Vu la procédure suivante :

I. Par une requête, enregistrée le 27 juin 2022 sous le n°2209415, et des mémoires complémentaires enregistrés respectivement les 12 juin, 6 septembre et 9 octobre 2023, et le 21 mars 2024, M. B… A… demande au tribunal :

1°) la décharge des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2014 et 2015, ainsi que des pénalités correspondantes ;

2°) de prononcer la restitution de la somme de 5 000 euros consignée en garantie de paiement au titre du sursis de l’article L. 277 du livre des procédures fiscales des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu mises à sa charge au titre des années 2014 et 2015, assortie d’intérêts moratoires ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 3 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- sa requête est recevable ;

- les revenus en litige ne constituent pas des bénéfices non commerciaux mais des bénéfices industriels et commerciaux ou des traitements et salaires, l’administration ayant d’ailleurs à diverses reprises pris une position en ce sens dont il peut se prévaloir en application des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales ;

- l’administration fiscale a entaché la procédure d’imposition d’irrégularité en ne lui communiquant pas les documents qu’elle a obtenus suite à l’exercice de son droit de communication en méconnaissance des dispositions de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales et de l’interprétation administrative de la loi fiscale référencée BOI-CF-PGR-30-10 n° 200, 210 et 240 ;

- par ailleurs, la proposition de rectification du 11 février 2019 se contente de lister les documents obtenus au travers du droit de communication sans en indiquer le contenu en méconnaissance de l’interprétation administrative de la loi fiscale référencée BOI-CF-PGR-30-10 n° 280 ;

- de nouveaux avis de mise en recouvrement ne pouvaient être émis que si les premiers étaient irréguliers en méconnaissance de l’article R. 256-1 et suivants du livre des procédures fiscales ainsi que le prévoit l’interprétation administrative de la loi fiscale référencée BOI-REC-PREA-10-10-20 n° 360 du 18 février 2019 ;

- la procédure de taxation d’office n’est pas applicable dès lors que son activité a été déclarée au greffe du tribunal de commerce le 28 septembre 2012 de telle sorte que, ainsi que le prévoit l’interprétation administrative de la loi fiscale référencée BOI-CF-IOR-60-10 et BOI-CF-INF-10-20-10 paragraphe 50, la procédure de taxation d’office n’est pas applicable ;

- par ailleurs, il a bien déclaré au titre de l’année 2014, certes sur un modèle erroné concernant les bénéfices industriels et commerciaux, mais en se basant sur un formulaire fourni par l’administration fiscale qui l’a induit en erreur ;

- en outre, cette procédure aurait dû être précédée de l’envoi d’une mise en demeure alors qu’à la date de l’envoi de l’avis de vérification il exerçait une activité d’intermédiation d’assurance au travers de la société BBDC immatriculée depuis le 2 mars 2016, identique à celle objet du rehaussement ;

- il a été privé de la possibilité d’engager avec l’administration un débat oral et contradictoire au cours des opérations de vérification de comptabilité, notamment sur les pénalités assortissant les redressements en droits qui lui ont été notifiés ;

- la proposition de rectification est entachée d’une erreur substantielle quant aux conséquences du contrôle en méconnaissance de l’article L. 48 du livre des procédures fiscales ;

- il a été privé de la possibilité d’avoir un entretien avec le supérieur hiérarchique de la vérificatrice au cours des opérations de contrôle, l’administration fiscale manquant de loyauté à son égard en lui ayant communiqué des informations erronées à ce propos, en méconnaissance de l’article L. 10 du livre des procédures fiscales ;

- l’administration fiscale a méconnu les articles L. 16 et L. 16 A du livre des procédures fiscales dès lors qu’elle a taxé d’office les revenus qu’il a perçus de la société Verspieren au titre de l’année 2015 après lui avoir adressé, dans le cadre de l’examen contradictoire de sa situation personnelle au titre des années 2015 à 2017, une demande d’éclaircissement ou de justification de ses revenus à raison des sommes provenant de la société Verspieren au titre de l’année 2015, alors qu’il a répondu à cette demande le 3 décembre 2018 ;

- l’administration fiscale n’établissant pas l’exercice d’une activité occulte, les impositions en litige étaient prescrites, le délai spécial de reprise de dix ans prévu au 2ième alinéa de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales n’étant pas applicable ;

- il aurait dû en tout état de cause bénéficier des énonciations de la doctrine administrative référencée BOlCF-PGR-10-70 n° 120, publiée le 29 décembre 2016, qui s’oppose à l’application de ce délai spécial de reprise ;

- les bénéfices non commerciaux reconstitués mis à sa charge au titre des années 2014 et 2015 sont exagérés ;

- il peut se prévaloir du système du quotient tel qu’il est énoncé par l’instruction administrative référencée BOI-IR-LIQ-20-30-20 en ses paragraphes 190 et suivants ;

- les pénalités qui ont été appliquées sont insuffisamment motivées et ne sont pas fondées.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 27 avril et 2 août 2023, le directeur départemental des finances publiques du Val-d’Oise conclut au non-lieu à statuer partiel à concurrence des dégrèvements intervenus en cours d’instance et au rejet du surplus de la requête.

Il fait valoir que :

- il n’y a plus lieu à statuer à concurrence du dégrèvement intervenu en cours d’instance à hauteur, en droits et pénalités, de 2 995 euros sur les conclusions aux fins de décharge des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu, et des pénalités y afférentes, auxquelles le requérant a été assujetti au titre de l’année 2014 ;

- les moyens de la requête ne sont pas fondés.

II. Par une requête, enregistrée le 3 avril 2024 sous le n°2404847, et des mémoires complémentaires enregistrés les 13 janvier et 5 septembre 2025, M. B… A… demande au tribunal :

1°) la décharge des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017, ainsi que des pénalités correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 3 000 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- sa requête est recevable ;

- la procédure d’imposition est irrégulière dès lors que les demandes qui lui ont été adressées en application des articles L. 16 et L. 16 A du livre des procédures fiscales étaient imprécises, que seule une demande de justification lui a été adressée s’agissant d’une somme de 33 919,95 euros portée sur son compte courant au titre de l’année 2017 alors qu’elle relevait d’une demande d’éclaircissement, l’induisant ce faisant en erreur sur l’étendue de ses obligations ;

- l’administration fiscale n’ignorait en outre ni la nature ni le revenu catégoriel auquel se rattachait cette somme, entachant en utilisant les demandes de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales la procédure d’irrégularité en détournant la procédure applicable ;

- pareillement, au titre de l’année 2017, l’administration fiscale lui a demandé sur le fondement de cet article la cause juridique de diverses remises de chèques le 2 octobre 2018 alors qu’elle en connaissait la nature et le revenu catégoriel de rattachement ;

- elle l’a en outre induit en erreur ;

- l’administration n’a pas engagé avec lui, entachant la procédure d’imposition d’irrégularité, un débat oral et contradictoire concernant une somme de 23 831,55 euros imposée au titre de l’année 2016 dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;

- il a été privé de la possibilité d’avoir un entretien avec l’interlocuteur départemental au cours des opérations de contrôle alors qu’il l’a demandé le 1er avril 2019 et qu’il a réitéré cette demande le 6 mai 2019, en méconnaissance de l’article L. 10 du livre des procédures fiscales ;

- l’administration fiscale a méconnu les dispositions de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales ;

- la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d’affaires qui s’est prononcée sur sa situation le 1er juillet 2021 était irrégulièrement composée, le privant d’une garantie substantielle et entachant la procédure d’imposition d’irrégularité en méconnaissance des articles 1651 F et 1651 B du code général des impôts et de l’instruction administrative référencée BOI-CF-CMSS-20-20-10 en son paragraphe 320 ;

- au titre de 2017, les 56 500 euros imposés dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée à raison de chèques encaissés en provenance de la société BDCC ne sont pas imposables et correspondent au remboursement de frais professionnels qu’il a engagés pour le compte de cette société ;

- en application des instructions administratives référencées BOI-BIC-CHG-10-20-10 paragraphe 50 et BOI-TVA-DECLA-30-20-20-20 en ses paragraphes 130 et 140 les frais professionnels même non justifiés par un document formant preuve certaine mais correspondant effectivement à des dépenses d’ordres professionnel et non excessives doivent être admis en déduction et pour les dépenses de restauration l’indentification du client présent peut être justifié par le seul ajout sur la facturette de son identité ;

- ces remboursements de frais sont alors des traitements et salaires au sens de l’article 80 ter du code général des impôts et de l’instruction administrative référencée BOI-IS-BASE-30-20-10 paragraphes 150 et suivants ;

- à la suite de sa rencontre avec l’interlocuteur départemental du 9 septembre 2020, ce dernier a pris une position formelle sur le caractère professionnel des sommes en litige en application de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales en estimant que seuls 13 300 euros n’étaient pas justifiés ;

- au titre de l’année 2017, il justifie que les versements qu’il a reçus à hauteur de 20 788 euros correspondent à des remboursements de frais exposés pour le compte d’un tiers afin de réaliser des travaux de rénovation d’un immeuble lui appartenant, qui ne sont pas imposables ;

- pour la somme de 8 000 euros, perçue en espèces sur deux de ses comptes bancaires au travers de versements espèces des 26 janvier, 30 mars à deux reprises, 1er juillet et 8 août 2017 correspond à des prêts d’amis et à des versements d’espèces en provenance de retraits d’espèces sur d’autres de ses comptes bancaires, et qu’elle n’est ce faisant pas imposable dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée ;

- la trésorerie disponible de la société BBDC ne lui permettait pas de prélever la somme de 23 851,55 euros portée au crédit de son compte courant d’associé et, ce revenu n’étant pas disponible, il a été imposé à tort dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers de l’article 109, 1, 2° du code général des impôts ;

- la réponse ministérielle du 13 mars 2021 publié au Journal officiel du Sénat le 7 janvier suivant en page 15 va dans le même sens ;

- les propositions de rectification des 28 juin 2019 mettant à sa charge des cotisations supplémentaires pour le remboursement de la dette sociale n’indique ni leur taux ni leur base légale ;

- le service à appliquer, au titre des années 2016 et 2017 un taux erroné de 9,9 % en ce qui concerne la contribution sociale généralisée alors que celui-ci s’élève à 8,2 % ;

- l’administration fiscale a appliqué un taux erroné au titre du prélèvement social prévu à l’article 1600-0 F du code général des impôts, ce dernier étant fixé en 2016 et 2017 à 4,5 % en application de l’article L. 245-16 du code de la sécurité sociale et n’a pas indiqué la base légale applicable ;

- en ce qui concerne la contribution additionnelle au prélèvement social de l’année 2017, l’administration a appliqué un taux de 2% alors qu’il aurait dû être de 1,4% en suivant ses calculs, les taux de 0,3 % et 1,1 % ayant été en tout état de cause abrogés au titre des années 2016 et 2017.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 4 novembre 2024 et 5 août 2025, le directeur départemental des finances publiques du Val-d’Oise conclut au non-lieu à statuer partiel à concurrence des dégrèvements intervenus en cours d’instance et au rejet du surplus de la requête.

Il fait valoir que :

- il n’y a plus lieu à statuer à concurrence du dégrèvement intervenu en cours d’instance à hauteur, en droits et pénalités, de 1 246 euros sur les conclusions aux fins de décharges des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux, et des pénalités y afférentes, auxquelles le requérant a été assujetti au titre de l’année 2017 ;

- il n’y a plus lieu à statuer à concurrence du dégrèvement complémentaire au précédent intervenu en cours d’instance à hauteur, en droits et pénalités, de 1 526 euros sur les conclusions aux fins de décharges des cotisations supplémentaires aux prélèvements sociaux, et des pénalités y afférentes, auxquelles le requérant a été assujetti au titre de l’année 2017 ;

- il n’y a plus lieu à statuer à concurrence du dégrèvement intervenu en cours d’instance à hauteur, en droits et pénalités, de 538 euros sur les conclusions aux fins de décharges des cotisations supplémentaires aux prélèvements sociaux, et des pénalités y afférentes, auxquelles le requérant a été assujetti au titre de l’année 2016 ;

- les moyens de la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces des dossiers.

Vu :

- le code de l’action sociale et des familles ;

- le code des assurances ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de la sécurité sociale ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Bertoncini,

- les conclusions de M^me Chaufaux, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. M. A…, qui exerçait jusqu’au 28 novembre 2023 une activité d’agent et courtier d’assurance, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015 d’une activité individuelle de mandataire intermédiaire d’assurances et de réassurances sans manipulations de fonds que l’administration estimait qu’il exerçait de manière occulte. A l’issue de ces opérations de vérification, estimant qu’il réalisait bien une telle activité de manière occulte, par une proposition de rectification du 11 février 2019 établie selon la procédure d’évaluation d’office des articles L. 68, 3° et L. 73, 2° du livre des procédures fiscales, l’administration fiscale l’a informé de son intention de l’assujettir à des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu au titre des années 2014 et 2015 dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. Par ailleurs, l’intéressé a également fait l’objet d’un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2015 et 2016. A l’issue de cet examen, par deux propositions de rectification du 28 juin 2019 établie selon la procédure de redressement contradictoire de l’article L. 55 du livre des procédures fiscales en matière de revenus de capitaux mobiliers pour la seule année 2016 et de taxation d’office des articles L. 16 et L. 69 du même livre en matière de revenus d’origine indéterminée pour les années 2016 et 2017, l’administration fiscale l’a assujetti à des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux au titre des années 2016 et 2017. Après le rejet de ses réclamations préalables, M. A… demande au tribunal par deux requêtes présentées par un même contribuable qu’il y a, dès lors, lieu de joindre pour statuer par un seul jugement, la décharge des impositions en litige.

Sur l’étendue du litige :

2. Par décision du 3 février 2023, postérieure à l’enregistrement de la requête n°2209415, le directeur départemental des finances publiques du Val-d’Oise a procédé au dégrèvement partiel en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles le requérant a été assujetti au titre de l’année 2014 à concurrence de 1 538 euros en droits et 1 457 euros en pénalités. Les conclusions présentées par M. A… dans la requête n°2209415 relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet. Il n’y a donc plus lieu d’y statuer.

3. Par décision du 5 août 2025, postérieure à l’enregistrement de la requête n°2404847, le directeur départemental des finances publiques du Val-d’Oise a procédé au dégrèvement partiel en droits et pénalités des cotisations supplémentaires de prélèvements sociaux auxquelles le requérant a été assujetti au titre de l’année 2016 à concurrence de 507 euros en droits et 31 euros en pénalités. Les conclusions présentées par M. A… dans la requête n°2404847 relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet. Il n’y a donc plus lieu d’y statuer.

4. D’une part, par une décision du 4 novembre 2024, postérieure à l’enregistrement de la requête n°2404847, le directeur départemental des finances publiques du Val-d’Oise a procédé au dégrèvement partiel en droits et pénalités des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux auxquelles le requérant a été assujetti au titre de l’année 2017 à concurrence, pour l’impôt sur le revenu, de 726 euros en droits et 91 euros en pénalités, et pour les prélèvements sociaux, de 418 euros en droits et 11 euros de pénalités. D’autre part, par une décision du 5 août 2025, le directeur départemental des finances publiques du Val-d’Oise a procédé au dégrèvement complémentaire partiel en droits et pénalités des cotisations supplémentaires aux prélèvements sociaux auxquelles le requérant a été assujetti au titre de l’année 2017 à concurrence de 1 490 euros en droits et 36 euros de pénalités. Les conclusions présentées par M. A… dans la requête n°2404847 relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet. Il n’y a donc plus lieu d’y statuer.

Sur le surplus des impositions en litige dans la requête n°2209415 :

En ce qui concerne la catégorie d’imposition des revenus professionnels de M. A… en litige :

5. En premier lieu, aux termes de l’article 12 du code général des impôts : « L’impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année ». Aux termes de l’article 92 de ce code : « Sont considérés comme provenant de l’exercice d’une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n’ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus ». Aux termes de l’article 93 du même code : « (…) 1 ter. Les agents généraux d’assurances et leurs sous agents peuvent demander que le revenu imposable provenant des commissions versées par les compagnies d’assurances qu’ils représentent, ès qualités, soit déterminé selon les règles prévues en matière de traitements et salaires. (…) La demande doit être adressée au service des impôts du lieu d’exercice de la profession avant le 1er mars de l’année au titre de laquelle l’imposition est établie. L’option demeure valable tant qu’elle n’a pas été expressément dénoncée dans les mêmes conditions (…) ».

6. Il résulte de l’instruction que M. A… a créé l’entreprise A… amena broker insurance le 28 septembre 2012, après avoir rompu conventionnellement son contrat de travail avec la SAS Vespieren global markets le 14 mai 2012, et avoir signé avec cette dernière, le 31 août suivant, un mandat d’intermédiaire d’assurance sans manipulation de fonds. Ainsi que le requérant l’a indiqué lui-même au cours des opérations de contrôle, l’objet de ce mandat n’était pas de rechercher des clients potentiels mais exclusivement de suivre le contrat de certains clients de la SAS Vespieren global markets et de s’assurer qu’ils règlent leurs primes d’assurance. Le requérant ne conteste pas davantage avoir indiqué au cours des opérations de contrôle que, faute d’obtenir son inscription au titre du registre unique des intermédiaires, il a radié l’activité de l’EIRL A… amena broket insurance. M. A… doit ainsi être regardé comme ayant au titre des années 2014 et 2015, ainsi que le démontrent les documents fournis par la SAS Vespieren global markets le 8 janvier 2019 à la suite de l’exercice par l’administration fiscale de son droit de communication, poursuivi à titre individuel cette activité d’intermédiaire d’assurance sans manipulation de fonds au titre de laquelle il a été rémunéré par des rétro-commissions versées par cette société en contrepartie de son activité de suivi de clientèle et de relance de paiement. A cet égard, si M. A… fait également valoir être le président de la SASU BBDC, régulièrement inscrite au registre du commerce et des sociétés le 11 février 2016, cette déclaration, faite au nom d’une société tierce qui constitue un contribuable distinct et qui exerce une activité de courtage en assurance et réassurance distincte de celle redressée dans le présent litige, ne porte pas sur l’activité non commerciale dont les bénéfices font l’objet du redressement. Enfin, si l’intéressé semble indiquer qu’il était dans ses relations avec la SAS Vespieren global markets dans un état de subordination caractérisant une relation salariale, il ne résulte pas de l’instruction, le requérant ne produisant aucun élément pour le démontrer, qu’il devrait exécuter son travail en répondant à des obligations précises imposées par cette société, que celle disposerait sur lui d’un pouvoir de contrôle sur l’organisation et l’exécution de son travail et qu’il serait soumis à son pouvoir disciplinaire. Ce faisant M. A… doit être regardé comme exerçant, à titre individuel, une activité d’agent d’assurance mandataire intermédiaire d’assurance, exclusive de tout acte de courtage, au sens des articles L. 511-1 et suivants du code des assurances, imposable dans la catégorie des bénéfices non commerciaux en application des articles 92 et 93, 1ter du code général des impôts.

7. En second lieu, aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration (…) ». Aux termes de l’article L. 80 B du même livre : « La garantie prévue au premier alinéa de l’article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l’administration a formellement pris position sur l’appréciation d’une situation de fait au regard d’un texte fiscal (…) ».

8. D’une part, l’administration fiscale, dans la cadre d’un examen fiscal de la situation personnelle de M. A… au titre des années 2015 à 2017, l’a interrogé sur les sommes figurant au crédit de son compte courant d’associé dans la société BBDC et a conclu que ces sommes étaient imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, notamment des versements de la SAS Vespieren global markets, à l’exclusion d’un versement provenant de cette société qu’elle a qualifié de traitements et salaires. Toutefois, il résulte de l’instruction que le choix du revenu catégoriel d’imposition de ces différents sommes, bien que provenant de la SAS Vespieren global markets, portent sur des revenus ayant une cause différente de ceux en litige dans la présente instance et portent ainsi sur une situation de fait différente à celle en litige dans la présente affaire, le requérant, qui en supporte la charge, n’établissant notamment pas que la somme qualifiée de traitements et salaires correspondrait à la rémunération par la SAS Vespieren global markets d’une activité d’intermédiaire d’assurance sans manipulation de fonds aux fins. Ainsi, l’administration n’a pas dans ces circonstances pris une position sur une situation de fait qui lui serait opposable en application de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales.

9. D’autre part, le requérant fait valoir qu’au titre des années 2013 et 2014, il a déposé une déclaration 2031 relatives aux bénéfices industriels et commerciaux, le 16 avril 2014, en réponse à un courrier de l’administration elle-même qui lui a adressé ce formulaire. Toutefois, il résulte de l’instruction que les échanges qui ont précédé cet envoi par l’administration de ce formulaire, comme ce dernier, ainsi qu’en attestent ses mentions, sont relatifs à l’activité déclarée au titre de l’exercice individuel de courtage en assurance portant le numéro de SIRET 78841541200014. Toutefois, cette activité, qui a cessé le 28 novembre 2013, est relative à du courtage en assurance, activité relevant des bénéfices industriels et commerciaux, qui est distincte de celle en litige dans la présente instance. Ainsi, l’administration n’a pas dans ces circonstances pris une position sur une situation de fait qui lui serait opposable en application de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales.

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :

S’agissant du terrain de la loi fiscale :

Quant à la procédure de taxation d’office :

10. Aux termes, d’autre part, de l’article L. 73 du livre des procédures fiscales : « Peuvent être évalués d’office : / (…) /2° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus non commerciaux ou des revenus assimilés lorsque la déclaration annuelle prévue à l’article 97 du code général des impôts n’a pas été déposée dans le délai légal ; (…) Les dispositions de l’article L 68 sont applicables dans les cas d’évaluation d’office prévus aux 1° et 2. ». Aux termes de l’article L. 68 du même livre, dans sa rédaction alors applicable : « La procédure de taxation d’office prévue aux 2° et 5° de l’article L. 66 n’est applicable que si le contribuable n’a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d’une mise en demeure. /Toutefois, il n’y a pas lieu de procéder à cette mise en demeure : (…) 3° Si le contribuable s’est livré à une activité occulte, au sens du deuxième alinéa de l’article L. 169 ; (…). ». Selon l’article L. 169 du même livre, pour l’impôt sur le revenu le droit de reprise de l’administration des impôts s’exerce jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due. Toutefois, par exception à ces dispositions, le droit de reprise de l’administration s’exerce jusqu’à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due, lorsque le contribuable exerce une activité occulte ou lorsqu’il est bénéficiaire de revenus distribués par une personne morale exerçant une activité occulte. L’activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable n’a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu’il était tenu de souscrire et soit n’a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s’est livré à une activité illicite. Il résulte de ces dispositions que, si elles autorisent l’administration à imposer selon la procédure de taxation d’office, au titre de l’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, les bénéfices d’un contribuable qui a omis de déclarer sans adresser à celui-ci une mise en demeure de régulariser sa situation préalablement à la notification des rectifications dans les cas qu’elles énumèrent limitativement, elles ne la dispensent pas d’envoyer une telle mise en demeure au contribuable qui s’est fait connaître d’un centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce ou d’un organisme consulaire antérieurement à la proposition de rectification dès lors que sa déclaration d’activité, quand bien même elle comporterait des erreurs ou des omissions, notamment en ce qui concerne la date à laquelle l’activité a débuté ou les conditions réelles dans lesquelles elle a été exercée mentionne l’adresse à laquelle le contribuable peut être joint et l’activité industrielle, commerciale ou artisanale dont les bénéfices font l’objet du redressement. En revanche dans le cas où un contribuable n’a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu’il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, l’administration doit être réputée apporter la preuve, qui lui incombe, de l’exercice occulte de l’activité professionnelle si le contribuable n’est pas lui-même en mesure d’établir qu’il a commis une erreur justifiant qu’il ne se soit acquitté d’aucune de ses obligations déclaratives.

11. D’une part, il résulte de l’instruction que si M. A… a déclaré auprès du greffe du tribunal de commerce de Nanterre, le 28 septembre 2022, l’exercice d’une activité de courtage en assurance et réassurance sous la dénomination EIRL A… amena broker insurance, entreprise en exploitation directe au lieu de son domicile personnel enregistrée au registre du commerce et des sociétés le 10 octobre 2012 avec un numéro de SIRET 788 415 412 00014, celle-ci a été radiée de ce greffe au 28 novembre 2013. Ce faisant le requérant ne saurait être regardé comme s’étant fait connaître d’un centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce ou d’un organisme consulaire antérieurement à la proposition de rectification du 2 février 2019 dès lors qu’il a déclaré avoir cessé son activité antérieurement aux années en litige. Par ailleurs, M. A… fait également valoir avoir en tout état de cause déclaré cette activité d’intermédiation en assurance identique à celle pour laquelle il a été redressé au titre des années 2014 et 2015 au travers de la SASU BBDC dont il est le président et qui a été régulièrement inscrite au registre du commerce et des sociétés le 11 février 2016. Toutefois, cette déclaration, faite au nom d’une société tierce qui constitue un contribuable distinct et qui exerce une activité de courtage en assurance et réassurance distincte de celle redressée dans le présent litige, ne porte pas sur l’activité non commerciale dont les bénéfices font l’objet du redressement. Partant, le requérant ne saurait davantage être regardé comme s’étant fait connaître d’un centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce ou d’un organisme consulaire antérieurement à la proposition de rectification du 2 février 2019 au titre de cette seconde déclaration.

12. D’autre part, ainsi qu’il a été dit précédemment au point 6 ci-dessus, M. A… doit être regardé comme exerçant une activité d’agent d’assurance mandataire intermédiaire d’assurance imposable dans la catégorie des bénéfices non commerciaux en application des articles 92 et 93, 1ter du code général des impôts. Au titre de l’année 2015, il n’est pas contesté que M. A… n’a déposé aucune déclaration de revenu professionnel au titre de cette activité. Au titre de l’année 2014 il fait valoir avoir déposé une déclaration 2031 relatives aux bénéfices industriels et commerciaux le 16 avril 2014 et avoir à cet égard été induit en erreur par l’administration qui lui a adressé ce formulaire. Toutefois, outre qu’il n’établit pas la réception de cette déclaration par l’administration fiscale qui le conteste, celle-ci lui a été adressée au titre de l’activité qu’il a déclaré exercée individuellement sous le numéro de SIRET 78841541200014 qui a cessé le 28 novembre 2013 et qui, portant sur du courtage en assurance, relèverait des bénéfices industriels et commerciaux et serait distincte de celle en litige dans la présente instance. Il s’ensuit que l’administration fiscale établit que le requérant n’a pas déposé au titre des années 2014 et 2015 dans le délai légal les déclarations qu’il était tenu de souscrire dans la catégorie des bénéfices non commerciaux.

13. Il résulte de ce qui a été dit aux points 11 et 12 ci-dessus que M. A… n’a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu’il était tenu de souscrire au titre des années 2014 et 2015, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce. Ainsi, le contribuable n’établissant pas l’existence d’une erreur justifiant qu’il ne se soit acquitté d’aucune de ses obligations déclaratives, l’administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l’exercice occulte par M. A… de l’activité professionnelle d’intermédiaire d’assurance sans manipulation de fonds au titre des années 2014 et 2015. Il s’ensuit qu’elle a pu légalement évaluer d’office les revenus tirés par le requérant de cette activité au titre de ces deux années sans le mettre en demeure préalablement de régulariser sa situation dans un délai trente jours suivant la notification d’une mise en demeure en application du 2° de l’article L. 73 et du 3° de l’article L. 68 du livre des procédures fiscales.

Quant au droit de communication de l’administration et à la reprise de la procédure après un premier dégrèvement :

14. En premier lieu aux termes de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales : « L’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 ou de la notification prévue à l’article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ». Il résulte de ces dispositions qu’il incombe à l’administration, quelle que soit la procédure d’imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d’informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d’arrêter d’office les bases d’imposition, de l’origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu’elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l’intéressé d’y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable lui en fait la demande, l’administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu’il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d’en vérifier l’authenticité ou d’en discuter la teneur ou la portée. L’obligation ainsi faite à l’administration fiscale de tenir à la disposition du contribuable qui le demande, avant la mise en recouvrement d’impositions établies au terme d’une procédure de rectification contradictoire ou par voie d’imposition d’office, les documents ou copies de documents qui contiennent les renseignements qu’elle a utilisés pour procéder aux redressements correspondants, sauf dans le cas où ces renseignements sont librement accessibles au public, permet au contribuable de vérifier l’authenticité de ces documents et d’en discuter la teneur ou la portée et constitue ainsi une garantie pour l’intéressé.

15. Il résulte de l’instruction que, en application des articles L. 81 et L. 85 du livre des procédures fiscales, l’administration fiscale a demandé, le 21 décembre 2018, à la SAS Verspieren global markets, société pour le compte de laquelle le requérant aurait exercé son activité occulte, de lui communiquer différents documents au titre des années d’imposition en litige dont elle liste la nature dans la proposition de rectification du 11 février 2019. Il résulte de l’instruction que, le 8 janvier 2019, cette société lui a adressé différents documents en réponse à cette demande. Contrairement à ce que fait valoir M. A…, l’administration fiscale a repris très clairement au sein de cette proposition de rectification du 11 février 2019 l’origine et la teneur des documents ainsi communiqués avec une précision suffisante pour mettre à même l’intéressé d’y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Par suite, l’administration fiscale n’a pas pour ce motif entaché la procédure d’imposition d’irrégularité et méconnu les dispositions de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales.

16. En deuxième lieu, il résulte des dispositions du livre des procédures fiscales relatives tant à la procédure de redressement contradictoire qu’aux procédures d’imposition d’office, notamment de celles des articles L. 57 et suivants et de l’article L. 69 de ce livre, qu’après avoir prononcé le dégrèvement d’une imposition, l’administration ne peut établir, sur les mêmes bases, une nouvelle imposition sans avoir préalablement informé le contribuable de la persistance de son intention de l’imposer. De plus, si aucune disposition du code général des impôts ne fait obstacle à ce que l’administration, après avoir reconnu, à la suite notamment d’une réclamation contentieuse du contribuable, l’irrégularité de la procédure de redressement suivie, reprenne cette procédure dans la seule mesure nécessaire à sa régularisation et dans le délai imparti par l’article L. 169 du livre des procédures fiscales, afin de parvenir à la fixation de l’imposition dans des conditions régulières, cette faculté ne lui est cependant ouverte qu’autant qu’elle a expressément constaté l’irrégularité de la première procédure en notifiant le dégrèvement de l’imposition précédente.

17. Ainsi qu’il a été dit précédemment, pour procéder aux redressements litigieux, l’administration fiscale a fait usage de son droit de communication auprès de la SAS Verspieren global markets, société pour le compte de laquelle le requérant aurait exercé son activité occulte. Si, dans sa proposition de rectification du 11 février 2019 elle a informé le requérant le l’origine et de la teneur de ces documents, elle admet que celui-ci en a sollicité la communication dans ses observations à cette proposition, adressée à l’administration le 8 mars 2019, sans que lesdits documents ne lui soient néanmoins communiqués avant une première mise en recouvrement en date du 30 septembre 2019. Partant, l’administration fiscale, après avoir estimé que la procédure d’imposition mise en œuvre n’était pas conforme aux dispositions de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales, a prononcé le dégrèvement des impositions litigieuses par deux décisions du 3 janvier 2020. Elle fait valoir avoir par la suite indiqué au requérant, les décisions de dégrèvements étant comme l’observe le requérant muettes sur ce point, la persistance de son intention de l’imposer au titre des années d’imposition et sur les bases notifiées le 11 février 2019, le dégrèvement intervenu étant purement technique. En outre, reprenant la procédure dans la seule mesure nécessaire à sa régularisation, elle indique, sans être sérieusement contredite sur ce point, avoir adressé à l’intéressé les documents qu’il avait réclamés avant de procéder à une nouvelle mise en recouvrement des suppléments d’imposition le 31 mai 2020. Dans ces conditions, l’administration doit être regardée comme établissant avoir averti M. A…, en particulier par l’envoi desdits documents, de la persistance de son intention de l’imposer au titre des années 2014 et 2015 sur les bases et pour les motifs qui lui avaient été notifiés dans la proposition de rectification du 11 février 2019. Par suite, reprenant la procédure dans la seule mesure nécessaire à sa régularisation par l’envoi de ces documents, sans qu’il soit ainsi utile notamment d’établir une nouvelle proposition de rectification, dans le délai de reprise fixé à l’article L. 169 du livre des procédures fiscales, l’administration fiscale a établi les impositions en litige à la suite d’une procédure d’imposition régulière sans méconnaître pour ce motif l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales.

18. En dernier lieu, ainsi qu’il a été dit au point 16 ci-dessus, aucune disposition du code général des impôts ne fait obstacle à ce que l’administration, après avoir reconnu l’irrégularité de la procédure de redressement suivie, reprenne cette procédure dans la seule mesure nécessaire à sa régularisation et dans le délai imparti par l’article L. 169 du livre des procédures fiscales, afin de parvenir à la fixation de l’imposition dans des conditions régulières. A cet égard, est sans incidence sur la régularité de la procédure d’imposition, ou au demeurant leur bien-fondé, la circonstance que les avis d’imposition ou avis de mise en recouvrement établis initialement n’auraient pas été en eux-mêmes réguliers, notamment, s’agissant des seuls avis de mise en recouvrement, qui n’ont en tout état de cause pas été établis dans le présent litige, en méconnaissance de l’article R. 256-1 du livre des procédures fiscales. Il s’ensuit que ce moyen saurait, en tout état de cause, être accueilli.

Quant à l’existence d’une débat oral et contradictoire :

19. Aux termes de l’article L. 13 du livre des procédures fiscales : « I. – Les agents de l’administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables (…) ». Si ces dispositions ont pour conséquence que toute vérification de comptabilité doit en principe se dérouler dans les locaux de l’entreprise vérifiée, la vérification n’est toutefois pas nécessairement entachée d’irrégularité du seul fait qu’elle ne s’est pas déroulée dans ces locaux. Lorsque, notamment, la comptabilité ne se trouve pas dans les locaux de l’entreprise ou que la vérification ne peut s’y dérouler dans des conditions matérielles satisfaisantes, les opérations de contrôle peuvent être conduites, d’un commun accord entre le vérificateur et les représentants de l’entreprise, en tout autre lieu, dès lors que cette circonstance ne fait pas, par elle-même, obstacle à ce que la possibilité d’engager avec le vérificateur un débat oral et contradictoire demeure offerte aux représentants de l’entreprise vérifiée et qu’elle ne prive celle-ci d’aucune autre garantie attachée à la procédure de vérification.

20. Il résulte de l’instruction que la vérificatrice a adressé son avis de vérification de comptabilité au requérant, qui en a accusé réception le 10 novembre 2018, à l’adresse des locaux de l’entreprise fixés au lieu de l’adresse personnelle de M. A…. Par une demande écrite du 19 novembre 2018, avant la première intervention sur place prévue le 29 novembre suivant, il n’est pas contesté que M. A… a demandé à ce que les opérations de vérification de comptabilité se déroulent dans les locaux de l’administration où il s’est rendu à cet effet les 10 décembre 2018, 14 janvier 2019 et 11 février 2019 à l’occasion de la réunion de synthèse. Dans ces circonstances, et alors qu’il ne résulte pas de l’instruction qu’au cours de ces réunions la vérificatrice se serait refusée à mener avec lui ou son mandataire un débat oral et contradictoire, le requérant se bornant en particulier à indiquer que les rencontres avec la vérificatrice furent très brèves, et l’administration n’étant pas tenue de donner au contribuable, avant la proposition de rectification, une information sur les redressements qu’il pourrait envisager, M. A… n’a pas été privé de la possibilité d’engager avec la vérificatrice un débat oral et contradictoire. A cet égard la circonstance alléguée que les redressements notifiés et les pénalités qui s’y attachent ne seraient pas conformes aux indications données par le vérificateur à l’issue du contrôle n’est pas de nature à établir que le vérificateur ne se serait pas prêté au débat oral et contradictoire auquel il était tenu. Par suite ce moyen ne peut qu’être écarté.

Quant aux conséquences financières du contrôle :

21. Aux termes de l’article L. 48 du livre des procédures fiscales : « A l’issue d’un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l’impôt sur le revenu, d’une vérification de comptabilité ou d’un examen de comptabilité, lorsque des rectifications sont envisagées, l’administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 ou dans la notification mentionnée à l’article L. 76, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces rectifications. (…) ».

22. Il est constant que, dans la proposition de rectification du 11 février 2019, l’administration a commis une erreur de calcul dans la détermination des bénéfices non commerciaux reconstitués de l’année 2014, en se fondant pourtant sur des recettes et dépenses non erronées. Toutefois, la circonstance que l’administration fiscale ait commis une erreur de calcul, aisément rectifiable, en indiquant comme résultat de la soustraction entre 84 093 euros de recettes et 46 251 euros de dépenses un montant de bénéfices non commerciaux reconstitués de 40 842 au lieu de 37 842, n’a pu priver l’intéressé de la possibilité de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation et partant de la garantie prévue à l’article L. 48 du livre des procédures fiscales. Dans ces conditions, et alors que l’administration fiscale a corrigé cette erreur purement matérielle en procédant à un dégrèvement en cours d’instance, cette erreur n’a pas entaché, dans les circonstances de l’espèce, la procédure d’imposition d’une irrégularité substantielle et n’a privé le requérant d’aucune garantie.

Quant à la possibilité de rencontrer le supérieur hiérarchique de la vérificatrice :

23. Aux termes du dernier alinéa de l’article L 10 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au litige : « Avant l’engagement d’une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l’administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l’administration ». Le paragraphe 6 du chapitre Ier de la charte remise au contribuable prévoit que : « En cas de difficultés, vous pouvez vous adresser à l’inspecteur divisionnaire ou principal et ensuite à l’interlocuteur départemental ou régional. Leur rôle vous est précisé plus loin (page 16). Vous pouvez les contacter pendant la vérification ». Pour sa part, le paragraphe 4 du chapitre III de cette charte indique que : « Si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les redressements envisagés, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l’inspecteur principal (…). Si après ces contacts des divergences importantes subsistent, vous pouvez faire appel à l’interlocuteur spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur (voir p. 4) ».

24. La possibilité pour un contribuable de s’adresser, dans les conditions édictées par les passages précédemment cités de la charte, au supérieur hiérarchique du vérificateur puis à l’interlocuteur départemental ou régional constitue une garantie substantielle ouverte à l’intéressé à deux moments distincts de la procédure d’imposition. En premier lieu, la possibilité de s’adresser au supérieur hiérarchique du vérificateur puis, le cas échéant, à un second interlocuteur en cas de difficultés affectant le déroulement des opérations de contrôle constitue une garantie substantielle offerte à tous les contribuables, quelle que soit la procédure d’imposition qui sera ultérieurement mise en œuvre à leur encontre. Pour les contribuables relevant de la procédure d’imposition contradictoire, cette garantie peut être mise en œuvre jusqu’à l’envoi de la proposition de rectification. Pour les contribuables relevant d’une procédure d’imposition d’office, cette garantie peut être mise en œuvre jusqu’à l’envoi des bases d’imposition d’office, ou, lorsqu’il n’a pas été procédé à cet envoi en application du dernier alinéa de l’article L. 76 du livre des procédures fiscales, jusqu’à la date de mise en recouvrement. En second lieu, pour ce qui concerne les contribuables relevant de la procédure contradictoire, après la réponse faite par l’administration fiscale aux observations du contribuable sur cette proposition, pour ce qui a trait au bien-fondé des rectifications envisagées, cette garantie consiste pour le contribuable à pouvoir, avant la mise en recouvrement, saisir le supérieur hiérarchique du vérificateur et, le cas échéant, l’interlocuteur départemental de divergences subsistant au sujet du bien-fondé des rectifications envisagées, et non à poursuivre avec ces derniers un dialogue contradictoire de même nature que celui qui s’est achevé avec la notification de la réponse aux observations du contribuable.

25. D’une part, l’administration fiscale ayant suivi à bon droit la procédure d’évaluation d’office pour précéder aux rehaussements d’imposition en litige, elle n’a entaché la procédure d’aucun irrégularité en ne faisant pas suite, malgré le cas échant avoir adressé une information erronée au contribuable en ce sens, à une demande de ce dernier de rencontrer la supérieur hiérarchique de la vérificatrice sur les divergences subsistant après l’envoi de la proposition de rectification du 11 février 2019. D’autre part, si, quelle que soit la procédure suivie, M. A… était en droit de s’adresser au supérieur hiérarchique du vérificateur puis à l’interlocuteur départemental ou régional au cours de la vérification et avant l’envoi de la proposition de rectification, pour ce qui a trait aux difficultés affectant le déroulement des opérations de contrôle, il ne justifie pas avoir formulé une telle demande avant le 8 mars 2019, postérieurement à la notification de la proposition de rectification du 11 février précédent, et ainsi à l’achèvement de la procédure de vérification de comptabilité, ne produisant aucun élément écrit en ce sens ou commencement de preuve de nature à l’établir. En outre, s’il fait valoir que l’administration fiscale, au cours du débat oral et contradictoire mené pendant les opérations de vérifications, se serait oralement opposée à cette saisine, méconnaissant son obligation de loyauté envers lui, notamment le 11 février 2019 au motif que la proposition de rectification devait lui être notifiée le même jour, il ne l’établit pas davantage, ses observations à la proposition de rectification ne mentionnant en particulier pas cette opposition de la vérificatrice à faire suite à sa demande. Enfin, bien que l’administration, ainsi qu’il a été dit précédemment, ait annulé les premières mises en recouvrement dans les conditions rappelées au point 17 du présent jugement, elle n’a pas rouvert la procédure de vérification de telle sorte que la demande formulée le 8 mars 2019 ne saurait être regardée comme l’ayant été au cours des opérations de vérification. Il s’ensuit que le moyen tiré de la méconnaissance de la possibilité de rencontrer le supérieur hiérarchique de la vérificatrice ne peut qu’être écarté en toutes ses branches.

Quant à la méconnaissance des articles L. 16 et L. 16 A du livre des procédures fiscales :

26. Il résulte de l’instruction que M. A… a été informé le 13 juillet 2018 de ce qu’il faisait l’objet d’un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2015 à 2017. Dans le cadre de ces opérations, il s’est vu adresser une demande de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales puis une mise en demeure de l’article L. 16 A du même livre à la suite de sa réponse. Ainsi qu’il a été dit au point 1 du présent jugement, si ces réponses ont été jugées suffisantes au titre de l’années 2015, il a fait l’objet de rehaussements d’impôts dans la catégorie des revenus d’origine indéterminés au titre des années 2016 et 2017. D’une part, il s’ensuit qu’il n’a pas été irrégulièrement taxé d’office en application de ces dispositions et de l’article L. 69 du livre des procédures fiscales au titre de l’année 2015 dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée. D’autre part, il ne saurait en tout été de cause pas utilement soutenir que l’administration fiscale a méconnu les articles L. 16 et L. 16 A du livre des procédures fiscales dès lorsqu’elle a taxé d’office les revenus qu’il a perçus de la société Verspieren au titre de l’année 2015 après lui avoir adressé, dans le cadre de cet examen contradictoire de sa situation personnelle, une demande d’éclaircissement ou de justification de ses revenus à raison des sommes provenant de la société Verspieren au titre de l’année 2015, alors qu’il a répondu à cette demande le 3 décembre 2018, la procédure d’imposition dans la présente instance et celle qu’il évoque étant indépendantes.

S’agissant du terrain de l’interprétation administrative de la loi fiscale :

27. M. A… ne peut utilement invoquer, en se fondant sur l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, différentes interprétations administratives de la loi fiscale qui, traitant des questions relatives à la procédure d’imposition, ne peuvent être regardées comme comportant une interprétation de la loi fiscale au sens de cet article.

En ce qui concerne le délai de reprise :

28. En premier lieu, selon l’article L. 169 du livre des procédures fiscales, pour l’impôt sur le revenu le droit de reprise de l’administration des impôts s’exerce jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due. Toutefois, par exception à ces dispositions, le droit de reprise de l’administration s’exerce jusqu’à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due, lorsque le contribuable exerce une activité occulte ou lorsqu’il est bénéficiaire de revenus distribués par une personne morale exerçant une activité occulte. L’activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable n’a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu’il était tenu de souscrire et soit n’a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s’est livré à une activité illicite. Dans le cas où un contribuable n’a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu’il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, son activité est réputée occulte s’il n’est pas en mesure d’établir qu’il a commis une erreur justifiant qu’il ne se soit acquitté d’aucune de ses obligations déclaratives.

29. Il résulte de ce qui a été dit aux points 11 et 12 ci-dessus que M. A… n’a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu’il était tenu de souscrire au titre des années 2014 et 2015, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce. Ainsi, le contribuable n’établissant pas l’existence d’une erreur justifiant qu’il ne se soit acquitté d’aucune de ses obligations déclaratives, l’administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l’exercice occulte par M. A… de l’activité professionnelle d’intermédiaire d’assurance sans manipulation de fonds au titre des années 2014 et 2015. Il s’ensuit qu’elle a pu légalement, sur le terrain de la loi fiscale, appliquer le délai spécial de reprise de dix prévu dans ces circonstances par l’article L. 169 du livre des procédures fiscales, lequel n’était pas échu le 3 janvier 2020 lorsque les impositions litigieuses au titre des années 2014 et 2015 ont été mises en recouvrement.

30. En second lieu, M. A… invoque en application de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, pour faire obstacle aux rehaussements en litige, l’instruction administrative référencée BOlCF-PGR-10-70 n° 120, publiée le 29 décembre 2016 qui prévoit que « Dans l’esprit de la loi et afin de favoriser la réinsertion dans la légalité des contribuables exerçant une activité clandestine, il a été décidé de ne pas opposer au contribuable le délai de dix ans lorsque les trois conditions suivantes sont cumulativement réunies : – le contribuable a régularisé spontanément sa situation auprès du centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce entre l’année du fait générateur de l’impôt et le moment où l’administration engage la procédure de contrôle ; en outre, en cas de cessation de l’activité occulte, la régularisation doit intervenir avant le 1er janvier de la troisième année suivant la réalisation de cet événement ; – il a rempli l’intégralité de ses obligations fiscales déclaratives depuis lors, dans les délais, et sans que l’administration ait dû intervenir, notamment par l’envoi de mises en demeure ; – le contrôle exercé sur la période comprise dans le délai normal de reprise n’a donné lieu qu’à des rehaussements pour lesquels la bonne foi a été intégralement reconnue. / Si une seule de ces conditions fait défaut, au titre de l’un quelconque des impôts dus par le contribuable et visés par l’article L. 169 du livre des procédures fiscales (…) le service met en œuvre le droit de reprise sur le délai de dix ans (…) ».

31. Ainsi qu’il a été dit précédemment si M. A… fait valoir avoir déclaré l’activité en litige d’intermédiation en assurance par l’inscription régulière au registre du commerce et des sociétés, le 11 février 2016, de la SASU BBDC, cette déclaration, faite au nom d’une société tierce qui constitue un contribuable distincte et qui exerce une activité de courtage en assurance et réassurance distincte de celle redressée dans le présent litige, ne porte pas sur l’activité non commerciale dont les bénéfices font l’objet du redressement. Dans cette circonstance le requérant ne saurait être regardé comme ayant régularisé spontanément sa situation auprès du centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce entre l’année du fait générateur de l’impôt et le moment où l’administration engage la procédure de contrôle. Par suite, le requérant, n’établissant pas qu’il aurait personnellement procédé à la régularisation de sa situation fiscale, il n’est pas fondé à se prévaloir de l’instruction administrative précitée dans les prévisions de laquelle il n’entre pas.

En ce qui concerne le montant des bénéfices non commerciaux reconstitués :

32. Aux termes de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales : « Dans tous les cas où une imposition a été établie d’office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l’imposition. ».

33. Les bénéfices non commerciaux litigieux ayant été régulièrement évalués d’office au titre des années 2014 et 2015, il appartient à M. A…, en application de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales précité, d’établir le caractère exagéré des impositions mises à sa charge.

34. Il résulte de l’instruction que, pour reconstituer les bénéfices non commerciaux reconstitués de M. A… au titre des années 2014 et 2015, lequel n’avait procédé à aucune déclaration ni présente de comptabilité, la vérificatrice, pour déterminer les recettes taxables, a examiné les comptes bancaires mixtes de l’intéressé et recensé les commissions versées par la SAS Verspieren global markets qu’elle a ainsi évaluées au titre des années 2014 et 2015 à respectivement 84 093 euros et 116 118 euros. Elle a ensuite, en application de l’article 93 du code général des impôts, cherché à établir les dépenses déductibles nécessitées par l’exercice de la profession. Aucun document comptable n’ayant été communiqué et aucune pièce justificative n’ayant été produite elle a néanmoins admis un montant forfaitaire de dépenses professionnelles déductibles de 55 % des recettes reconstituées en se fondant sur la documentation professionnelle selon laquelle le montant des dépenses des agents d’assurances et des mandataires de compagnies d’assurance représente en moyenne 55 % de leurs recettes.

35. D’une part, si le requérant soutient qu’il ne dispose pas des éléments permettant de vérifier que les compagnies auxquelles il a été comparé, notamment pour déterminer le taux forfaitaire de charge, ont des conditions d’exploitation comparables aux siennes, il résulte de ce qui vient d’être dit que ses recettes proviennent de ses propres comptes bancaires et que ses charges ont été déterminées forfaitairement, faute de présentation d’une comptabilité probante et de justificatifs, selon les données de la profession issus de la documentation professionnelle produite par l’Union nationale des associations agrées de l’assurance. D’autre part, si M. A… fait valoir que le taux de bénéfice des agents d’assurance est pour 2014 et 2015 de respectivement 35,1 % et 34%, il ne produit aucun élément de nature à démontrer que les recettes reconstituées par l’administration, basées sur ses propres comptes, seraient exagérées et que ses dépenses professionnelles seraient sous-évaluées, de telle sorte qu’il n’établit pas que ce taux de bénéfice correspondrait à ses conditions concrètes d’exploitation et permettrait de reconstituer ses bénéfices avec une précision meilleure que celle issue de la méthode retenue par l’administration fiscale. Pour les mêmes motifs il n’établit pas davantage que, son entreprise venant d’être créée, elle devrait voir son produit d’exploitation ramené à 13%.

En ce qui concerne le système du quotient :

36. En premier lieu, aux termes de l’article 163-0 A du code général des impôts : « Lorsqu’au cours d’une année un contribuable a réalisé un revenu qui par sa nature n’est pas susceptible d’être recueilli annuellement et que le montant de ce revenu exceptionnel dépasse la moyenne des revenus nets d’après lesquels ce contribuable a été soumis à l’impôt sur le revenu au titre des trois dernières années, l’intéressé peut demander que l’impôt correspondant soit calculé en ajoutant le quart du revenu exceptionnel net à son revenu net global imposable et en multipliant par quatre la cotisation supplémentaire ainsi obtenue. Le revenu exceptionnel net s’entend après imputation, le cas échéant, du déficit constaté dans la même catégorie de revenu, du déficit global ou du revenu net global négatif (…) Lorsqu’au cours d’une année un contribuable a eu, par suite de circonstances indépendantes de sa volonté, la disposition d’un revenu correspondant, par la date normale de son échéance, à une ou plusieurs années antérieures, l’intéressé peut demander que l’impôt correspondant à ce revenu différé net soit calculé en divisant son montant par un coefficient égal au nombre d’années civiles correspondant aux échéances normales de versement augmenté de un, en ajoutant à son revenu net global imposable le quotient ainsi déterminé, puis en multipliant par ce même coefficient la cotisation supplémentaire ainsi obtenue. Le revenu différé net s’entend après imputation, le cas échéant, du déficit constaté dans la même catégorie de revenu, du déficit global ou du revenu net global négatif (…) ».

37. Eu égard à leur origine, à leur nature et à leur montant, les revenus évalués d’office au titre des années en litige ne constituent ni des revenus exceptionnels ni des revenus différés au sens et pour l’application de l’article 163-0 A du code général des impôts. Il s’ensuit que le requérant n’est, en tout état de cause, pas fondé à demander au tribunal à bénéficier de ces dispositions.

38. En second lieu, M. A… n’est pas davantage fondé à se prévaloir de l’instruction administrative référencée BOI-IR-LIQ-20-30-20 en ses paragraphes 190 et suivants qui n’ajoutent rien à la loi fiscale dont il est fait application dans le présent jugement.

39. Il résulte de ce qui précède que M. A… n’établit pas, ainsi qu’il lui incombe de le faire, que la méthode de reconstitution des bénéfices non commerciaux reconstitués des années 2014 et 2015 retenues par l’administration serait viciée dans son principe ou excessivement sommaire et que ceux-ci seraient exagérés.

En ce qui concerne les pénalités :

40. Aux termes de l’article 1728 du code général des impôts : « 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d’une déclaration ou d’un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt entraîne l’application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l’acte déposé tardivement, d’une majoration de : (…) / c) 80 % en cas de découverte d’une activité occulte ». Aux termes de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales : « Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l’administration, quand un document ou une décision adressée au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. / (…) ». Aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d’affaires, des droits d’enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l’administration ».

41. En premier lieu, ainsi qu’il a été dit précédemment, l’administration fiscale ne s’est pas soustraite au cours des opérations de vérifications de comptabilité à son obligation d’avoir un débat oral et contradictoire avec le contribuable. Ce moyen, dirigé contre les pénalités de l’article 1728 qui ont été appliquées ne peut, en tout état de cause, qu’être écarté.

42. En deuxième lieu, la proposition de rectification du 11 février 2019 mettant à la charge de M. A… ces pénalités indique leur base légale et les motifs de faits pour lesquelles elles ont été appliquées, et se trouve ce faisant suffisamment motivée.

43. En dernier lieu, il résulte des dispositions du c de l’article 1728 du CGI, éclairées par les travaux parlementaires qui ont précédé l’adoption de la loi dont elles sont issues, que dans le cas où un contribuable n’a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu’il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, l’administration doit être réputée apporter la preuve, qui lui incombe, de l’exercice occulte de l’activité professionnelle si le contribuable n’est pas lui même en mesure d’établir qu’il a commis une erreur justifiant qu’il ne se soit acquitté d’aucune de ces obligations déclaratives. Il résulte de ce qui a été dit aux points 11 et 12 ci-dessus que M. A… n’a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu’il était tenu de souscrire au titre des années 2014 et 2015, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce. Ainsi, le contribuable n’établissant pas l’existence d’une erreur justifiant qu’il ne se soit acquitté d’aucune de ses obligations déclaratives, l’administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l’exercice occulte par M. A… de l’activité professionnelle d’intermédiaire d’assurance sans manipulation de fonds au titre des années 2014 et 2015. Il s’ensuit qu’elle a pu légalement, en application du c de l’article 1728 du code général des impôts, appliquer aux redressements en litige les pénalités de 80 % en cas de découverte de l’exercice par le contribuable d’une activité occulte.

44. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu auxquelles M. A… a été assujetti au titre des années 2014 et 2015, ainsi que des pénalités correspondantes, restant en litige ne peuvent qu’être rejetées.

Sur les conclusions aux fins de restitution présentées dans la requête n°2209415 :

45. Aux termes de l’article L. 277 du livre des procédures fiscales : « Le contribuable qui conteste le bien-fondé ou le montant des impositions mises à sa charge est autorisé, s’il en a expressément formulé la demande dans sa réclamation et précisé le montant ou les bases du dégrèvement auquel il estime avoir droit, à différer le paiement de la partie contestée de ces impositions et des pénalités y afférentes. L’exigibilité de la créance et la prescription de l’action en recouvrement sont suspendues jusqu’à ce qu’une décision définitive ait été prise sur la réclamation soit par l’administration, soit par le tribunal compétent. Lorsque la réclamation mentionnée au premier alinéa porte sur un montant de droits supérieur à celui fixé par décret, le débiteur doit constituer des garanties portant sur le montant des droits contestés. (…) ». Aux termes de l’article L. 208 de ce livre : « Quand l’Etat est condamné à un dégrèvement d’impôt par un tribunal (…) les sommes déjà perçues sont remboursées au contribuable et donnent lieu au paiement d’intérêts moratoires dont le taux est celui de l’intérêt de retard prévu à l’article 1727 du code général des impôts. (…) Lorsque les sommes consignées à titre de garanties en application des articles L. 277 et L. 279 doivent être restituées en totalité ou en partie, la somme à rembourser est augmentée des intérêts prévus au premier alinéa. Si le contribuable a constitué des garanties autres qu’un versement en espèces, les frais qu’il a exposés lui sont remboursés dans les limites et conditions fixées par décret ». Aux termes de l’article R. 208-3 du même livre, pris pour l’application de ces dernières dispositions : « Pour obtenir le remboursement prévu par l’article L. 208 des frais qu’il a exposés pour constituer les garanties, le contribuable doit adresser une demande (…). La demande, appuyée de toutes justifications utiles, doit être formulée dans le délai d’un an à compter de la notification de la décision soit du directeur ou du trésorier payeur général, soit du tribunal saisi ». Il résulte des dispositions précitées qu’il est fait obligation à l’administration de restituer les sommes versées à titre de garanties lorsqu’un contribuable obtient du juge de l’impôt la décharge de l’imposition.

46. Dès lors que le présent jugement en son point 41 rejette les conclusions aux fins de décharge présentées par M. A…, emportant extinction du sursis de paiement, les conclusions qu’il présente aux fins de restitution de la somme de 5 000 euros consignée en garantie de paiement au titre du sursis de l’article L. 277 du livre des procédures fiscales des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu mises à sa charge au titre des années 2014 et 2015, assortie d’intérêts moratoires, ne peuvent qu’être rejetées.

Sur les conclusions aux fins de décharge des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu restant en litige dans la requête n°2404847 :

47. M. A… a fait l’objet par ailleurs d’un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2015 à 2017 dont il a été informé par deux avis du 13 juillet 2018. Au cours de ses opérations de contrôle, qui ont débuté le 26 juillet 2018, au regard de l’écart entre les revenus déclarés et les crédits bancaires de M. A… l’administration fiscale a adressé au requérant, sur le fondement de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales, deux demandes d’éclaircissements et de justifications du 2 octobre suivant aux fins d’établir la cause juridique de certains crédits bancaires figurant aux crédits des comptes bancaires de l’intéressé au titre des années 2015 à 2017. Estimant sa réponse du 3 décembre 2018 insuffisante en ce qui concerne certains crédits des années 2016 et 2017, elle l’a mis en demeure, le 22 février 2019, de lui apporter des précisions supplémentaires en application de l’article L. 16 A du livre des procédures fiscales. La réponse apportée le 1er avril par le requérant ayant également été estimée insuffisante par l’administration fiscale, elle l’a informé, par deux propositions de rectification du 28 juin 2019, qu’elle entendait l’assujettir à des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux au titre des années 2016 et 2017 dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée à raison des crédits litigieux dont la cause n’était pas justifiée en application de la procédure de taxation d’office de l’article L. 69 du livre des procédures fiscales. En outre, dans la proposition de rectification relative à l’année 2016, établie sur ce point selon la procédure de redressement contradictoire, elle l’a également informé de son intention de l’assujettir à des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Il s’agit des impositions en litige.

En ce qui concerner la régularité de la procédure d’imposition :

S’agissant des demandes d’éclaircissements et de justifications des articles L. 16 et L.16 A du livre des procédures fiscales :

48. Aux termes de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : « En vue de l’établissement de l’impôt sur le revenu, l’administration peut demander au contribuable des éclaircissements. (…) Elle peut également lui demander des justifications lorsqu’elle a réuni des éléments permettant d’établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu’il a déclarés, notamment lorsque le total des montants crédités sur ses relevés de compte représente au moins le double de ses revenus déclarés ou excède ces derniers d’au moins 150 000 € (…). Les demandes visées aux alinéas précédents doivent indiquer explicitement les points sur lesquels elles portent et mentionner à l’intéressé le délai de réponse dont il dispose en fonction des textes en vigueur ». Selon l’article L. 16 A de ce livre : « (…) Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d’éclaircissements ou de justifications, l’administration lui adresse une mise en demeure d’avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu’elle souhaite ». Aux termes de l’article L. 69 du même livre : « Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d’office à l’impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d’éclaircissements ou de justifications prévues à l’article L 16 ».

49. En premier lieu, il résulte des dispositions précitées de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales que l’administration peut, sur leur fondement, demander soit des éclaircissements, c’est-à-dire des commentaires ou informations qui ne peuvent légalement qu’être relatifs à des mentions portées dans les déclarations de revenus souscrites par le contribuable, soit des justifications, c’est-à-dire la production de documents qui ne peuvent légalement concerner que les points limitativement énumérés aux deux premiers alinéas de l’article L 16, et ne sauraient être exigés sur d’autres points que dans le cas où l’administration a réuni des éléments permettant d’établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu’il a déclarés

50. Il n’est pas contesté que M. A… et son épouse ont déclaré au titre des années 2016 et 2017, seules en litige dans la présente instance, pour la première année ne pas avoir perçu de revenus imposables et pour la seconde année des revenus imposables s’élevant à 33 369 euros alors que le total des crédits apparaissant sur l’ensemble de leurs comptes bancaires s’établissait pour 2016 et 2017 à respectivement 84 722,11 euros et 175 701,39 euros. Ainsi le total des montants crédités sur ses relevés de compte de M. A… représente au moins le double de ses revenus déclarés. Dans ces circonstances, le requérant entrait dans un des cas où, en application de l’article L. 16 précité, l’administration fiscale pouvait lui demander des justifications sur l’origine ou la nature de certains sommes inscrites aux crédits de ses comptes bancaires. Dès lors, elle a pu légalement, par ses courriers des 2 octobre 2018 et 22 février 2019, demander dans un premier temps à M. A… de « produire toutes justifications permettant d’établir la cause juridique » des sommes qu’elle détaille figurant au crédit de ses comptes bancaires, puis dans un second temps, pour les crédits insuffisamment justifiés, de justifier leur nature et leur origine pour établir leur caractère non imposable. Partant, l’administration fiscale a pu faire usage des demandes de justification prévues aux articles L. 16 et L. 16 A du livre des procédures fiscales et informer le requérant dans ces courriers, sans l’induire en erreur, que, conformément aux dispositions des articles L. 69 et L. 73 du livre des procédures fiscales, les impositions sont établies d’office lorsque le contribuable s’est abstenu de répondre dans le délai prévu ou lorsque ses réponses sont insuffisantes.

51. En deuxième lieu, les dispositions précitées autorisent l’administration à adresser au contribuable des demandes de justifications, à peine de taxation d’office pour absence de réponse, dans tous les cas où elle a réuni des éléments de nature à établir la possibilité d’une insuffisance de déclaration, et où cette insuffisance ne concerne pas les revenus d’une activité professionnelle exercée par le contribuable, imposables dans les catégories des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices non commerciaux ou des bénéfices agricoles. En revanche, l’administration commet un détournement de procédure lorsqu’elle utilise la procédure de demande de justification à peine de taxation d’office pour redresser des revenus dont elle n’ignore, à la date de sa demande, ni la nature ni par suite, le classement catégoriel.

52. D’une part, il ressort des mentions mêmes de la demande de justification relative à l’année 2017 adressée à M. A… le 2 octobre 2018, que l’administration fiscale lui a demandé de justifier la cause juridique, notamment, d’une opération en date du 14 novembre 2017 portée au crédit de son compte courant ouvert auprès du CIC portant le libellé « VIR CIC EUR » pour un montant de 33 919,95 euros. Eu égard à son libellé, et alors que le requérant n’avait déclaré au titre de l’année 2019 qu’une somme de 33 369 euros dans la catégorie des traitements et salaires, il n’est pas établi qu’à la date de sa demande l’administration fiscale n’ignorait ni la nature ni le classement catégoriel de cette somme. Partant, ayant ainsi qu’il a été dit précédemment réuni des éléments de nature à établir la possibilité d’une insuffisance de déclaration représentant au moins le double des revenus déclarés, elle a pu légalement demander au requérant de justifier de la cause juridique de cette somme. En outre, dans sa réponse du 3 décembre suivant, l’intéressé a indiqué que cette somme avait été déclarée dans la catégorie des traitements et salaires. Néanmoins, eu égard à l’imprécision de cette réponse, l’administration a pu à bon droit demander au requérant de justifier de l’origine et de la nature de ce crédit dans une mise en demeure établie au visa de l’article L. 16 A du livre des procédures fiscales, cette seule réponse ne permettant pas de déterminer le revenu catégoriel auquel elle devait être rattachée. Il s’ensuit que l’administration a pu légalement demander au requérant de justifier de la cause juridique de ce virement, puis de sa nature et de son origine, en application des articles L. 16 et L. 16 A du livre des procédures fiscales sans entacher la procédure d’imposition d’irrégularité et ce quand bien même elle aurait finalement rattaché cette somme à la catégorie des traitements et salaires.

53. D’autre part, l’administration fiscale a également demandé au requérant, le 2 octobre 2018, de justifier la cause juridique de l’encaissement de onze chèques portés au crédit de son compte courant ouvert auprès du CIC portant le libellé « REM CHQ » pour un montant total de 63 500 euros. Il résulte de l’instruction que la copie des relevés de ce compte bancaire a été spontanément remise par le contribuable le 28 septembre 2018 ainsi que par sa banque qui, à la suite d’un droit de communication exercé par l’administration fiscale le 11 septembre précédant, a reçu en réponse de l’établissement bancaire détenteur de ce compte, le 25 septembre 2018, une copie de ces relevés ainsi que la copie des chèques dont s’agit. Si, dans ces circonstances, l’administration fiscale savait que ces chèques avaient été émis par la société BBDC, et connaissait donc leur origine, elle ignorait à la date de sa demande du 2 octobre 2018 la nature de ce versement, faute d’en connaitre la cause, et ainsi le revenu catégoriel auquel il pouvait se rattacher. A cet égard, la seule circonstance que l’administration sache également que le requérant était président de la société BBDC et que cette activité puisse l’amener à se déplacer à l’étranger et à ce faisant engager des frais professionnels, n’est pas à elle seule suffisante pour considérer que, de ce seul fait, elle aurait su ou aurait pu soupçonner que ces chèques constituaient des remboursements de frais professionnels qui devraient être imposés, si c’était le cas, dans la catégorie des traitements et salaires en application de l’article 80 ter du code général des impôts. Partant, ayant ainsi qu’il a été dit précédemment réuni des éléments de nature à établir la possibilité d’une insuffisance de déclaration représentant au moins le double des revenus déclarés, elle a pu légalement demander au requérant de justifier de la cause juridique de ces versements à peine de taxation d’office en cas d’absence de réponse. En outre, dans sa réponse du 3 décembre suivant, l’intéressé a indiqué que ces chèques avaient pour objet soit, pour deux d’entre eux, de procéder à un remboursement d’avance en compte courant, soit pour l’un d’entre eux de rembourser un solde de compte courant et des frais de déplacements et autres frais divers, soit de rembourser des frais de déplacement et autres frais divers engagés personnellement par M. A… pour le compte de la société BBDC. Toutefois, cette réponse n’étant assortie d’aucun justificatif, ainsi que l’expose dans le détail la mise en demeure du 22 février 2019, l’administration a pu à bon droit demander au requérant de justifier du caractère non imposable de ces sommes, et donc de leur nature, dans une mise en demeure établie au visa de l’article L. 16 A du livre des procédures fiscales. Il s’ensuit que l’administration a pu légalement demander au requérant de justifier de la cause juridique ces chèques, puis de leur caractère non imposable allégué par M. A…, en application des articles L. 16 et L. 16 A du livre des procédures fiscales sans entacher la procédure d’imposition d’irrégularité.

54. En dernier lieu, d’une part, il résulte de l’instruction que les demandes de justifications de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales qui ont été adressées au requérant le 2 octobre 2018 comportaient pour 2016 et 2017 l’indications des raisons pour lesquelles il était sollicité de l’intéressé qu’il justifie de la cause juridique des crédits portés à ses comptes courants tirées de ce que ceux-ci représentaient plus du double de ses revenus déclarés. Ensuite, pour chaque année et pour chaque compte courant détenu par M. A…, l’administration a listé les crédits bancaires pour lesquelles elle n’avait pu identifier cette cause en indiquant dans un tableau détaillé la date de l’opération, son libellé et le montant du crédit s’y rapportant. Par ailleurs, chacun de ces courriers précise dans le détail les justifications attendues tenant à l’identification de la partie versante, du motif de versement, de la nature de ces crédits et à la production de pièces justificatives listées. Ces courriers énumèrent ensuite, pour certains cas particuliers, les précisions et justifications nécessaires. Enfin ces courriers indiquent qu’en absence de réponse dans un délai de deux mois, le contribuable s’exposerait au risque d’une procédure d’imposition d’office. Ainsi, contrairement à ce qu’affirme le requérant, ces demandes étaient suffisamment explicites quant aux éclaircissements ou justifications recherchés indiquant explicitement les points sur lesquels elles portent et mentionnant à l’intéressé le délai de réponse dont le contribuable dispose en fonction des textes en vigueur qui sont cités.

55. D’autre part, en ce qui concerne la mise en demeure qui a été adressée à M. A… le 22 février 2019 et relative au crédit de 33 919,95 euros porté au crédit de son compte courant ouvert au CIC au titre de l’année 2017, celle-ci indique que si le requérant fait valoir l’avoir déclaré et qu’il s’agit d’une revenu imposable, il n’apporte aucune justification de son origine et de sa nature permettant de s’assurer que ce crédit a été à bon droit imposé dans la catégorie des traitements et salaires et telle sorte qu’il lui est demandé de « communiquer au service des éléments écrits et précis permettant de justifier de l’origine et de la nature » de ce crédit bancaire. Ainsi cette mise en demeure doit être regardée comme indiquant avec une précision suffisantes les compléments de réponse souhaités et la nature exacte des précisions qui sont exigées de l’intéressé, celle-ci mentionnant également le délai imparti pour apporter ces précisions et les conséquences qui s’attacheraient à un défaut de réponse de sa part. Le moyen tiré de ce que la procédure d’imposition serait, pour ce motif, entaché d’irrégularité ne peut, dès lors, qu’être écarté.

S’agissant de l’existence d’un débat oral et contradictoire sur les rehaussements d’impôt dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers :

56. Le caractère contradictoire que doit revêtir l’examen de la situation fiscale personnelle au regard de l’impôt sur le revenu en vertu des articles L. 47 et L. 50 du livre des procédures fiscales interdit au vérificateur d’adresser la proposition de rectification qui, selon l’article L. 48 du même livre, marquera l’achèvement de son examen, sans avoir au préalable engagé un dialogue contradictoire avec le contribuable sur les éléments qu’il envisage de retenir. En revanche, aucune disposition législative ou réglementaire n’oblige l’administration à engager sous une forme orale le débat contradictoire qu’elle est tenue de mener avec un contribuable qui fait l’objet d’un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle.

57. Il n’est pas contesté que, à la suite de l’envoi au contribuable d’un avis d’engagement d’un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2015 et 2016, le 13 juillet 2018, l’inspectrice chargée de cet examen a rencontré M. A… à cinq reprises dans les locaux de l’administration les 26 juillet, 13 et 28 septembre et 14 décembre 2018, et le 27 juin 2019. En outre, en la présence de cette inspectrice, M. A… a rencontré son supérieur hiérarchique le 6 mai 2019. De plus, en ce qui concerne la somme de 23 831,55 euros imposée au titre de l’année 2016 dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, il résulte de l’instruction que, par un courrier du 19 octobre 2018, l’inspectrice a demandé au requérant de produire une copie de ses comptes courants d’associé n°455 dans la société BBDC avant, le 30 octobre suivant, de lui indiquer par courrier qu’en application des dispositions des 1° et 2° du 1 de l’article 109 du code général des impôts les sommes portées au crédit de son compte courant d’associé dans cette société sont présumés sauf preuve contraire constitués un revenu imposable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et que, si tel n’était pas le cas, il lui incombait d’en justifier, les deux opérations en cause étant ensuite clairement identifiées. Par suite, alors qu’ainsi qu’il a été dit l’administration fiscale n’avait pas à engager un débat oral sur ce point et que suite à ce courrier elle a rencontré M. A… à deux reprises, celle-ci a engagé avec le contribuable avant de lui adresser la proposition de rectification du 28 juin 2019 un débat contradictoire sur les sommes qu’elle finalement imposées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Partant, le moyen tiré de l’absence de débat contradictoire entre le vérificateur et le contribuable faisant l’objet d’un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle manque en fait.

S’agissant de la possibilité de rencontrer l’interlocuteur départemental au cours des opérations de contrôle :

58. Aux termes du dernier alinéa de l’article L 10 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au litige : « Avant l’engagement d’une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l’administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l’administration ». Le paragraphe 6 du chapitre Ier de la charte remise au contribuable prévoit que : « En cas de difficultés, vous pouvez vous adresser à l’inspecteur divisionnaire ou principal et ensuite à l’interlocuteur départemental ou régional. Leur rôle vous est précisé plus loin (page 16). Vous pouvez les contacter pendant la vérification ». Pour sa part, le paragraphe 4 du chapitre III de cette charte indique que : « Si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les redressements envisagés, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l’inspecteur principal (…). Si après ces contacts des divergences importantes subsistent, vous pouvez faire appel à l’interlocuteur spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur (voir p. 4) ».

59. La possibilité pour un contribuable de s’adresser, dans les conditions édictées par les passages précédemment cités de la charte, au supérieur hiérarchique du vérificateur puis à l’interlocuteur départemental ou régional constitue une garantie substantielle ouverte à l’intéressé à deux moments distincts de la procédure d’imposition. En premier lieu, la possibilité de s’adresser au supérieur hiérarchique du vérificateur puis, le cas échéant, à un second interlocuteur en cas de difficultés affectant le déroulement des opérations de contrôle constitue une garantie substantielle offerte à tous les contribuables, quelle que soit la procédure d’imposition qui sera ultérieurement mise en œuvre à leur encontre. Pour les contribuables relevant de la procédure d’imposition contradictoire, cette garantie peut être mise en œuvre jusqu’à l’envoi de la proposition de rectification. Pour les contribuables relevant d’une procédure d’imposition d’office, cette garantie peut être mise en œuvre jusqu’à l’envoi des bases d’imposition d’office, ou, lorsqu’il n’a pas été procédé à cet envoi en application du dernier alinéa de l’article L. 76 du livre des procédures fiscales, jusqu’à la date de mise en recouvrement. En second lieu, pour ce qui concerne les contribuables relevant de la procédure contradictoire, après la réponse faite par l’administration fiscale aux observations du contribuable sur cette proposition, pour ce qui a trait au bien-fondé des rectifications envisagées, cette garantie consiste pour le contribuable à pouvoir, avant la mise en recouvrement, saisir le supérieur hiérarchique du vérificateur et, le cas échéant, l’interlocuteur départemental de divergences subsistant au sujet du bien-fondé des rectifications envisagées, et non à poursuivre avec ces derniers un dialogue contradictoire de même nature que celui qui s’est achevé avec la notification de la réponse aux observations du contribuable.

60. Toutefois, l’administration n’est pas tenue de donner suite à la demande d’entretien avec le supérieur hiérarchique du vérificateur puis, le cas échéant, à un second interlocuteur, présentée au cours d’une vérification de comptabilité, qui ne fait état d’aucune difficulté affectant le déroulement des opérations de contrôle, susceptible de la rattacher à l’exercice de la garantie prévue au chapitre Ier de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié.

61. Il résulte de l’instruction que, par courrier du 1er avril 2019 en réponse à la mise en demeure de l’article L. 16 A du livre des procédures fiscales du 22 février précédent, M. A… a indiqué « qu’en cas de désaccord persistant suite à l’examen de cette réponse et avant tout envoi d’une éventuelle proposition de rectification, nous souhaiterions rencontrer votre supérieur hiérarchique ainsi que l’interlocuteur départemental ». Eu égard à ses termes mêmes, cette demande ne fait état d’aucune difficulté affectant les opérations de contrôle susceptible de la rattacher à l’exercice de la garantie prévue au chapitre Ier de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié de telle sorte que l’administration n’était pas tenue de donner suite à cette demande d’entretien ni avec le supérieur hiérarchique de l’inspectrice chargée du contrôle de M. A…, ni avec l’interlocuteur départemental. Si, toutefois, suite à ce courrier, le supérieur hiérarchique de la vérificatrice a accepté de le rencontrer au cours des opérations de contrôle le 6 mai 2019, la proposition de rectification du 28 juin 2019 précise à cet égard que le requérant n’a fait état d’aucune difficulté affectant les opérations de contrôle mais a uniquement souhaité obtenir des précisions quant aux justificatifs qui étaient attendus et sur le fond des éventuels redressements qui pourraient faire suite au contrôle. Or M. A…, qui ne précise pas les difficultés qui auraient pu affecter les opérations de contrôle, n’établit ni avoir, le 6 mai 2019, réitéré à l’oral son intention de rencontrer l’interlocuteur départemental, ni l’avoir fait par écrit avant l’achèvement des opérations de contrôle marqué par l’envoi de la proposition de rectification du 11 février 2019, les termes de son courrier du 17 décembre 2021 à l’interlocuteur départemental n’étant sur ce point assortis d’aucun élément de preuve. Ainsi, outre que la demande du 1er avril 2019, eu égard à sa teneur, n’obligeait pas au risque de priver le contribuable d’une garantie, à saisir l’interlocuteur départemental, le requérant n’établit ni avoir au cours de son entretien avec le supérieur hiérarchique, ni ultérieurement et avant l’achèvement des opération de contrôle, fait état de difficulté affectant les opérations de contrôle, ni avoir à cette occasion réitéré après avoir rencontré le supérieur hiérarchique son désir de s’entretenir avec l’interlocuteur départemental alors que les dispositions précitées de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié font obstacles à ce que la saisine de ces deux autorités soit concomitante et à ce que la rencontre avec l’interlocuteur départemental soit alors subordonnée à la réalisation ultérieure d’une condition tenant à ce que la rencontre avec le supérieur hiérarchique ne résolve pas les difficultés affectant les opérations de contrôle. Par suite l’administration fiscale n’a privé le contribuable d’aucune garantie et n’a pas entaché la procédure d’imposition d’irrégularité en ne saisissant pas l’interlocuteur départemental avant l’achèvement des opérations de contrôle.

S’agissant de l’exercice du droit de communication par l’administration :

62. Aux termes de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales : « L’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 ou de la notification prévue à l’article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ». L’obligation faite à l’administration fiscale par l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales d’informer le contribuable de l’origine et de la teneur des renseignements qu’elle a utilisés pour procéder à des rectifications a pour objet de permettre à celui-ci, notamment, de discuter utilement leur provenance ou de demander que les documents qui, le cas échéant, contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent, afin qu’il puisse vérifier l’authenticité de ces documents et en discuter la teneur ou la portée. Les dispositions de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales instituent ainsi une garantie au profit de l’intéressé. Toutefois, la méconnaissance de ces dispositions par l’administration demeure sans conséquence sur le bien-fondé de l’imposition s’il est établi qu’eu égard à la teneur du renseignement, nécessairement connu du contribuable, celui-ci n’a pas été privé, du seul fait de l’absence d’information sur l’origine du renseignement, de cette garantie.

63. Il résulte de l’instruction, ainsi qu’il a été dit précédemment, que l’administration a procédé à l’imposition de divers crédits figurant au crédit des comptes courants de M. A… après avoir obtenu copie de ses relevés de compte et sollicité de ce dernier qu’il en explique la nature. S’il est établi par l’administration que M. A… lui a communiqué, les 13 et 28 septembre 2018, la copie de ses relevés de compte dans les établissements bancaires qui les détenaient au titre des années 2016 et 2017, l’administration fiscale admet avoir également exercé son droit de communication auprès des dits établissements pour en obtenir également une copie, le 11 septembre 2018, ainsi que de toute pièce justificative et notamment des chèques mentionnés au point 53 du présent jugement. D’une part, quant aux relevés de comptes, si les propositions de rectification des 28 juin 2019 ne mentionnent pas l’exercice de son droit de communication par l’administration, la méconnaissance de ces dispositions par l’administration demeure, dans les circonstances de l’espèce, sans conséquence sur le bien-fondé de l’imposition dès lors qu’eu égard à la teneur de renseignement obtenu par le biais des mentions de ces relevés de compte, nécessairement connu du contribuable qui en a produit également une copie, celui-ci n’a pas été privé, du seul fait de l’absence d’information sur l’origine du renseignement, de cette garantie. D’autre part, quant aux copies de chèques, il en va de même dès lors que si le requérant ne les a pas produites, il avait nécessairement connaissance de leur existence, de l’identité de leur émetteur ainsi que de leur encaissement sur son compte bancaire, l’administration ayant à cet égard échangé avec ce dernier à de multiples reprises au cours des opérations de contrôle. Enfin, il n’est pas contesté que l’administration fiscale a adressé au requérant, le 5 janvier 2022, avant la mise en recouvrement des impositions en litige intervenue le 30 avril suivant, une copie de l’intégralité des documents obtenus par le biais de l’exercice de son droit de communication. Par suite, dans les circonstances de l’espèce, l’administration fiscale n’a privé M. A… d’aucune des garanties prévues par l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales. Par suite, ce moyen ne peut qu’être écarté.

S’agissant de la procédure de taxation d’office des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales :

64. Eu égard à ce qui a été dit précédemment, l’administration fiscale n’ayant commis aucune irrégularité dans l’application des articles L. 16 et L. 16 A du livre des procédures fiscales et M. A… ne soutenant pas avoir, malgré ces relances, apporté des justifications suffisantes quant à l’origine et la cause des crédits bancaires finalement imposés dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée, l’administration fiscale a pu légalement les imposer en appliquant la procédure de taxation d’office de l’article L. 69 du livre des procédures fiscales.

S’agissant de la composition de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur les chiffres d’affaires :

65. En premier lieu, aux termes de l’article 1651 F du code général des impôts : « Lorsqu’elle est saisie en application du premier alinéa de l’article L. 76 du livre des procédures fiscales, la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires comprend, outre le président, deux représentants des contribuables, choisis par le président parmi ceux visés aux trois premiers alinéas du I de l’article 1651 A et à l’article 1651 B, et un représentant de l’administration ».

66. Il est constant que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaire s’est réunie le 1er juillet 2020 dans le cadre des dispositions de l’article L. 76 du livre des procédures fiscales. Elle était composée, outre de son président et d’un membre de l’administration fiscale, de deux représentants des contribuables en la présence d’un expert-comptable et d’un représentant de la chambre de commerce et d’industrie. D’une part, si le requérant fait valoir que sa composition était irrégulière faute de désignation d’une des représentants du contribuable énoncé à l’article 1651 B du code général des impôts, le choix de ce représentant pouvait se faire librement parmi ceux visés aux trois premiers alinéas du I de l’article 1651 A et à l’article 1651 B. D’autre part, et en tout état de cause, s’il est vrai que l’expert-comptable n’est pas aux nombre de ceux-ci, à le supposer établi, un éventuel manquement aux règles de composition de la commission, n’est pas de nature à vicier la régularité de la procédure d’imposition mais peut seulement avoir pour effet, lorsque la procédure contradictoire est suivie, ce qui n’est pas le cas en l’espèce, de modifier la dévolution de la charge de la preuve, conformément aux dispositions de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales. Par suite, le moyen tiré de ce que la procédure d’imposition aurait été irrégulière, privant M. A… d’une garantie, en raison de l’irrégularité de la composition de cette commission ne peut qu’être écarté.

67. En second lieu, M A… ne peut utilement invoquer, en se fondant sur l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, l’interprétation administrative de la loi fiscale référencée BOI-CF-CMSS-20-20-10 en son paragraphe 320 qui, traitant des questions relatives à la procédure d’imposition, ne peut être regardée comme comportant une interprétation de la loi fiscale au sens de cet article.

En ce qui concerne le bien fondé des revenus d’origine indéterminée :

68. Il résulte des dispositions des articles L. 193 et R. 193-1 du livre des procédures fiscales qu’il appartient en principe au contribuable régulièrement taxé d’office des articles L. 16 et L. 69 dudit livre à raisons de sommes regardées comme des revenus d’origine indéterminée d’apporter la preuve que ces sommes, soit ne constituent pas des revenus imposables, soit se rattachent à une catégorie précise de revenus.

S’agissant des sommes qui seraient relatives à des frais professionnels :

69. En premier lieu, ainsi qu’il a été dit précédemment, l’administration fiscale a, dans la proposition de rectification du 28 juin 2019, informé M. A… de son intention de l’assujettir à des rehaussements d’impôt dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée, pour un montant total de 63 500 euros, à raison de onze chèques perçus par l’intéressé de la société BBDC au motif que la cause, et partant la nature de ce versement, n’étaient pas justifiées. Toutefois, dans sa réponse aux observations du contribuable du 24 octobre 2019, l’administration a diminué cette somme à 56 500 euros tenant compte des observations du contribuables et admettant le caractère non imposable des chèques encaissés les 30 mars et 11 mai 2017 pour des montants de 4 000 euros et 3 000 euros, ces derniers constituant des mouvements de compte à compte réalisés entre son compte courant d’associé dans la société BBDC et son compte courant personnel. Pour le surplus, M. A… indique qu’il s’agit de remboursements de frais engagés personnellement au titre des années 2016 et 2017 pour le compte de cette société, qu’il aurait réglés, à hauteur de 40 736,74 euros, en espèce et pour le reste par carte bancaire. Pour justifier de ce que les sommes en litige correspondraient au remboursement de frais professionnels engagés pour le compte de la société BBDC M. A… se borne à produire des facturettes de carte bleue correspondants à des dépenses de restauration qui ne sont pas nominatives et ne sont rapprochés par d’autres éléments à des rendez-vous professionnels de l’intéressé, ou des factures libellées à son nom. Si certaines factures sont émises à destination de la société BBDC, il ne produit aucun élément de nature à établir que celles-ci ont été émises dans l’intérêt de cette société et non seulement dans son seul intérêt propre. En outre, si certains frais ont été exposés en Algérie, M. A… ne justifie pas davantage que ce déplacement avait un objectif professionnel ne produisant aucune pièce de nature à l’établir alors que de telles justifications lui ont pourtant été demandées à de multiples reprises durant les opérations de contrôle. A cet égard, s’il fait grief à l’administration de ne pas lui avoir réclamé « le livret sur lequel sont indiqués l’objet et les partenaires invités » notamment dans les repas d’affaire, il ne le produit pas dans la présente instance. Enfin, la circonstance, non établie, que ces frais auraient été régulièrement comptabilisée dans les compte de cette société ou que leur réintégration dans les résultats de cette société aboutirait à dégager un taux de rentabilité aberrant, est sans incidence sur leur qualification, dans la présente instance, de revenus d’origine indéterminée .Dans ces circonstances, M. A… n’établit pas que, à hauteur de 56 500 euros, les sommes en litige correspondraient à des remboursements de frais professionnels exposés pour le compte d’une société tierce et que, ce faisant, ils ne seraient pas imposables, en application de la loi fiscale, dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée. Ce faisant, faute de le démontrer, contrairement à ce que fait valoir le requérant, ces revenus ne relèvent pas davantage de la catégorie des traitements et salaires en application de l’article 80 ter du code général des impôts.

70. En deuxième lieu, M. A… invoque sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales les instructions administratives référencées BOI-BIC-CHG-10-20-10 paragraphe 50 et BOI-TVA-DECLA-30-20-20-20 en ses paragraphes 130 et 140 en ce qu’elles prévoient respectivement que les frais professionnels même non justifiés par un document formant preuve certaine mais correspondant effectivement à des dépenses d’ordres professionnel et non excessives doivent être admis en déduction, et que pour les dépenses de restauration l’indentification du client présent peut être justifié par le seul ajout sur la facturette de son identité. Toutefois, ne justifiant pas la nature professionnelle des dépenses en litige, il n’établit pas entrer dans le cham d’application de la première instruction qui, en tout état de cause, est relative à la déductibilité des frais professionnels de sommes imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. En outre, la seconde instruction, relative en tout état de cause à un impôt différent à celui en litige dans la présente affaire, n’ajoute rien à la loi fiscale dont il est fait application dans le présent jugement, la justification de l’identité des participant à un repas ne suffisant à elle seule à établit le caractère professionnel de ce repas.

71. En troisième lieu, dès lors qu’il ne démontre pas que les sommes en cause constituent des remboursements de frais professionnels, M. A… n’est en tout état de cause pas fondé à se prévaloir de de l’instruction administrative référencée BOI-IS-BASE-30-20-10 paragraphes 150 et suivants dans les prévisions de laquelle il n’entre pas.

72. En dernier lieu, le requérant fait valoir, sur le terrain de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales, qu’à la suite de sa rencontre avec l’interlocuteur départemental du 9 septembre 2020, cet interlocuteur a pris une position formelle sur le caractère professionnel des sommes en litige en estimant que seuls des sommes de 13 300 euros n’étaient pas justifiées comme ayant un caractère professionnel. Il résulte de l’instruction que, à la suite de la réunion du 9 septembre 2020, l’interlocuteur départemental a immédiatement adressé un courriel au requérant lui demandant notamment « la justification de l’écart de 13 300 euros entre les chèques BBDC encaissés et les frais que vous auriez supportés pour le compte de votre société, il me faudrait aussi des éléments concrets sur les voyages effectués à Alger au cours de l’été 2017 pour me permettre d’apprécier leur caractère professionnel ». Eu égard à ces termes, ce courriel ne saurait être regardé comme une prise position formelle par l’administration sur l’appréciation d’une situation de fait au regard d’un texte fiscal selon laquelle ne demeureraient en litige à l’égard du caractère non imposable des sommes correspondant à des remboursements de frais professionnel qu’une somme de 13 300 euros. D’ailleurs, dans sa réponse formalisée à cette interlocution du 9 septembre 2020, intervenue le 19 février 2021, et confirmée le 13 décembre 2021 à la suite d’éléments apportés par le requérant le 21 septembre 2021, cet interlocuteur a expressément mentionné que l’intégralité des 56 500 euros imposés dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée au titre de l’année 2017 sur ce fondement demeuraient maintenus.

S’agissant des sommes qui seraient relatives à des travaux :

73. Il résulte de l’instruction que M. A… a indiqué que, au titre de l’année 2017, des crédits bancaires que l’administration envisageait d’imposer dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée, à hauteur de 65 850 euros, correspondaient à des versements en provenance d’un tiers pour le compte duquel il aurait réalisé des travaux dans un appartement appartenant à ce tiers. Au cours des opérations de contrôle le requérant a pu justifier de cette assertion, selon l’administration, à concurrence de 42 753,72 euros et s’est donc vu imposer pour le reliquat à hauteur de 23 096 euros. Pour justifier du caractère de cette somme à hauteur de 20 788 euros M. A… a produit dans sa réclamation préalable différentes pièces justificatives. Dans la présente instance, donnant lieu à un dégrèvement intervenu le 4 novembre 2024, l’administration fiscale a admis le caractère non imposable de la somme en litige à hauteur de 2 422 euros correspondant à une facture Leroy Merlin du 3 novembre 2017.

74. Pour justifier du caractère non imposable d’une somme globale de 17 600 euros, M. A… produit un ticket de caisse Castorama de 4,90 euros portant sur la facturette l’assortissant différentes mentions manuscrites dont le montant total atteint 17 760 euros ainsi qu’une attestation de ce tiers selon laquelle il aurait exposé des frais de travaux dans son intérêt pour 68 850 euros. Toutefois les mentions manuscrites portées sur une facturette Castorama ne permettent pas de démontrer le montant des travaux qui auraient été exposés pour un tiers faute d’être assorties d’élément de nature à les corroborer, l’attestation de ce tiers étant de ce point de vue insuffisante. Ainsi, à hauteur de 17 760 euros, M. A… n’établit pas le caractère non imposable des versements en provenance d’un tiers au titre de l’année 2017 que l’administration a, dès lors, pu légalement imposer dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée.

75. Le requérant fait enfin valoir que, par un chèque du 7 décembre 2017 pour un montant de 605,96 euros, il s’est acquitté d’une facture Leroy Merlin, non produite, relative à des travaux exposés pour ce tiers. Toutefois, en se bornant à produire un talon de chèque et l’attestation de ce tiers, M. A… n’établit pas le caractère non imposable des versements en provenance d’un tiers au titre de l’année 2017 que l’administration a, dès lors, pu légalement imposer dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée.

S’agissant du versement en espèce d’une somme de 8 000 euros :

76. Il résulte de l’instruction que, sur deux de ses comptes bancaires, M. A… a perçu les 26 janvier, 30 mars à deux reprises, 1er juillet et 8 août 2017 des versements en espèce pour un montant total de 8 000 euros qu’il attribue à des prêts d’amis ou à des versements d’espèces en provenance de retraits d’espèces sur d’autres de ses comptes bancaires. Toutefois, le requérant ne produit aucune pièce de nature à l’établir. Dans ces conditions, il ne démontre pas le caractère non imposable de cette somme.

En ce qui concerne le bien fondé des revenus de capitaux mobiliers :

77. En premier lieu, aux termes du 1 de l’article 109 du code général des impôts : « Sont considérés comme revenus distribués : (…) / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. (…) ».

78. Les sommes inscrites au crédit d’un compte courant d’associé d’une société soumise à l’impôt sur les sociétés sont, sauf preuve contraire, à la disposition de cet associé, alors même que l’inscription résulterait d’une erreur comptable involontaire, et ont donc, même dans une telle hypothèse, le caractère de revenus distribués, imposables entre les mains de cet associé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en vertu du 2° du 1 de l’article 109 du code général des impôts. Pour que l’associé échappe à cette imposition, il lui incombe de démontrer, le cas échéant, qu’il n’a pas pu avoir la disposition de ces sommes ou que ces sommes ne correspondent pas à la mise à disposition d’un revenu.

79. Il est constant que le compte courant d’associé ouvert au nom de M. A… dans la société BBDC comportait un solde créditeur au 31 décembre 2016 de 23 831,55 euros. Le requérant fait valoir qu’il n’a pu disposer de ces crédits dès lors que le compte bancaire de la société ne laisse apparaître au 31 décembre 2016 qu’une solde créditeur de 2 812,27 euros. Toutefois, en se bornant à produire un extrait de compte bancaire, sans d’autres éléments comptables concernant la société BBDC, dont il n’est pas indiqué au demeurant qu’elle serait en situation déficitaire ou qu’elle ne détiendrait aucun actif suffisamment liquide, le requérant n’établit pas que la situation de trésorerie de la société rendait tout prélèvement financièrement impossible. Par suite, c’est à bon droit que l’administration fiscale a imposé entre les mains de M. A… la somme de 23 831,55 euros dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en vertu du 2° du 1 de l’article 109 du code général des impôts.

80. En second lieu, le requérant n’est pas fondé à invoquer sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, la réponse ministérielle du 13 mars 2021 publié au Journal officiel du Sénat le 7 janvier suivant en page 15, qui ne fait pas une interprétation administrative de la loi fiscale différence de celle qui a été appliquée dans le présent jugement.

Sur les conclusions aux fins de décharge des cotisations supplémentaires de prélèvements sociaux restant en litige dans la requête n°2404847 :

81. En premier lieu, si le requérant entend se prévaloir de ce que les propositions de rectification des 28 juin 2019 mettant à sa charge des cotisations supplémentaires pour le remboursement de la dette sociale n’indique ni leur taux ni leur base légale, ces propositions indiquent clairement que M. A… devra s’acquitter à ce titre de cotisations supplémentaires au taux de 0,5 % en application des articles 1600-EG, 1600-OH et 1600-OJ du code général des impôts. Ce moyen manque donc en fait.

82. En deuxième lieu, il résulte des dispositions de l’article L. 136-8 du code de la sécurité sociale que le taux d’imposition à la contribution sociale généralisée, prévue à l’article 1600-0 E du code général des impôts, est de 8,2 % au titre des années 2016 et 2017. Il résulte de l’instruction que, au titre de l’année 2016, l’administration fiscale a appliqué le taux de 8,2 % de telle sorte qu’elle n’a commis aucune erreur de droit au titre de cette année. En outre, si pour 2017, elle avait appliqué à tort un taux de 9,9 %, par une décision du 5 août 2025 elle a ramené ce taux à 8,2 % et prononcé le dégrèvement correspondant à la différence de telle sorte qu’il n’existe plus de litige à cet égard.

83. En troisième lieu, il résulte des dispositions de l’article L. 245-16 du code de la sécurité sociale que le taux du prélèvement social prévu à l’article 1600-0 F du code général des impôts applicable au titre des années 2016 et 2017 est de 4,5 %. D’une part, contrairement à ce que fait valoir M. A…, les propositions de rectification du 28 juin 2019 précisent les bases légales sur lesquelles s’est fondée l’administration fiscale. D’autre part, contrairement à ce que soutient M. A…, si la proposition de rectification du 28 juin 2019 établie au titre de l’année 2017 indique que le taux de ce prélèvement qui lui a été appliqué s’élève à 5,4 %, il résulte de l’instruction que ce taux a ensuite été ramené, ainsi que le révèlent les conséquences financières assortissant le courrier du 13 décembre 2021 de l’interlocuteur départemental, à 4,5%. Enfin, au titre de l’année 2016, si le taux de 5,4 % a également été appliqué, par une décision du 5 août 2025, l’administration fiscale a ramené ce taux à 4,5 % et prononcé le dégrèvement correspondant à la différence de telle sorte qu’il n’existe plus de litige à cet égard.

84. En dernier lieu, il résulte des dispositions de l’article L. 14-10-4, 2° du code de l’action sociale et des familles, alors en vigueur, que la contribution additionnelle au prélèvement social mentionné à l’article L. 245-14 du code de la sécurité sociale et la contribution additionnelle au prélèvement social mentionné à l’article L. 245-15 du même code sont exigibles dans les mêmes conditions et sous les mêmes sanctions que celles applicables à ces prélèvements sociaux et que leur taux est fixé à 0,3 % au titre des années 2016 et 2017. D’une part, ainsi que l’admet l’administration fiscale, la contribution de 1,1 % additionnelle au prélèvement social qui avait été instituée par les articles 3 et 28 de la loi 2008-1249 du 1er décembre 2008 avant d’être codifiée à l’article L 262-24, III du code de l’action sociale et des familles a été abrogée par l’article 3 de la loi 2012-1404 du 17 décembre 2012 instituant le prélèvement de solidarité, codifié à l’article 235 ter du code général des impôts, à compter de l’entrée en vigueur de celui-ci qui intervenu pour les revenus du patrimoine depuis le 1er janvier 2012. D’autre part, si la contribution de 0,3% additionnelle au prélèvement social prévue à l’article L. 14-10-4, 2° du code de l’action sociale et des familles a été abrogée par l’article 26 de la loi n°2018-1203 du 2 décembre 2018, elle était applicable aux revenus du patrimoine perçus en 2017. Il s’ensuit que, au titre des années 2016 et 2017, l’administration fiscale était légalement fondée, en application de ces dispositions, à appliquer aux rehaussements en litige le prélèvement de 0,3%. Si ce prélèvement a été appliqué au titre de l’année 2017, l’administration fiscale avait initialement appliqué en 2016 les taux de 0,3 % et de 1,1 %. Toutefois, par une décision du 5 août 2025, l’administration fiscale a ramené ce taux à 0.3 % et prononcé le dégrèvement correspondant à la différence de telle sorte qu’il n’existe plus de litige à cet égard.

85. Il résulte de tout ce qui précèdent que M. A… n’est pas fondé à demander la décharge des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu et aux prélèvement sociaux qui demeurent en litige dans les requêtes n°2209415 et 2404847 auxquelles il a été assujetti au titre des années 2014 à 2017, ainsi que des pénalités y afférentes.

Sur les frais liés au litige :

86. Dans les circonstances de l’espèce, il n’y a pas lieu de faire droit aux conclusions présentées par M. A… dans les requêtes n° 2209415 et 2404847 sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. A… enregistrée sous le n°2209415 à concurrence du dégrèvement prononcé par le directeur départemental des finances publiques du Val-d’Oise des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2014 à concurrence de 1 538 euros en droits et 1 457 euros de pénalités.

Article 2 : Il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. A… enregistrée sous le n°2404847 à concurrence du dégrèvement prononcé par le directeur départemental des finances publiques du Val-d’Oise des cotisations supplémentaires aux prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2016 à concurrence de 507 euros en droits et 31 euros de pénalités

Article 3 : Il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. A… enregistrée sous le n°2404847 à concurrence du dégrèvement prononcé par le directeur départemental des finances publiques du Val-d’Oise des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2017 à concurrence, en droits et pénalités, de respectivement 817 euros et 1 955 euros.

Article 4 : Le surplus des requêtes n°22094154 et n°2404847 est rejeté.

Article5 : Le présent jugement sera notifié à M. B… A… et au directeur départemental des finances publiques du Val-d’Oise.

Délibéré après l’audience du 23 septembre 2025, à laquelle siégeaient :

M. Bertoncini, président,

M^me Cuisinier-Heissler, première conseillère,

M. Jacquinot, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 octobre 2025.

Le président-rapporteur,

Signé

T. BertonciniL’assesseure la plus ancienne dans l’ordre du tableau,

Signé

S. Cuisinier-Heissler

La greffière,

Signé

M. C…

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne et à tous les commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.