable en France, au sens de l’article 7 de la convention entre la France et Hong-Kong, en ce que cette société n’y disposait d’aucune installation fixe d’affaires, n’y avait pas de représentant et n’effectuait pas en France un cycle commercial complet détachable de son activité à Hong-Kong ; en conséquence, l’associé de cette société ne saurait être imposé en France à raison des bénéfices sociaux ;

- la société Asiexa Ltd n’a exercé aucune activité occulte en France, s’étant bornée à être le fournisseur de montres à son client Varonia Technologies, ce dernier régulièrement établi et imposé en France ; pour les besoins de cette activité de vente de marchandises, un numéro Siret lui a été attribué de sorte que son activité n’a rien d’occulte ;

- la procédure de rectification à l’encontre de la société Asiexa Ltd est irrégulière en ce que l’administration n’a pas respecté le 2° de l’article L. 72 du livre des procédures fiscales en ayant omis de lui demander de désigner un représentant fiscal ;

- les dispositions de l’article L. 68 du livre des procédures fiscales ont été méconnues tant à l’égard de la société Asiexa qu’à son égard, en l’absence de mise en demeure, alors que tant la société Asiexa que lui-même ont toujours considéré de bonne foi que cette société n’était imposable qu’à Hong-Kong où elle était régulièrement imposée ;

- l’administration s’est en réalité fondée sur la procédure de répression des abus de droit sans lui accorder les garanties prévues à l’article L. 64 du livre des procédures fiscales ;

- l’administration n’a pas restitué les documents saisis lors de la perquisition de la société Asiexa en violation de l’article L. 16 B du livre des procédures fiscales ;

- l’administration ne justifie pas avoir notifié à la société Asiexa la proposition de rectification de sorte que les rappels mis à la charge de cette société sont dépourvus de fondement ;

- la procédure pour opposition à contrôle fiscal est irrégulière en ce que le procès-verbal du 12 juin 2018 ne leur a jamais été notifié, à l’instar des lettres de mise en garde, et ne figurait pas en annexe de la proposition de rectification qui leur a été notifiée ; ils ne se sont donc rendus coupable d’aucune opposition à contrôle fiscal, n’étant pas informés d’une telle procédure ; en tout état de cause, ayant fait l’objet d’un contrôle sur pièces, il ne saurait leur être reproché aucune opposition à contrôle ;

- l’administration a méconnu le principe du contradictoire en leur ayant refusé la communication des pièces nécessaires à leur défense qu’ils lui avaient demandées ;

- en l’absence d’activité occulte de la société Asiexa Ltd en France de 2009 à 2013, l’extension du délai de reprise de l’article L. 174 du livre des procédures fiscales n’était pas possible et les impositions sont donc prescrites ;

- la société Asiexa Ltd relève du statut Hong-kongais des private companies limited by shares ce qui interdit de l’assimiler à une SARL de sorte que l’article 8 et le e du 3 de l’article 206 du code général des impôts ne sont pas applicables ;

- la société Asiexa ayant deux associés, c’est à tort que l’administration a considéré qu’il s’agissait d’une EURL dont les bénéfices étaient imposables à l’impôt sur le revenu directement entre les mains d’un associé unique dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux alors que cette société relevant de l’impôt sur les sociétés, seul aurait pu être applicable l’article 109 du code général des impôts relatif à la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;

- les bénéfices reconstitués sont exagérés notamment en l’absence de prise en compte des charges déductibles ;

- en l’absence d’opposition à contrôle fiscale la pénalité de 100 % n’est pas justifiée et aucune pénalité ne saurait lui être substituée compte tenu de leur bonne foi.

Par des mémoires en défense enregistrés le 1er octobre 2024 et le 6 octobre 2025, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- les moyens invoqués par les requérants ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- l’accord entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de la Région administrative spéciale de Hong Kong de la République populaire de Chine en vue d’éviter les doubles impositions et de prévenir l’évasion et la fraude fiscale en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune, signé à Paris le 21 octobre 2010 ;

- le code de commerce ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- la loi n° 94-126 du 11 février 1994 ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement convoquées à l’audience publique.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Agnel ;

- les conclusions de M^me Mosser, rapporteure publique ;

- et les observations de M^e Arséguet, représentant M^me C… et M. B… E….

Considérant ce qui suit :

1. L’administration fiscale, après avoir été autorisée par ordonnance du juge des libertés et de la détention, sur le fondement de l’article L. 16 B du livre des procédures fiscales, à mettre en œuvre, le 8 juin 2016, une procédure de visite et de saisie dans les locaux de diverses sociétés et personnes physiques situés dans les communes de Burnhaupt-le-Bas, Mulhouse, Illzach, Baldersheim et Gundolsheim (Haut-Rhin), a estimé qu’une société, régie par le droit de la région administrative spéciale de Hong-Kong (République populaire de Chine), dénommée Asiexa Ltd exerçait sur le territoire français, à partir d’un établissement situé à Burnhaupt-le-Bas, de manière occulte, une activité commerciale de vente à distance de montres à destination de clients majoritairement français. L’administration fiscale a alors entrepris de vérifier la comptabilité de cet établissement au titre de la période du 21 octobre 2009 au 31 décembre 2017. Estimant que cette procédure de vérification de comptabilité n’avait pu avoir lieu du fait de l’opposition de la société Asiexa, l’administration a porté à la connaissance de la société ainsi que de M. B… E…, qu’elle a regardé comme l’associé unique et le dirigeant de cette société, par des lettres du 19 novembre 2019, les bases d’imposition qu’elle entendait retenir afin d’évaluer d’office, sur le fondement de l’article L. 74 du livre des procédures fiscales, les bénéfices industriels et commerciaux imposables entre les mains de ce dernier. Les suppléments d’impôt sur le revenu et de contribution sur les hauts revenus au titre des années 2009 à 2013, assortis de la pénalité de 100 % pour opposition à contrôle fiscal, assignés à M^me C… et M. B… E…, ont été mis en recouvrement le 31 mai 2020. La réclamation préalable des contribuables du 30 novembre 2021 a été rejetée par une décision du 1er février 2020. M^me C… et M. B… E… relèvent appel du jugement du 8 avril 2024 par lequel le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté leur demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, de ces impositions supplémentaires.

Sur la régularité du jugement :

2. Aux termes de l’article L. 9 du code de justice administrative : « Les jugements sont motivés ».

3. En exposant de manière suffisante les motifs de droit et de fait pour lesquels le jugement attaqué a estimé que les bénéfices de la société Asiexa Ltd devaient être imposés en France, selon le régime des sociétés à responsabilité à associé unique, directement entre les mains de M. B… E…, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, en excluant l’application des articles 109 et suivants du code général des impôts, applicables aux revenus de capitaux mobiliers, les premiers juges ont effectivement et suffisamment répondu au moyen invoqué devant eux, relatif à la catégorie d’imposition des revenus litigieux. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que le jugement attaqué est sur ce point insuffisamment motivé.

Sur le principe de l’imposition :

4. D’une part, si une convention bilatérale conclue en vue d’éviter les doubles impositions peut, en vertu de l’article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l’imposition. Par suite, il incombe au juge de l’impôt, lorsqu’il est saisi d’une contestation relative à une telle convention, de se placer d’abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l’imposition contestée a été valablement établie et, dans l’affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer – en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s’agissant de déterminer le champ d’application de la loi, d’office – si cette convention fait ou non obstacle à l’application de la loi fiscale. D’autre part, il appartient au juge de l’impôt, saisi d’un litige portant sur le traitement fiscal d’une opération impliquant une société de droit étranger, d’identifier d’abord, au regard de l’ensemble des caractéristiques de cette société et du droit qui en régit la constitution et le fonctionnement, le type de société de droit français auquel la société de droit étranger est assimilable. Compte tenu de ces constatations, il lui revient de déterminer le régime applicable à l’opération litigieuse au regard de la loi fiscale française.

5. Aux termes de l’article 8 du code général des impôts : « Sous réserve des dispositions de l’article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n’ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l’impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. (…) / Il en est de même, sous les mêmes conditions : / (…) 4° De l’associé unique d’une société à responsabilité limitée lorsque cet associé est une personne physique ». Aux termes de l’article 34 du même code : « Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l’application de l’impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l’exercice d’une profession commerciale, industrielle ou artisanale ». Aux termes de l’article 206 du même code : «1. (…) sont passibles de l’impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet, les sociétés anonymes (…) / 3. Sont soumis à l’impôt sur les sociétés s’ils optent pour leur assujettissement à cet impôt dans les conditions prévues à l’article 239 : / (…) / e. Les sociétés à responsabilité limitée dont l’associé unique est une personne physique ». Aux termes de l’article 164 B du même code : « I. Sont considérés comme revenus de source française :/ (…) c. Les revenus d’exploitations sises en France ». Aux termes de l’article 1655 quinquies du même code : « Pour l’application du présent code et de ses annexes, la société par actions simplifiée est assimilée à une société anonyme ».

6. Aux termes de l’article 4 de l’accord du 21 octobre 2010 ci-dessus visé entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de la Région administrative spéciale de Hong Kong de la République populaire de Chine : « (…) 3. Lorsque, selon les dispositions du paragraphe 1, une personne autre qu’une personne physique est un résident des deux Parties contractantes, elle est considérée comme un résident seulement de la Partie où son siège de direction effective est situé ». Aux termes de l’article 5 du même accord : « 1. Au sens du présent Accord, l’expression « établissement stable » désigne une installation fixe d’affaires par l’intermédiaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activité. 2. L’expression « établissement stable » comprend notamment : a) Un siège de direction ». Aux termes de l’article 7 de cet accord : « 1. Les bénéfices d’une entreprise d’une Partie contractante ne sont imposables que dans cette Partie, à moins que l’entreprise n’exerce son activité dans l’autre Partie contractante par l’intermédiaire d’un établissement stable qui y est situé. Si l’entreprise exerce son activité d’une telle façon, les bénéfices de l’entreprise sont imposables dans l’autre Partie mais uniquement dans la mesure où ils sont imputables à cet établissement stable ».

En ce qui concerne l’exercice en France par la société Asiexa Ltd d’une activité industrielle et commerciale :

7. Il résulte de l’instruction, notamment de la procédure de visite et de saisies ainsi que des documents obtenus dans le cadre du droit de communication et de l’assistance administrative internationale, dont les constats sont repris et annexés à la notification des bases d’imposition adressée à la société, document lui-même annexé à la notification des bases d’imposition notifiée à M^me C… et M. B…, que la société Asiexa Ltd, créée en 2009, a, au cours des années litigieuses, exercé une activité de vente à distance de montres haut de gamme, à partir d’un site internet hébergé en France, dénommé « Chic Time », fonctionnant à partir de serveurs situés en France, ainsi que divers sites internet comportant des places de marchés, à destination de consommateurs principalement français, qui étaient avisés par les conditions générales de vente qu’ils faisaient l’acquisition de ces articles auprès de la société Asiexa Ltd. Il ressort de ces mêmes documents que les montres étaient acquises par la société Asiexa auprès de divers fournisseurs, entreposées dans un local situé au 13 avenue de l’Europe à Burnhaupt-le-Bas, puis expédiées aux clients. Il résulte des investigations effectuées par le service que ces tâches étaient accomplies par M. B… E…, au 13 avenue de l’Europe à Burnhaupt-le-Bas, qui assurait en outre le référencement du site internet, la logistique, le service après-vente, l’utilisation des comptes bancaires et des moyens de paiement de la société, ainsi que la gestion comptable et administrative. Le service a également mis en évidence que M. B… E…, pour les besoins de l’activité de la société Asiexa Ltd, avait pu faire appel aux services de diverses sociétés faisant partie du même groupe, établies en France, et dont il exerçait le contrôle. Il résulte par ailleurs de l’assistance administrative internationale que la société Asiexa Ltd, régulièrement immatriculée à Hong-Kong, ne disposait dans ce territoire d’aucun moyen matériel et humain, n’y a exercé aucune activité et n’y a fait l’objet d’aucune imposition au cours de la période litigieuse. Il résulte de ce qui précède que l’administration fiscale a réuni suffisamment d’éléments permettant d’établir que la société Asiexa Ltd exploitait en France une entreprise commerciale au cours des années litigieuses.

8. Si M. B… E… soutient que la société Asiexa Ltd s’est bornée à vendre en France des marchandises à diverses sociétés clientes, principalement la société Varonia Technologies, lesquelles les revendaient aux consommateurs français, sans y disposer d’aucun établissement, cette allégation est démentie par les éléments réunis par le service démontrant que les ventes auprès des consommateurs ont été réalisées par société Asiexa Ltd à partir de moyens d’exploitation, d’un centre logistique et d’un siège de direction situés en France.

9. Il résulte de ce qui précède que les bénéfices de l’activité commerciale exercée en France par la société Asiexa Ltd étaient imposables en France en vertu des dispositions ci-dessus reproduites du code général des impôts, les stipulations de l’accord du 21 octobre 2010, ci-dessus visé, n’y faisant pas obstacle.

En ce qui concerne le régime d’imposition des bénéfices de la société Asiexa Ltd :

10. Aux termes de l’article L. 233-2 du code de commerce, applicable aux sociétés à responsabilité limitée : « Le montant du capital de la société est fixé par les statuts. Il est divisé en parts sociales égales ». Aux termes du premier alinéa de l’article L. 223-28 du même code, applicable à ces mêmes sociétés : « Chaque associé a droit de participer aux décisions et dispose d’un nombre de voix égal à celui des parts sociales qu’il possède ». Aux termes du premier alinéa de l’article L. 228-11 de ce code, applicable aux sociétés par actions simplifiées en vertu de l’article L. 227-1 : « Lors de la constitution de la société ou au cours de son existence, il peut être créé des actions de préférence, avec ou sans droit de vote, assorties de droits particuliers de toute nature, à titre temporaire ou permanent. Ces droits sont définis par les statuts dans le respect des dispositions des articles L. 225-10 et L. 225-122 à L. 225-125 ».

11. Il résulte de l’instruction, en particulier des statuts et de l’acte d’immatriculation, que la société Asiexa Ltd a été créée le 14 octobre 2009 sous le régime d’une « private company limited by shares ». Le capital de la société était divisé en dix mille actions d’un nominal d’un dollar entièrement détenu par une société Laurence Pountney Ltd ayant son siège à Tortola, dans les Iles Vierges britanniques. La procédure pénale mise en œuvre à l’encontre du dirigeant de la société France Offshore et d’une société bancaire lettonne dénommée Rietumu, ainsi que l’assistance administrative auprès des autorités lettones, ont démontré que la société Laurence Pountney Ltd n’était qu’un prête nom, conformément à la législation des Iles Vierges et au contrat conclu en ce sens par le truchement de la banque Rietumu, permettant d’assurer l’anonymat du véritable détenteur des actions de la société Asiexa Ltd qui n’était autre que M. B… E…. Il se déduit de ces éléments que M. B… E… a été regardé à juste titre comme l’associé unique et le dirigeant de la société Asiexa Ltd au cours de la période litigieuse. Si M. B… E… soutient, sans au demeurant le démontrer, que la société comportait deux associés, au travers d’une société de droit emirati AM Technologies, il ressort de ses propres écritures que ce changement de composition du capital social, en l’admettant établi, n’est intervenu qu’à compter du 21 novembre 2017, postérieurement à la période d’imposition litigieuse. Si les requérants soutiennent qu’en tout état de cause, la législation de Hong-Kong impose qu’au moins l’un des associés soit résident du territoire, impliquant en conséquence que la société Asiexa Ltd aurait eu au minimum deux associés depuis sa création en 2009, cette affirmation est démentie par les pièces produites, lesquelles n’attestent la présence que d’un associé unique au cours des années 2009 à 2013 en litige. Par suite, c’est à juste titre que l’administration a estimé que la société Asiexa était détenue par un associé unique en la personne de M. B… E….

12. Il ressort des statuts de la société Asiexa Ltd qu’elle a été constituée sous la forme de « Private company limited by shares » sur le fondement du chapitre 32 de la « Companies Ordinance » du droit de Hong-kong, ainsi que le mentionne son « certificate of incorporation » au registre des sociétés de ce territoire, et non comme un « partnership » de droit local. Conformément au droit hong-kongais, les dispositions qui régissent la société Asiexa Ltd correspondent à un type de sociétés dans lesquelles la responsabilité des associés est limitée à leurs apports, comme c’est le cas pour les sociétés à responsabilité limitée régies par les articles L. 223-1 et suivants du code de commerce et les sociétés par actions simplifiée régies par les articles L. 227-1 et suivants du même code. Il ressort des statuts de la société Asiexa Ltd que chaque action donne droit à une voix au sein de l’assemblée des associés. Ses statuts particuliers reproduisent les stipulations types du modèle de statuts, issu du Chapter 32 de la loi sur les sociétés, insusceptibles pour certaines d’entre elles de régir, en termes de constitution et de fonctionnement, la situation d’unicité d’associé qui la caractérise au cours des exercices et des années en litige. L’adoption de tels statuts types révèle ainsi que la société Asiexa Ltd n’a pas été constituée à l’aune de la liberté statutaire caractéristique des sociétés par actions simplifiées de droit français. Dans ces conditions, la société Asiexa Ltd est assimilable à une société à responsabilité limitée. Cette société commerciale ne comportant qu’un seul associé, au cours des années litigieuses, et n’ayant pas opté à l’impôt sur les sociétés, c’est en faisant une exacte application des dispositions ci-dessus reproduites des articles 4, 8, 34, 164 B, 206 et 1655 quinquies du code général des impôts que l’administration a considéré que les bénéfices de la société Asiexa, à raison de son entreprise commerciale située en France, étaient imposables entre les mains de son associé unique, M. B… E…, résident de France au cours des années litigieuses, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que cette société aurait dû être soumise à l’impôt sur les sociétés et qu’en cas de distribution, ces sommes auraient dû être imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en application des articles 109 et suivants du code général des impôts.

En ce qui concerne le caractère occulte de l’activité exercée par la société Asiexa Ltd en France :

13. Aux termes de l’article 53 A du code général des impôts applicable aux bénéfices industriels et commerciaux : « (…) les contribuables (…) sont tenus de souscrire chaque année, dans les conditions et délais prévus aux articles 172 et 175, une déclaration permettant de déterminer et de contrôler le résultat imposable de l’année ou de l’exercice précédent ». Aux termes de l’article 54 du même code : « Les contribuables mentionnés à l’article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l’administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l’exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration. /Si la comptabilité est tenue en langue étrangère, une traduction certifiée par un traducteur juré doit être représentée à toute réquisition de l’administration ». Aux termes de l’article 60 du code général des impôts : « Le bénéfice des sociétés visées à l’article 8 est déterminé, dans tous les cas, dans les conditions prévues pour les exploitants individuels. / Ces sociétés sont tenues aux obligations qui incombent normalement aux exploitants individuels ». Aux termes de l’article 172 du même code : « 1° En vue du contrôle des bénéfices servant de base à l’impôt sur le revenu, les contribuables réalisant des bénéfices industriels, commerciaux ou artisanaux, des bénéfices non commerciaux ou assimilés ou des bénéfices agricoles soumis au régime du bénéfice réel doivent, en outre, faire parvenir à l’administration les déclarations et renseignements prévus aux articles 53 A, 97 ou à l’article 38 sexdecies Q de l’annexe III au présent code ». Aux termes de l’article 175 du même code dans sa rédaction applicable au présent litige : « Les déclarations doivent parvenir à l’administration au plus tard le 1er mars. Toutefois, les déclarations souscrites par voie électronique en application de l’article 1649 quater B ter doivent parvenir à l’administration au plus tard le 20 mars, selon un calendrier et des modalités fixés par arrêté. Le délai du 1er mars est prolongé jusqu’à une date fixée par décret et au plus tard le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai en ce qui concerne les commerçants et industriels, les exploitants agricoles placés sous un régime réel d’imposition et les personnes exerçant une activité non commerciale, placées sous le régime de la déclaration contrôlée ». Aux termes de l’article 2 de la loi n° 94-126 du 11 février 1994 alors applicable : « (…) l’obligation pour une entreprise de déclarer sa création, la modification de sa situation ou la cessation de ses activités auprès d’une administration (…) est légalement satisfaite par le dépôt d’un seul dossier comportant les diverses déclarations que ladite entreprise est tenue de remettre aux administrations ». Aux termes de l’article R. 123-1 du code de commerce dans sa rédaction applicable au présent litige, auquel renvoie l’article 371 AI de l’annexe II au code général des impôts alors applicable : « Les centres de formalités des entreprises reçoivent le dossier unique, prévu à l’article 2 de la loi n° 94-126 du 11 février 1994 relative à l’initiative et à l’entreprise individuelle et comportant les déclarations relatives à leur création, aux modifications de leur situation ou à la cessation de leur activité, que les entreprises sont tenues de remettre aux administrations ».

14. Il résulte de l’instruction que la société Asiexa Ltd n’a pas déclaré la création de son établissement stable de vente à distance de montres sur le territoire français auprès d’un centre de formalités des entreprises et pas davantage les résultats de cette activité dans les conditions prévues par les dispositions ci-dessus reproduites. Si les requérants font valoir que la société Asiexa Ltd a déclaré son existence au cours de l’année 2012 et a obtenu un numéro au répertoire des entreprises, il résulte de l’instruction qu’elle a déclaré en tant que société étrangère, pour la seule période comprise entre le 1er décembre 2012 et le 1er juin 2014, une activité de ventes de marchandises sans établissement stable en France et a désigné pour les besoins de cette activité, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, un représentant fiscal en application de l’article 289 A du code général des impôts. Dès lors, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la société Asiexa Ltd aurait déclaré l’existence de son établissement stable de Burnhaupt-le-Bas au cours des années d’imposition litigieuses. Par suite, en l’absence de déclaration d’existence et de déclaration des résultats des années litigieuses, c’est à juste titre que l’administration a considéré que la société Asiexa Ltd avait exploité de manière occulte l’activité commerciale de son établissement stable en France.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

En ce qui concerne l’évaluation d’office des bénéfices industriels et commerciaux :

15. Aux termes de l’article L. 74 du livre des procédures fiscales : « Les bases d’imposition sont évaluées d’office lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers ». Aux termes de l’article L. 213 du livre des procédures fiscales applicable à la constatation du délit d’opposition individuelle aux fonctions des agents de l’administration, visé au 1 de l’article 1746 du code général des impôts : « Les procès-verbaux sont établis par les agents de l’administration, dans les conditions prévues à l’article 429 du code de procédure pénale ». Aux termes de l’article R. 213-4 du même livre : « Les procès-verbaux prévus à l’article L. 213 sont établis par les agents de la direction générale des finances publiques et par ceux de la direction générale des douanes et droits indirects en ce qui concerne, pour ces derniers, les contributions indirectes, droits, taxes, redevances et impositions obéissant aux mêmes règles ».

16. Il résulte de ce qui a été dit ci-dessus que la société Asiexa Ltd était soumise en France aux impôts commerciaux à raison de l’activité commerciale de son entreprise. Elle était dès lors susceptible de faire l’objet d’une vérification de comptabilité en application des articles L. 13 et suivants du livre des procédures fiscales.

17. Aux termes de l’article L. 47 du livre des procédures fiscales : « Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d’une personne physique au regard de l’impôt sur le revenu, une vérification de comptabilité ou un examen de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l’envoi ou la remise d’un avis de vérification ou par l’envoi d’un avis d’examen de comptabilité. / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix ». Il résulte de ces dispositions que l’avis de vérification de comptabilité doit être adressé au contribuable lui-même. Dans le cas d’une société étrangère, cet avis doit être adressé, en principe, au lieu de son siège à l’étranger. Aux termes de l’article L. 53 du même livre : « En ce qui concerne les sociétés dont les associés sont personnellement soumis à l’impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société, la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l’administration des impôts et la société elle-même ». Il résulte de ces dispositions ainsi que celles précitées de l’article 8 du code général des impôts que c’est avec la société de personnes que l’administration fiscale doit suivre la procédure de vérification de comptabilité.

18. En premier lieu, il résulte de l’instruction, en particulier du procès-verbal du 12 juin 2018 lequel fait foi jusqu’à preuve du contraire, que l’administration a adressé, en recommandé avec accusé de réception, l’avis de vérification de comptabilité du 22 janvier 2018, à la société Asiexa Ltd à son siège de Hong-Kong ainsi qu’au 13 de l’avenue de l’Europe à Burnhaupt-le-Bas, au 61 de la rue Victor Schœlcher à Mulhouse ainsi qu’à l’adresse connue de M. B… E… au 20 B rue de Bantzenheim à Baldersheim. Il résulte de l’instruction que les plis adressés à Hong-Kong et à Mulhouse ont été retournés avec l’indication par les services postaux qu’ils avaient été présentés, le destinataire avisé et n’avaient pas été réclamés. Il résulte de ces éléments que la société Asiexa Ltd a été régulièrement avisée de l’engagement de la procédure. Il résulte de l’instruction que personne n’était présent au nom de la société Asiexa Ltd pour recevoir les vérificateurs au siège de l’établissement et leur présenter la comptabilité à la date prévue pour la première intervention. Les agents de l’administration ont alors notifié par lettres recommandées et par lettres simples des 19 mars 2018 et 14 mai 2018, de nouvelles dates pour la première intervention, aux adresses ci-dessus précisées, mettant en garde la société sur les conséquences d’une opposition à contrôle fiscal, et avec le même résultat. Si les requérants font valoir que l’adresse de Baldersheim n’était plus leur adresse personnelle, ce dont ils avaient avisé le service, il résulte des dispositions ci-dessus reproduites qu’une telle circonstance est sans influence sur la régularité de la procédure, l’avis de vérification et les lettres de mise en garde ayant été régulièrement notifiés à l’adresse du siège de la société Asiexa Ltd et à celle de son établissement stable en France. Il résulte de ces éléments que le refus de la société Asiexa Ltd de recevoir les vérificateurs et de leur présenter la comptabilité en dépit des courriers de mise en garde qui lui ont été adressés est constitutif d’une opposition à contrôle fiscal au sens de l’article L. 74 du livre des procédures fiscales.

19. En deuxième lieu, le contrôle fiscal mentionné par les dispositions de l’article L. 74 du livre des procédures fiscales vise l’ensemble des contrôles sur place au nombre desquels figure la vérification de comptabilité. Il résulte de ce qui a été dit ci-dessus que la société Asiexa Ltd s’est opposée à la mise en œuvre de la vérification de comptabilité dont elle avait été avisée, procédure qui ne pouvait être suivie qu’avec elle en vertu des dispositions de l’article L. 53 du livre des procédures fiscales, ci-dessus rappelées. Par suite, les requérants, à qui il n’a pas été personnellement reproché de s’être opposés à un contrôle fiscal, ne peuvent utilement soutenir que la procédure d’évaluation d’office prévue à l’article L. 74 du livre des procédures fiscales n’était pas applicable au contrôle sur pièces dont ils ont fait l’objet.

20. En troisième lieu, il ne résulte d’aucune disposition que la procédure d’évaluation d’office de l’article L. 74 du livre des procédures fiscales soit subordonnée à la notification préalable d’un procès-verbal pour opposition à contrôle fiscal. Par suite, la circonstance que les requérants ou la société Asiexa Ltd n’auraient pas été rendus destinataires du procès-verbal du 12 juin 2018, constatant l’opposition de la société à la vérification de comptabilité, en l’admettant établie, est sans conséquence sur la régularité de la procédure.

21. En quatrième lieu, il ne résulte d’aucune disposition que l’engagement de la procédure d’évaluation d’office prévue à l’article L. 74 du livre des procédures fiscales soit subordonné à la notification au contribuable, en application de l’article L. 68 du même livre, de la notification d’une mise en demeure d’avoir à déposer ses déclarations de résultats. Par suite, le moyen invoqué à ce titre ne peut qu’être écarté.

22. En cinquième lieu, il ne résulte d’aucune disposition que les bases d’imposition évaluées d’office en application de l’article L. 74 du livre des procédures fiscales doivent être notifiées au contribuable qui en fait l’objet. Par suite, la circonstance que la société Asiexa Ltd n’auraient pas été rendus destinataires de la lettre du 19 novembre 2019 comportant l’indication des bases d’imposition, en l’admettant établie, est sans conséquence sur la régularité de la procédure.

23. En sixième lieu, les requérants ne sauraient utilement se prévaloir de ce que la société Asiexa Ltd ne pouvait relever que de la procédure de taxation d’office prévue à l’article L. 72 du livre des procédures fiscales, dès lors, d’une part que cette procédure ne vise que les personnes morales soumises à l’impôt sur les sociétés, d’autre part, que ces dispositions ne sont pas exclusives de la mise en œuvre de la procédure prévue à l’article L. 74 du même livre.

24. En septième et dernier lieu, si l’administration ne peut légalement mettre des suppléments d’imposition à la charge personnelle des associés d’une société relevant du régime des sociétés de personne sans leur avoir notifié les corrections apportées aux déclarations qu’ils ont eux-mêmes souscrites, elle n’est toutefois pas tenue, pour opérer les redressements du revenu global d’un associé d’une des sociétés énumérées à l’article 8 du code général des impôts, résultant, à concurrence de ses droits dans la société, des rehaussements de bénéfices de celle-ci, de suivre à son égard une procédure contradictoire. Il résulte de l’instruction que par lettre du 19 novembre 2019, le service a notifié aux requérants les bases d’imposition évaluées d’office de la société Asiexa Ltd sur les résultats de laquelle ils étaient imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Les intéressés ont accusé réception de ce pli le 12 décembre 2019. La procédure d’évaluation d’office ayant été régulièrement mise en œuvre, ainsi qu’il a été dit, l’administration n’était pas tenue de suivre avec M^me C… et M. B… E… une procédure contradictoire que ce soit préalablement ou postérieurement à la notification des bases d’imposition et que ce soit par écrit ou oralement. Par suite, le moyen invoqué à ce titre ne peut qu’être écarté. Par ces mêmes motifs, les requérants ne sauraient utilement soutenir que la lettre du 19 novembre 2019 ne satisferait pas aux exigences de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales qui ne leur était pas applicable.

En ce qui concerne la restitution des documents saisis :

25. Aux termes de l’article L. 16 B du livre des procédures fiscales : « V. (…) Les pièces et documents saisis sont restitués à l’occupant des locaux dans les six mois de la visite ; toutefois, lorsque des poursuites pénales sont engagées, leur restitution est autorisée par l’autorité judiciaire compétente. / VI. L’administration des impôts ne peut opposer au contribuable les informations recueillies (…) qu’après restitution des pièces et documents saisis ou de leur reproduction et mise en œuvre des procédures de contrôle visées aux premier et deuxième alinéas de l’article L. 47 ».

26. Les résultats de la société Asiexa Ltd ont été régulièrement évalués d’office en application de l’article L. 74 du livre des procédures fiscales du fait pour cette dernière de s’être opposée au déroulement de la vérification de comptabilité. Il en résulte que les requérants ne sauraient utilement soutenir que la société Asiexa Ltd aurait été privée de la garantie relative au débat oral et contradictoire avec le vérificateur en l’absence de restitution des documents saisis le 8 juin 2016. De surcroit, les documents et pièces saisis ont été restitués le 19 octobre 2016 ainsi que le soutient l’administration sans être contredite.

En ce qui concerne le recours à la procédure de répression des abus de droit :

27. Aux termes de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales : « Afin d’en restituer le véritable caractère, l’administration est en droit d’écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d’un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d’une application littérale des textes ou de décisions à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n’ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, si ces actes n’avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles./ En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l’avis du comité de l’abus de droit fiscal. L’administration peut également soumettre le litige à l’avis du comité./ Si l’administration ne s’est pas conformée à l’avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification ».

28. L’administration s’est bornée à tirer les conséquences de l’exploitation en France par la société Asiexa Ltd d’une entreprise commerciale et d’en imposer les bénéfices selon les modalités ci-dessus analysées. Par suite, l’administration n’a écarté aucun acte et les requérants ne sont pas fondés à soutenir qu’elle aurait mis en œuvre la procédure de répression des abus de droit sans leur accorder les garanties qui lui sont attachées.

En ce qui concerne la désignation des bénéficiaires des distributions :

29. Il résulte de ce qui a été dit en ce qui concerne le régime d’imposition que les bénéfices de la société Asiexa Ltd ne sont pas imposables à l’impôt sur les sociétés et que l’éventuelle distribution de ces bénéfices ne relève pas des dispositions des articles 109 et suivants du code général des impôts. Par suite, les requérants ne sauraient utilement soutenir que l’administration aurait dû mettre en œuvre la procédure, au demeurant facultative, de désignation prévue à l’article 117 du code général des impôts avant de les imposer.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne le délai de reprise :

30. Aux termes de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales : « Pour l’impôt sur le revenu et l’impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l’administration des impôts s’exerce jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due. / Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l’administration s’exerce jusqu’à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due, lorsque le contribuable exerce une activité occulte ou lorsqu’il est bénéficiaire de revenus distribués par une personne morale exerçant une activité occulte. L’activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable ou la personne morale mentionnée à la première phrase du présent alinéa n’a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu’il était tenu de souscrire et soit n’a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s’est livré à une activité illicite ».

31. Il résulte de ces dispositions que dans le cas où un contribuable n’a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu’il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, son activité est réputée occulte s’il n’est pas en mesure d’établir qu’il a commis une erreur justifiant qu’il ne se soit acquitté d’aucune de ses obligations déclaratives. S’agissant d’un contribuable qui fait valoir qu’il a satisfait à l’ensemble de ses obligations fiscales dans un Etat autre que la France, la justification de l’erreur commise doit être appréciée en tenant compte de l’ensemble des circonstances de l’espèce et notamment du niveau d’imposition dans cet autre Etat et des modalités d’échange d’informations entre les administrations fiscales des deux Etats.

32. Il résulte de ce qui a été dit ci-dessus aux points 12 et 14 que la société Asiexa Ltd a exploité son activité en France de manière occulte. Si les requérants font valoir que la société Asiexa a toujours cru de bonne foi n’être imposable qu’à Hong-Kong et y avoir satisfait à toutes ses obligations fiscales, il ressort des renseignements communiqués dans le cadre de l’assistance administrative internationale que la société Asiexa Ltd s’est bornée à se faire immatriculer à Hong-Kong pour ensuite déclarer aux autorités de ce territoire qu’elle n’avait aucune activité. Dès lors, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la société Asiexa Ltd aurait entendu déclarer les résultats de son activité de ventes à distance effectuée en France auprès des autorités du territoire de Hong-Kong. Par suite, ils n’établissent pas la réalité de l’erreur qu’ils invoquent.

33. Il résulte de ce qui précède que c’est à juste titre que l’administration a exercé son droit de reprise dans le délai prévu au deuxième alinéa de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales.

En ce qui concerne l’évaluation des bénéfices industriels et commerciaux :

34. Aux termes de l’article 38 du code général des impôts applicable à la détermination des bénéfices industriels et commerciaux : « 1. (…) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d’après les résultats d’ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d’éléments quelconques de l’actif, soit en cours, soit en fin d’exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l’impôt diminuée des suppléments d’apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l’exploitant ou par les associés. L’actif net s’entend de l’excédent des valeurs d’actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés ». Aux termes de l’article 39 du même code : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 1° Les frais généraux de toute nature ».

35. Aux termes de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales : « Dans tous les cas où une imposition a été établie d’office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l’imposition ». Aux termes de l’article R. 193-1 du même livre : « Dans le cas prévu à l’article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l’imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ».

36. Afin d’évaluer les bénéfices de la société Asiexa, le service a déterminé le chiffre d’affaires à partir de la comptabilité et des pièces saisies le 8 juin 2016 ainsi que des renseignements obtenus des tiers dans le cadre de l’exercice du droit de communication. Contrairement à ce que soutiennent les requérants, le service a déterminé des charges déductibles en application de l’article 39 du code général des impôts. Cette méthode ne saurait être regardée comme viciée dans on principe ou excessivement sommaire. Par suite, les requérants ne rapportent pas la preuve du caractère exagéré des impositions litigieuses.

Sur les pénalités :

37. Aux termes de l’article 1732 du code général des impôts : « La mise en œuvre de la procédure d’évaluation d’office prévue à l’article L. 74 du livre des procédures fiscales entraîne : / a. L’application d’une majoration de 100 % aux droits rappelés ».

38. Ainsi qu’exposé précédemment, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort et irrégulièrement que l’administration a engagé et mis en œuvre la procédure d’évaluation d’office prévue à l’article L. 74 du livre des procédures fiscales. Par suite, ils ne sont pas fondés à solliciter la décharge de la majoration des droits de 100% qui leur a été infligée en application de l’article 1732 du code général des impôts.

39. Il résulte de tout ce qui précède que M^me C… et M. B… E… ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté leur demande. Par suite, leur requête doit être rejetée en toutes ses conclusions, y compris celles tendant à l’application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M^me C… et M. B… est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M^me D… C…, à M. A… B… E… et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique.

Délibéré après l’audience du 4 décembre 2025, à laquelle siégeaient :

M. Martinez, président de chambre,

M. Agnel, président assesseur,

M^me Antoniazzi, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 décembre 2025.

Le rapporteur,

Signé : M. AgnelLe président,

Signé : J. Martinez

La greffière,

Signé : C. Schramm

La République mande et ordonne au ministre de l’économie des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,

C. Schramm